【中华财税网北京02/22/2001信息】　随着全球经济一体化趋势的日益明显，引 进和利用外资力度的加强，我国已经面临越来越多的涉外税收及国内税收的新问题。 迄今为止，全球500家大型跨国公司中，已有300多家来华投资。国内企业到海外投资 的也已达5000多家，在境外从事劳务人员达300多万人。1999年，我国涉外税收总额为 1600多亿元，占全国工商税收总额的16％，比上年增加400多亿元。伴随着经济活动的 国际化，跨国公司集团内部交易额已占世界贸易额的50％，公司集团内部的交易定价 带来的企业避税问题也越来越突出。防范避税，完善关联企业转移定价制度，已成为 我国税收征管中亟需研究的课题之一。 一、关联企业转让定价相关问题的认定 (一)关联企业转让定价，又称转让价格。它是指关联企业之间转让产品、半成品、 原材料或提供服务、专有权利、资金信贷等活动中确定的集团组织内部的结算价格。 转让定价往往不受市场供求关系的影响，不依照市场买卖规则和市场价格进行交易， 而是按照双方的意愿，以高于或低于市场交易的价格进行。由于世界各国乃至一国 中的各地税制的差异，计税依据不同，税率有高有低，再加上税收征管上普遍存在着 漏洞，使得纳税人尤其是跨国纳税人有可能在同一集团的利益支配下，精心安排收支 项目及计价标准，即通过所谓“高进低出”、“低进高出”，把应税所得从高税的一 地转移到低税的一地，或把应税所得从高税的一厂转移到低税的一厂，达到企业集团 总利润即使不变而其全球性税后所得大大增加的目的，以谋取税收利益。 (二)关联企业的界定 关于关联企业，联合国和经济合作与发展组织分别制定的《国际税收协定范本》 已作出一致的原则规定，即凡符合下述两个条件之一者便构成关联企业：一是缔约国 一方企业直接或间接参与缔约国另一方企业的管理、控制或资本；二是同一人直接或 间接参与缔约国一方企业和缔约国另一方企业的管理、控制和资本。需要说明的是， 虽然上述规定是针对税收协定的缔约国而言的，但这一定义的解释原理同样适合于非 缔约国的一般跨国企业。 从各国的税收实践看，对关联企业的界定主要采取以下两种方法：一是股权测定 法，即看企业之间相互拌股的比例，如瑞士、新西兰、新加坡、韩国等国规定控股达 到50％即界定为关联企业；日本规定，一个企业50％以上的股权被另一个企业3个以下 的股东所拥有，如果有两家公司被同一家公司控股50％以上，这两家公司也间接地被 认定为关联企业；挪威等国规定控股达到30％，德国、西班牙、美国、奥地利等国规 定控股达到25％，便构成了关联企业。二是实际管理判定法，“实质重于形式”，更 多的国家从企业之间相互控制管理的实际情况进行判定。 目前我国对关联企业的认定，主要依据是1998年国家税务总局颁发的《关联企业 间业务往来税务管理规程》，即“在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的 拥有或者控制关系”，“直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制”以及“其他在 利益上具有相关联的关系”，主要是指企业与另一公司、企业和其他经济组织(以下统 称另一企业)有下列之一关系的，即为关联企业：1．相互间直接或间接持有其中一方 的股份总和达到25％或以上的；2．直接或间接同为第三者所拥有或控制股份达到25％ 或以上的；3．企业与另一企业之间借贷资金占企业自有资金50％或以上，或企业借贷 资金总额的10％是由另一企业担保的；4．企业的董事或经理等高级管理人员一半以上 或有一名常务董事是由另一企业所委派的；5．企业的生产经营活动必须由另一企业提 供的特许权利(包括工业产权、专有技术等)才能正常进行的；6．企业生产经营购进原 材料、零配件等(包括价格及交易条件等)是由另一企业所控制或供应的；7．企业生产 的产品或商品的销售(包括价格及交易条件等)是由另一企业所控制的；8．对企业生产 经营、交易具有实际控制的其他利益上相关联的关系，包括家族、亲属关系等。 二、关联企业转让定价避税的主要形式 (一)有形资产的购销、转让和使用，具体包括房屋、建筑物、交通工具、机器设 备、工具、商品(产品)、原材料等。上述有形资产在购销、转让和使用过程中，关联 企业通常用“低进高出”或“高进低出”的方法，把收入尽量转移到低税负的企业中 去，而把费用尽量转移到高税负的企业，从而达到避税的目的。 有形资产经常在关联企业之间发生一些租赁行为，其租金率的高低甚至折旧方法 的不同都直接关系到企业的利润水平。 (二)无形资产的转让和使用，包括土地使用权、版权(著作权)、商标、牌号、专 利和专有技术等特许权，工业品外观设计或实用新型等工业产权的所有权转让和使用 权的提供业务。由于大部分无形财产具有独特性，其价格通常并不可比，因此关联企 业在无形资产的转让和使用的定价中，往往利用无形资产的特点，按照自己的意愿定 价，以达到避税的目的。 (三)融通资金，包括各类长、短期资金拆借和担保，有价证券的买卖及各类计息 预付款和延期付款等业务。关联企业在相互间融通资金的过程中，经常采用预先付款 或无偿借款的方式，转移利息负担，高税负企业将资金无偿转移到低税负企业，而资 金的利息负担仍归高税负企业，以此减少高税负企业的利润，增加低税负企业的利润， 达到避税的目的。 (四)提供劳务，包括市场调查、行销、管理、行政事务、技术服务、维修、设计、 咨询、代理、科研、法律、会计事务等服务的提供等。关联企业之间以提供劳务不 计报酬或不按正常交易价格计收报酬的方式转移收入，进行避税。在规避所得税时， 高税负企业为低税负企业承担费用，如厂办第三产业，职工工资仍由厂方负担等。在 规避营业税时，高税负企业无偿为低税负企业提供服务。 三、关联企业转让定价的税务处理及其避税的防范 为防止关联企业利用转让定价避税，世界各国纷纷建立自己的转让定价税制来调 整定价。其调整方法大致有两类：一是传统交易法(又称比较价格法)，包括可比的非 受控价格法、再销售价格法、成本加价法及其他方法(如交易利润法)等等；二是新型 调整法，包括在正常交易原则下的比较价格法，即对具体的交易项目的价格进行比较， 将不合理的转让价格调整为合理的正常交易价以调整应税所得。此外，还有比较利 润法(包括可比利润法、利润分割法等)，即对具体的交易项目利润进行比较，从而推 断转让价格的不合理，将应税所得调整到合理。 我国《关联企业间业务往来税务管理规程》第二十七条规定：对企业与其关联企 业之间的业务往来，不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。而减 少其应税收入或应纳税所得额的，主管税务相关应根据关联企业间业务往来的类型、 性质以及审计的结果，并考虑相关因素，选用相应的调整方法。对于购销业务的调整 以可比的非受控价格法、转售价格法、成本加价法和其他方法为序；对于关联企业融 通资金所支付或者收取的利息，税务机关可以参照正常利率进行调整；对于关联企业 之间提供劳务，税务机关可以参照类似劳务活动的正常收费标准进行调整，无类似劳 务活动的正常收费标准的，可按提供劳务成本加正常利润进行调整；关联企业之间转 让财产、提供财产使用权等业务往来，不按独立企业的，税务机关可以参照没有关联 关系所能同意的数额进行调整。 为防范关联企业利用转让定价避税，目前世界上已有70多个国家实行了转让定价 税制，其中以美国、日本、英国、德国等发达国家的转让定价制度较为完备。我国在 此方面虽制定了一些规章和措施，但要遏制大量的关联企业转让定价避税，尚需在以 下几方面做出更多的努力。 (一)完善立法，规范转让定价税制 首先，借鉴国外先进经验，进一步规范关联企业的认定。判明有关国内外企业是 否存在联属关系是判断企业间是否存在转让定价避税的首要问题。在这个问题上，我 们可以借鉴美国的判明方法，即以共同经营的结果为准，只要存在按利益主体进行利 益转移，即可据以推定为“受控制”，从而判定二者间的联属关系。也就是说，如果 某企业按另一企业的意图，以转让定价方式改变了所得额或扣除额，转让了利润，这 两个企业就被判明有联属关系。这种判断区别于我国的标准，并没有客观的产权隶属 或受控程度的百分比标准，税务当局只根据受控的实际情况进行判断。这样，可以有 效控制关联企业利用转让定价避税的源头，防止不法商人钻现行税法则空子。 其次，逐步推进预约定价制。预约定价制也称预先认定制。它是指纳税人事先将 其和关联企业之间内部交易与财务往来所涉及的转让定价方法向税务机关申请报告， 经税务机关审定认可后，可作为计征税款的会计核算依据，并免除事后税务机关对定 价调整的一项制度。预约的内容包括关联企业之间交易及财务往来而发生的收入、费 用、折让、摊销、补贴等的分配或分摊所涉及的内部作价标准。预约定价制的优点是 将税务机关对关联企业转让定价的事后审计改为事前审计，对纳税人的合法经营和税 务机关的依法征税都有好处。在我国目前的纳税环境下，应逐步推行符合我国国情的 预约定价制。 (二)优化税收环境，提高征纳双方的素质。由于历史原因和文化因素，我国公民 的纳税意识不强，利用各种手段教育纳税人树立正确的依法纳税意识仍是我们必须要 做的工作，而拥有一支素质高、业务精的税务干部队伍更是优化税收环境必不可少的 重要条件。一支训练有素、法制观念强并且经验丰富的税务干部队伍，是做好税收工 作的关键。 (三)掌握信息，加强与其他国家税务机关的合作，提高征管工作水平。在税收征 管工作中，尤其是涉外税收征管中，最棘手的问题就是不了解国际市场信息，不了解 跨国纳税人在国内外的经营和财务情况，以致在税款征收中蒙受了巨大的损失。因此， 我们应该吸取这一教训，建立信息系统。建议在税法特别是涉外税法中，明确规定 纳税人负有报告的义务，并专门规定纳税人的举证责任，以使纳税人提供真实情况。 同时，加强与国外税务机关的合作，提高税务机关在反避税中的地位，保护国家 的税收权益。 （ay20010100414）(3)