【中华财税网北京04/26/2000信息】　根据《消费税暂行条例》的规定：“ 委托加工的应税消费品由受托方在向委托方交货时代收代缴税款。委托加工的应 税消费品，委托方用于连续生产应税消费品的，所纳税款准予按规定抵扣。” 《消费税暂行条例实施细则》规定：“委托加工的应税消费品收回后直接出售的， 不再征收消费税。”作为消费税的纳税人，应事先搞清：委托加工与自行加工， 哪一种方式税负较轻？ 　　委托加工方式的税负 　　（一）委托加工的消费品收回后，继续加工成另一种应税消费品 　　委托他方加工的应税消费品收回后，在本企业继续加工成另一种应税消费品 销售。兹举例如下： 　　Ａ卷烟厂委托Ｂ厂将一批价值１００万元的烟叶加工成烟丝，协议规定加工 费７５万元；加工的烟丝运回Ａ厂后，Ａ厂继续加工成甲类卷烟，加工成本、分 摊费用共计９５万元，该批卷烟售出价格７００万元。烟丝消费税税率３０％， 卷烟消费税税率５０％。在计算消费税的同时，还应计算增值税，作为价外税， 它与加工方式无关，本文不予涉及。 　　１．Ａ厂向Ｂ厂支付加工费的同时，向受托方支付其代收代缴的消费税： 　　消费税组成计税价格＝（１００＋７５）÷（１－３０％）＝２５０（万元） 　　应缴消费税＝２５０×３０％＝７５（万元） 　　２．Ａ厂销售卷烟后，应缴消费税： 　　７００×５０％－７５＝２７５（万元） 　　３．Ａ厂的税后利润（所得税税率３３％）： 　　（７００－１００－７５－７５－９５－２７５）×（１－３３％）＝８０ ×６７％＝５３．６（万元）。 　　（二）委托加工的消费品收回后，直接对外销售 　　如果委托加工收回的应税消费品运回后，委托方不再继续加工，而是直接对 外销售。仍以上例，如果Ａ厂委托Ｂ厂将烟叶加工成甲类卷烟，烟叶成本不变， 加工费用为１６０万元；加工完毕，运回Ａ厂后，Ａ厂对外售价仍为７００万元。 　　１．Ａ厂向Ｂ厂支付加工费的同时，向其支付代收代缴的消费税： 　　（１００＋１６０）÷（１－５０％）×５０％＝２６０（万元） 　　２．由于委托加工应税消费品直接对外销售，Ａ厂在销售时，不必再缴消费 税。其税后利润计算如下： 　　（７００－１００－１６０－２６０）×（１－３３％）＝１８０×６７％ ＝１２０．６（万元） 　　（三）两种情况比较 　　在被加工材料成本相同、最终售价相同的情况下，后者显然比前者对企业有 利得多，税后利润多６７万元。即使后种情况Ａ厂向Ｂ厂支付的加工费等于前者 之和１７０（７５＋９５）万元，后者也比前者税后利润多。而在一般情况下， 后种情况支付的加工费要比前种情况支付的加工费（向受托方支付加自己发生的 加工费之和）要少。对受托方来说，不论哪种情况，代收代缴的消费税都与其盈 利无关，只有收取的加工费与其盈利有关。 　　自行加工方式的税负 　　如果生产者购入原料后，自行加工成应税消费品对外销售，其税负比委托加 工方式是轻、还是重呢？仍以上例，Ａ厂将购入的价值１００万元的烟叶自行加 工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用共计１７５万元，售价７００万元。有关计 算如下： 　　应缴消费税＝７００×５０％＝３５０（万元） 　　税后利润＝（７００－１００－１７５－３５０）×（１－３３％）＝７５ ×６７％＝５０．２５（万元） 　　从中可以看出，在各相关因素相同的情况下，自行加工方式的税后利润最少， 其税负最重。而彻底的委托加工方式（收回后不再加工直接销售）又比委托加工 后再自行加工后销售，其税负要低。 　　委托加工与自行加工的税负分析 　　委托加工的应税消费品与自行加工的应税消费品的税基不同，委托加工时， 受托方（个体工商户除外）代收代缴税款，税基为组成计税价格或同类产品销售 价格；自行加工时，计税的税基为产品销售价格。在通常情况下，委托方收回委 托加工的应税消费品后，要以高于成本的价格售出以求盈利。不论委托加工费大 于或小于自行加工成本，只要收回的应税消费品的计税价格低于收回后的直接出 售价格，委托加工应税消费品的税负就会低于自行加工的税负。对委托方来说， 其产品对外售价高于收回委托加工应税消费品的计税价格部分，实际上并未纳税。 　　作为价内税的消费税，企业在计算应税所得时，消费税可以作为扣除项目； 因此，消费税的多少，会进一步影响所得税，进而影响企业的税后利润和所有者 权益。而作为价外税的增值税，则不会因增值税税负差异而造成企业税后利润差 异。 　　由于应税消费品加工方式不同而使纳税人税负不同，因此，纳税人可以进行 税收筹划。尤其是利用关联方关系，压低委托加工成本，达到节税目的。即使不 是关联方关系，纳税人也可以在估算委托加工成本上、下限的基础上，事先测算 企业税负，确定委托加工费的上限，以求使税负最低、利润最多。 　　上述筹划是在现行税制下进行的，如果国家对此作了调整，则另当别论。纳 税人进行税收筹划，一定要注意税法规定的新变化。 （a2000042611）