【中华财税网北京03/14/2003信息】　基本案情 　　某市煤电联合公司于1999年开始筹建，2000年7月其下属的非独立核算的一口矿井 开始生产煤炭并销售。2000年8月，当地国税机关即批准该煤电公司为增值税一般纳 税人。2001年4月，该煤电公司下属的非独立核算的热力发电厂也开始进入试运转阶 段，至2001年12月底试运行结束时止，发电厂试运转中共消耗本公司矿井自产的煤炭 4万吨，消耗的外购辅助材料200万元(不含税价)，发电3500万千瓦时，取得电力销售 收入1400万元，计提电力销售销项税额238万元。 　　根据《企业财务制度》的规定。该煤电公司对试运转中消耗自产的煤炭按成本价 120元／吨计480万元、同消耗的200万元外购辅助材料一同计入了“在建工程－－发 电工程”成本；而对取得的1400万元电力销售收入则冲减了“在建工程－发电工程” 成本(销项税已提)。 　　2002年5月，该市国税稽查局检查人员在对该煤电公司进行增值税检查时，认定 其将自产煤炭用于“在建工程”属“视同销售”行为，应按煤炭的平均销售价格200 元／吨(不含税)共计800万元征收13％的增值税、应补增值税104万元；对试运转中消 耗的辅助材料200万元，应转出进项税额34万元，合计补缴增值税138万元。 意见分歧 　　该案报到市国税稽查局审理科后，对上述两种行为是否补税问题，税务机关内部 存在着两种不同的意见。第一种意见认为，对该公司将自产的产品(煤炭)用于“在建 工程”的行为，属于《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》(以下简称《增值 税条例实施细则》)第四条第(四)项的“视同销售”行为，应当依法征收增值税；对 试运转中消耗的外购辅助材料则属于《中华人氏共和国增值税条例》第十条第(二)项 所说的：“用于非应税项目的购进货物”，其进项税额不得抵扣。第二种意见认为， 不论试运转中消耗的自产产品还是外购材料，都是为生产电力产品所用，既然试运转 中生产的电力产品已缴纳增值税，则其消耗的自产产品和外购材料应属于“用于连续 生产应缴增值税的产品”而不应补缴增值税。 法理分析 　　根据《企业会计制度》(财会[2000]25号)第三十一条的规定：“工程达到预定可 使用状态前因进行试运转所发生的净支出，计入工程成本。”因此，该公司将用于试 运转的自产产品和外购的辅助材料成本计入“在建工程－－发电工程”成本是没有错 的，是完全符合《企业会计制度》的。同时，《增值税条例实施细则》第二十条规定： “非应税项目是指提供非应税劳务、转让无形资产、销售不动产和固定资产在建工 程等。”因此，将自产的产品或外购的货物用于固定资产在建工程，则应属于用于“ 非应税项目”。那么，再根据《增值税条例细则》第四条第(四)项：将自产或委托加 工的货物用于非应税项目应视同销售货物征税的规定，该公司将自产的煤炭用于试运 转，似乎应属于将自产的货物用于“非应税项目”，应视同销售货物征收增值税，而 对于试运转中消耗的外购材料，根据《增值税条例》第十条第(二)项：用于非应税项 目的购进货物或应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣的规定，该公司将外购的 材料用于试运转似乎则应属于将外购的货物用于“非应税项目”，其进项税额不得抵 扣销项税额。 　　根据以上分析，税务机关内部持第一种观点的同志认为对以上两种行为的征税都 是法规、规章明确规定了的。然而，笔者却以为持第一种观点的同志只是从微观上的 具体规定上狭义地去理解税法，看似非常严密，征税有据。然而，这一切的征税推论， 都是建立在《企业会计制度》第三十一条关于试运转的财务核算基础之上的。如果 《企业会计制度》不是这样规定的，企业也没有将试运转支出列入“在建工程”成本， 我们还要对其进行征税吗?另外，如果从增值税的立法原理上看这一问题，即上一 道环节已征的增值税，在下一道环节理所当然地可以进行抵扣(当然是指增值税一般 纳税人之间)的话，那么试运转过程中消耗的产品和材料当然应该作为“用于连续生 产应缴增值税的产品”看待。所以，笔者以为第二种观点更符合增值税的立法精神。 当然，对以上行为是否应该征税，财政部和国家税务总局最好还应作出具体的明确规 定。(z20030113) 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　(4)