【中华财税网北京01/13/2004信息】　10.8.2 骗取出口退税罪 　　出口货物退税，是指国际贸易中货物输出国对输出境外的货物退还其按本国税法 规定已缴纳的税金（增值税、消费税）。 　　出口退税是国际贸易中通常采用的，并为各国所接受的一种税收措施，目的在于 鼓励本国货物出口，使其以不含税的价格打入国际市场，增强其在国际市场上的竞争 力。 　　1.出口退税的企业范围 　　（1）外贸企业、工贸企业。指各省、市经委所属的，经外经贸部及其授权单位 批准的，有进出口经营权的，专门从事对外贸易业务的企业。这些企业大多是计划经 济体制下设立的，是出口创汇的主力。 　　（2）自营出口的生产企业。指外经贸部及其授权单位批准的，有进出口经营权 的内资生产企业，包括生产企业和生产型集团公司。这类企业将越来越多，它们出口 的货物和委托外贸企业代理出口的货物可以申请退税。 　　（3）委托代理出口的生产企业。指没有取得进出口经营权，而委托外贸企业代 理出口自己生产的货物的内资生产企业。 　　（4）外商投资企业。指中外合作经营企业、中外合资经营企业、外商独资企业。 　　（5）特准退税的企业。有些企业，虽然没有进出口经营权，也不是代理出口企 业，但对其特准经营的某些货物，可按规定退增值税或消费税。特准退税的企业包括： 对外承包工程公司；对外承接修理、修配业务的企业；外轮供应公司和远洋运输供 应公司；在境外投资的企业；国家旅游局所属中国免税品公司统一管理的出境口岸免 税店。 　　（6）指定经营贵重货物的企业。国家指定经营贵重货物的企业出口贵重货物， 可申请退税；非国家指定经营贵重货物的企业出口贵重货物，不予退税。 　　2.出口退税的货物范围 　　（1）必须是增值税、消费税征收范围内的货物。增值税、消费税的征收范围， 包括除直接向农业生产者收购的免税农产品以外的所有增值税应税货物，以及烟、酒、 化妆品等11类列举征收消费税的消费品，未征收增值税、消费税的货物（包括国家 规定免税的货物）不能退税。 　　（2）必须是报关离境出口的货物。出口是指输出关口，包括自营出口和委托代 理出口两种形式。货物是否出口是确定货物是否属于出口退税范围的主要标准之一。 凡国内销售、不报关离境的货物，除另有规定外，不论出口企业是以人民币结算，还 是以外汇结算，也不论财务如何处理，均不能视为出口货物予以退税。 　　（3）必须是在财务上做出口销售处理的货物。出口货物只有在做出口销售处理 后，才能办理退税。也就是说，出口退税的规定，只适用于贸易性出口货物，而非对 外贸易性的出口货物，如捐赠的礼品、在国内个人购买并自带出境的货物（另有规定 除外）、样品、展品、邮寄品等，因其一般在财务上不作销售处理，故不能退税。 　　（4）必须是已收汇并经核销的货物。按照现行规定，出口企业申请办理退税的 货物，必须是已收外汇并经外汇管理部门核销的货物。 　　3.出口退税的流程 　　出口退税的流程如图10.1所示。 　　4.骗取出口退税罪与非罪的认定 　　根据《追诉标准》第52条，以假报出口或者其他欺骗手段，骗取出口退税款，数 额在1万元以上的，应予追诉。这里所指的应是国家出口退税的实际损失数额。 　　（1）完全未缴纳税款而骗取出口退税的，以骗取出口退税罪论处。 　　（2）缴纳了税款，又采取假报出口或其他欺骗手段骗取所缴纳税款的，以偷税 罪论处。 　　　　　　 开具增值税征管专用发票　 签订出口合同 　　生产企业————————————→外贸企业—————-→外商 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 ↓ 　　　　　　　　　　　　　　　　　　 海关报关 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 ↓ 　　　　　　　　　　　　　　　　 银行开具结汇水单 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 ↓ 　　　　　　　　　　　　　　　　 外汇局出口收汇核销 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 ↓ 　　　　　　　　　　　　　　　　 国税局办理出口退税 图10.1 出口退税的流程 　　（3）缴纳了税款，又采取假报出口或其他欺骗手段骗取税款，且骗取税款超过 了所缴纳税款，构成《刑法》上的想像竞合犯，应以骗取出口退税罪论处，而不应按 偷税罪与骗取出口退税罪数罪并罚。 　　5.骗取出口退税犯罪手段 　　（1）骗取出口退税的流程 　　①由生产企业开出假增值税专用发票、消费税专用税票； 　　②采用各种手段使税务机关开具假的《税收缴款书》（出口货物专用），制造已 缴纳增值税、消费税的假象； 　　③与外贸出口企业签订内贸合同，由出口企业收购生产企业的产品； 　　④由同伙假冒外商与出口企业签订外贸合同，购买“出口产品”； 　　⑤采用各种手段，使海关开具假报关单，制造货物已经出口的假象； 　　⑥在境内以人民币炒买外汇，经港澳中资银行汇临境内银行出口企业账户，制造 “外商”已经付货款的假象； 　　⑦由银行出具结汇水单，到外汇局办理出口收汇核销单； 　　⑧向国税局申请退税，完成骗税。 　　（2）骗取出口退税犯罪表现形式 　　①“买单出口”。即通过所谓的“四自三不见”（委托人自带客户、自带货源、 自带汇票、自行报关，出口企业不见出口产品、不见供货商、不见外商）方式开展出 口业务。所有的手续由骗税分子一手包办，由其提供货源与境外客户，出口企业几乎 不承担出口结汇风险和有关出口费用的成本。然后，骗税分子将单证交出口企业实施 骗税。这类业务的特点是批量大，换汇成本高，多以所谓“代理、挂靠”等出口形式 出现，其交易商品的增值税专用发票、报关单等凭证均是通过非法途径取得。 　　②虚报出口。即通过无货报有，以少报多、以次充好、以假充真或虚抬价格等手 段，虚报出口，瞒骗海关，非法获取报关单，骗取出口退税。此类骗税手法更为隐蔽， 表现为报关单、外汇核销单、专用税票等凭证齐全，电子信息吻合，但货源虚假。 　　③将不符合退税条件的商品申报退税 　　·开具销售发票的货源单位，其销售的并非自产产品，而是买空卖空，或只有少 量自产产品，大部分是外产产品，两者鱼目混珠，骗取出口退税。 　　·将未含税或减免税商品假冒完税商品申请退税。根据有关规定，未含税的商品 出口时，不予退税，如中草药材、鲜菜、鲜果等，不属于增值税征税范围，在出口时 就不得申报退税；减免税商品出口，申请退税时，应扣除减免税额。 　　·将销往国内的商品，假报出口申请退税。申报退税的商品必须是已经报关离境 的。实践中，有些商品销往国内，但以外汇结算，外贸企业在财务上已记入自营出口 销售账核算，如供应给外轮供应公司、友谊商店、出国人员服务公司的商品；销售给 外商投资企业的商品；以我国产品作为生产加工出口产品的原辅材料等。有的单位在 申报退税时，对在国内销售的这部分商品，不加以剔除，作出口销售申报，骗取多退 税款。 　　·将规定不得退税的商品假冒应退税的商品申报退税。如据有关规定，小规模纳 税人由于不得开具增值税专用发票，因此，出口企业从小规模纳税人处购进并持有普 通发票的货物，除特准退税的以外，出口时均不得退税。有的企业就将其充作应退税 商品，申报退税。 　　④伪造、变造退税凭证。有些骗税分子以伪造、变造、涂改报关单、销售发票、 专用税票、结汇水单等凭证的手段，骗取出口退税，从1994年以来，国家逐步在全国 范围内推行出口退税电子化管理，通过电子信息的交叉稽核，严格了退税审核审批手 续，在一定程度上减少了以假报关单、假发票为手段的骗税。 　　（3）骗取出口退税款的各种手段 　　骗取出口退税款的行为由一系列违法行为组成，其一般过程由这几部分组成：① 开出虚假增值税专用发票或普通发票，证明其确实购买或生产了供出口的货物。犯罪 分子用贿赂企业工作人员和“优惠”的开票价格（一般按开票金额比例计算）等手段， 取得没有实际商品购销活动的虚假增值税专用发票。还有犯罪分子直接、间接地与 国内不法企业建立联系，从企业获取空白增值税专用发票自行填开，或坐地收购不法 企业虚开、代开的增值税专用发票等。②开具虚假的完税证明，即专用缴款书或税收 （出口货物专用）缴款书，证明其已缴纳了增值税款或消费税款。③签订虚假外贸合 同，证明其货物已外销。④签订虚假的内贸合同。这是因为犯罪分子用以确定的出口 委托单位一般不具备出口经营权，要委托有出口经营权的单位代办“出口”。⑤开出 虚假报关单，证明其货物“确已出口”。⑥炒买外汇。指行为人在境内以人民币高价 购得外汇，伪装成外商购买出口产品的货款，汇进境内银行出口企业的账户。⑦进行 外汇核销，开出虚假结汇单。这是指外汇打入境内银行后，由境内银行和外汇管理局 出具结汇手续，证明出口企业已为国家挣得外汇，具备了出口退税的一切条件。⑧申 请退税。犯罪分子获取了出口退税所必备的单据，据此到税务机关办理退税。 　　［案例11］ 1995年1月，何×为出口废次电子产品，骗取国家退税，指使颜× 联系出口单位。颜×通过黄×（在逃）的介绍，与陕西省渭南市进出口公司谈好代理 出口电子产品事宜。尔后，何×、颜×找到深圳市罗湖华达钟表电子厂厂长苏×（另 案处理），要求苏为其代开增值税发票，并答应按发票价税总额的4.7%给该厂开票费。 苏表示同意。颜×带渭南进出口公司的业务人员到华达钟表电子厂考察后，渭南进 出口公司与华达钟表电子厂签订了购销合同（内贸合同），由华达钟表电子厂供货给 渭南进出口公司无感电容、磁盘电容400万粒，价值美元66万元。尔后。被告人何× 以澳门丰润公司的名义与渭南进出口公司签订了出口无感电容、磁盘电容400万粒， 价值66万美元外贸购销合同，合同签订后，何×通知陈×（另案处理）把低价收购的 废次无感电容运到珠海拱北海关，冒充华达钟表电子厂生产的正品。再由颜×带渭南 进出口公司的报关员到拱北海关看货报关。同月21日和23日，渭南进出口公司分6次 出口无感电容350万粒，每粒价格0.15美元至0.18美元，总价值58.38万美元。何×按 1美元兑换9.55元人民币与渭南进出口公司结汇。同年2月21日，何×将58.38万美元 交给渭南进出口公司，通知渭南进出口公司把结汇款人民币5575290元打入华达钟表 电子厂账号。该厂则按何×的要求为渭南进出口公司开出增值税发票一张，价款人民 币4765205.13元，税款810084.87元。价税合计人民币5575290元，交给渭南进出口公 司办理退税。被告人何×、颜×共骗取国家退税款人民币810084.87元。何×将渭南 进出口公司汇到华达钟表电子厂账号上的人民币5575290元，除按1美元兑换8.61元人 民币，58.38万美元共兑换人民币5026518元付给香港炒汇分子外，实际骗取国家出口 退税人民币548772元。其中付给华达钟表电子厂开票费人民币262038元，分给颜×人 民币50000元，分给陈×人民币70000元，自己实得骗税款人民币166734元。 　　根据刑法第204条的规定，骗取出口退税款的手段有： 　　1.假报出口 　　假报出口，指行为人虚构已税货物出口的事实，也即行为人根本没有出口产品， 但为了骗取国家出口退税款而采取伪造申请出口退税所需的相关单据、凭证等手段， 假报出口的行为。如有的外贸企业在没有实际商品出口的情况下，与社会上的一些不 法分子相勾结，伪造或签订虚假的内外贸合同，非法收购或接受他人提供的虚开或伪 造的增值税专用发票；自行伪造或接受他人伪造的出口货物报关单，或者贿赂买通海 关工作人员非法取得有海关验讫章的出口货物报关单，或者利用海关口岸把关检查不 严的漏洞，以假充真或空车过境，骗取海关在《出口货物报关单（出口退税联）》上 加盖海关验讫章；利用非法调剂外汇或其他手段取得银行出口收汇单，等等。 　　［案例12］ 1994年6月间，广东省无业人员刘某经人介绍，认识了哈尔滨市某 进出口公司业务人员赵某（另案处理），双方在深圳共同密谋骗取国家出口退税款， 并商定由赵某所在单位提供出口单证，申报退税，由刘某负责组织货源虚假出口报关， 联系虚开增值税专用发票和从境外调入美金结汇。同年6月21日，刘某分两次从沙 头角海关虚报出口尼龙布10.9万米，价值32.9万美元，从海关取得了加盖海关验讫章 的《出口货物报关单（出口退税联）》。同时，刘某又指使其同伙詹某联系虚开增值 税专用发票。詹某通过不法分子林某（另案处理）联系到广东饶平县某服务公司开票。 同年6月23日，该服务公司为哈尔滨市某进出口公司虚开了四套增值税专用发票， 价款总额人民币278.6万元，税收总额人民币47.4万元。与此同时，刘某分两次从境 外调取32.9万美元，与哈尔滨某进出口公司按1：9.9的比价结汇。该进出口公司共付 出人民币325.9万元。刘某除用289.9万元人民币支付购买美金外，实际骗取人民币36 万元。其中付给饶平县某服务公司开票手续费人民币9.8万元，支付出口手续费6.5万 元，付给林某介绍开票费6000元。结汇垫付人民币6万元，刘某实得骗税款人民币 13.9万元。1994年7月28日，哈尔滨某进出口公司用刘某提供的单证申报，获取国家 出口退税人民币47.7万元。 　　2.其他欺骗手段 　　“其他欺骗手段”，是指除了“假报出口”以外的所有为了骗取国家出口退税款 而采取的欺骗手段，在司法实践中，主要有以下几种： 　　（1）虚报退税计税数额。虚报退税计税数额，是指犯罪分子在有实际商品出口 的情况下，采取伪造、变造合同、账簿、增值税专用发票或出口货物报关单等手段， 虚构出口商品价值。 　　［案例13］ 某企业业务如下：①1995年第四季度：报关离境出口一批货物，离 岸价是50万美元；内销一批货物，销售额为500万元；购进所需原材料等货物，购货 额是600万元。②1996年第一季度：报关离境出口一批货物，离岸价是80万美元；内 销一批货物，销售额是200万元，购进所需原材料等货物，购货额是600万元。该企业 出口货物屑国家准予出口物资，以上金额均为不含增值税购销额，且货物增值税税率 均为17%，当时美元与人民币汇率为：1：8.3。当业务发生后，该企业按季申报办理 了出口货物退税，获取退税金额151.06万元。后经税务机关审查，发现该企业未按规 定建立、使用和保存有关出口退税账簿票证，且采用提高退税率和虚增出口货物金额 等非法手段骗取退税131.63万元。税务机关依法追回骗取的退税款，并移交给当地司 法机关追究刑事责任。依税法规定，对本企业两个季度业务应退税和应纳税的具体情 况分析如下： 　　①1995年第四季度 　　第一，出口货物出口环节取得收入50万美元免税，即免征出口环节增值税；第二， 出口货物不予抵扣或退税额＝50×8.3×（17%－14%）＝12.45（万元）；第三，当 季应纳税额＝500×17%－（600×17%－12.45）＝4.55（万元）；第四，当季应纳税 为负数，因出口货物占全部货物销售额的45%，不足50%，所以当季度未抵扣完进项税 额4.55万元结转下期继续抵扣，不予办理退税，当季也不缴纳增值税。 　　②1996年第一季度 　　第一，出口货物出口环节收入80万美元免税，即免征出口环节增值税。第二，出 口货物不予抵扣或退税额＝80×8.3×（17%－9%）＝53.12（万元）。第三，当季应 纳增值税额＝200×17%－（600×17%－53.12）－4.55＝－19.43（万元）。第四，当 季度应纳税为负数，但出口货物占当季全部货物销售额的76.85%，超过50%，因此， 当季度未抵扣完的进项税额19.43万元可计算退税。第五，因为80×8.3×9%＝59.76 （万元），59.76万元＞19.43万元，故该季度应退增值税额为19.43万元。结转下期 抵扣的进项税额＝59.76－19.43＝40.33（万元）。 　　本例中，上述正确处理退税过程，具体依据是：该企业属具有进出口权的生产性 企业，且业务发生在1995年7月1日以后，应采用“免、抵、退”办法执行。又因第一 次出口发生在1995年第四季度，第二次发生在1996年第一季度，依税法规定，1995年 7月1日到12月31日报关出口的，税率为17%的货物，退税率为14%；1996年1月1日起报 关出口，则退税率调低为9%。所以本案退税率为14%和9%，由于本企业未按上述办法 计税，虚增出口额，提高退税率，多退税款131.63万元，已构成骗取出口退税罪。 　　（2）重复申请退税。重复申请退税，是指犯罪分子利用税务机关审查把关不严 的漏洞，或贿赂买通税务机关工作人员，以一次出口资料进行多次申报，重复退税， 以骗取国家出口退税款。在这种情况下，不法企业事实上出口过货物，并据此领取到 了国家出口退税款，但其为谋非法利益，却以已领取了出口退税款的出口资料再次向 税务机关申请出口退税。 　　（3）一货多用。一货多用，是指犯罪分子租用他人的货物，出境后通常又以走 私手段或以较低价报关入境，然后又出口，一批货物往复多次使用，搞货物“旅行”。 这种作案手法，具有很强的隐蔽性和欺骗性，是当前犯罪分子较常用的伎俩。 　　（4）虚报退税单位资格。一些出口单位为骗取国家出口退税款，在申请退税的 单位资格上弄虚作假。个别企业在港澳地区办理注册登记后又返回国内注册登记，他 们既办理“合资”企业的执照，又办理“国有”企业的执照，进口物资时以“合资” 企业报关，享受税收优惠政策，出口商品时又以国有企业报关，享受出口退税。一些 工贸企业为了利用某些地区的外汇管理或进出口审批管理权限等政策优惠条件，在该 地区设立分公司。总公司将换汇成本高的出口商品以代分公司出口的名义，由分公司 提出退税申请，还有一些已取得对外贸易经营权的企业，为虚报出口商品的退税价格， 骗取多退税款，专门设立专职出口经营部，作价收购本企业的产品而且出口，从而 申请多退税款。这些行为貌似通过变更主体身份规避法律，实际上是隐瞒真相，弄虚 作假，欺骗税务机关获取多退税款。另外，还有的外资企业与国内一些外资企业相串 通，将合资企业生产的减免税产品通过中间环节或直接以含税价格销售给外贸企业进 行出口，由外贸企业向税务机关申报出口退税，骗取国家出口退税款等。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　(4)