【中华财税网北京01/09/2004信息】　7．1．3 中国双边税收协定的主要内容 　　我国对外签订税收协定的条文结构，基本上是采取《联合国范本》和《经合组织 范本》的条文结构。按照所得不同种类，我国在缔结的税收协定中分别作出了一些有 利于缔约国之间资金流动、经济技术文化交流的规定、为缔约国居民相互间到对方国 家从事投资和提供劳务等，提供一些优于国内税法规定的税收协定的待遇。其主要内 容包括： 　　1．对营业利润征税的限定 　　我国在对外．签订的双边税收协定中，对营业利润的课税，除了在缔约国兴办企 业，按照缔约国法律组成企业法人实体外，都以是否构成设有常设机构进行生产经营 活动为准。凡是根据税收协定规定，没有构成或可以不视为设有常设机构的，其营业 利润都可以仅由取得者为其居民的缔约国征税，目前世界各国对非居民纳税人的营业 利润的征税，均普遍采用常设机构原则。 　　常设机构是企业进行营业活动的固定性营业场所。我国在对外取得的税收协定中， 对承包建筑、装配或安装工程和与工程项目有关的监督管理活动以及提供劳务，包 括咨询服务，是否视为常设机构，一般都以达到一定期限作为认定标准。具体来说， 对建筑工地、建筑、装配或安装工程和与其有关的监督管理活动，一般都限于连续6 个月以上的，即构成为设有常设机构。而其起止日期的确定，应从实施活动(包括准 备合同)之日起，到作业(包括试运转作业)全部结束交付使用之日止，我国同日本、 德国、挪威、新西兰等国缔结的税收协定中，都明确规定构成常设机构的期限仅以连 续6个月以上。此外，对为同一工程项目或相关联的工程项目提供劳务，包括咨询服 务，一般也以在任何12个月内连续或累计超过6个月的，即视为设有常设机构。其中 对咨询劳务应作广义理解，一般包括：对工程建筑项目或企业现有生产技术的革新、 经营管理的改进和技术选择、项目的可行性研究设计方案的选择等提供咨询服务；对 企业现有设备或产品在各方面提出特定的技术目标、提供技术协助等。 　　根据我国所缔结的税收协定的规定，一些纯属为本企业的营业进行准备性或辅助 性活动的场所，一般不应视为设有常设机构。主要包括：专为储存、陈列或者交付的 目的而保存本企业货物或商品的库存；专为储存、陈列或者交付的目的而使用的设施； 专为另一企业加工的目的而保存本企业货物或商品的库存；专为本企业采购货物或 者商品，或者收集情报(如市场信息)的目的所设的固定营业场所；专为本企业进行其 他准备性或辅助性活动的目的所设的固定营业场所等。按照双边税收协定的规定，对 于没有使用常设机构或可以不视为常设机构的，其营业收入均由其居民所属国行使征 税权。 　　上述这些限定条件，不但在某些程度上消除或缓解了某些双重征税问题，同时亦 为缔约国各方创设了一项优于国内税法的税收协定待遇。 　　2．对投资所得的征税限定 　　对于股息、利息、特许权使用费等各项消极投资所得，世界各国都采用预提方式 征收所得税。根据《涉外企业所得税法》第19条规定，我国对外国企业的利润、利息、 租金、特许权使用费和其他所得的预提税率为20％。美国对利息、股息和特许权使 用费的预提税率为30％，英国对利息、特许权使用费的预提税率为25％。 　　我国在对外签订的税收协定中，都规定缔约国双方税收权益的分享原则，实施限 制税率征税，使缔约国任何一方的征税都不得超过限制税率，使缔约国居民在缔约国 对方取得的投资所得，得以按较低税率缴纳所得税。例如，我国同美国、英国、丹麦、 芬兰等国签订的税收协定，对股息、利息的征税，应分别不超过其收入总额的10％， 对特许权使用费的征税，亦规定所征税款不应超过特许权使用费总额的10％。这就 是我们通常所言的限制税率仅为10％。 　　为了能使双边税收协定长期有效地执行，税收协定中规定的限制税率仅适用于受 益所有人为缔约国居民，即据以收款的股权、债权和产权、版权的受益所有人必须是 缔约国居民。如果已将股权、债权和产权等转让给非居民，由非居民据以取得的股息、 利息和特许权使用费，不能享受税收协定所规定的限制税率待遇。这样的规定也有 利于防止国际税收协定的滥用。 　　3．对个人劳务报酬和薪金所得的征税限定 　　我国在对外谈判签订的税收协定中，对个人所得的课税，采用国际税收协定的一 般作法，分为两种情况处理： 　　(1)对独立的个人劳务所得，原则上仅由该个人的居民所属国行使征税权，但符 合下列情形之一的，可由来源地国行使来源地税收管辖权：在来源地国设有经常使用 的固定基地(如事务所、诊所等)或者在有关历年中停留连续或累计超过183天、所谓 “有关历年”是指公历年1月1日至12月31日止的期间，“连续或累计超过183天”的 计算，限于一个纳税年度，不能跨年度计算。我国同日本、法国、比利时、瑞士等国 订立的税收协定中，都有类似的规定。 　　(2)对于非独立的个人的工资、薪金所得应由受雇活动所在国行使征税权。但符 合下述条件的，允许仅由该个人的居民所属国行使征税权：该个人在有关历年中在缔 约国另一方居民的雇主支付或代表该雇主支付，该报酬不是由雇主设在缔约国另一方 的常设机构或固定基地负担。 　　此外，在我国对外签订的税收协定中都有这类规定，即在缔约国一方经营国际运 输的船舶或飞机从事受雇的活动取得的报酬，应仅在其总机构或实际管理机构所在缔 约国征税。 中国对外签订税收协定股息、利息、特许权使用费限制税率见表7．2。 　　 表7．2 中国对外签订税收协定股息、利息、特许权使用费限制税率一览表 对方国家　 股 息　　　　 利　　息　　　　　　　　　　物许权使用费 日本　　　　10％　　　　　　 10％　　　　　　　　　　　　 10％ 美国　　　　10％　　　　　　 10％　　　　　　　　 工业、商业和科学设备的 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　使用费为7％，其余为10％ 英国　　 　10％　　　　　　 10％　　　　　　　　 工业、商业和科学设备的 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　使用费为7％，其余为10％ 法国　　　10％　　　　　　 10％　　　　　　　　 工业、商业和科学设备的 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　使用费为6％，其余为10％ 比利时　　 10％　　　　　　 10％　　　　　　　　 工业、商业和科学设备的 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　使用费为6％，其余为10％ 　　 　　一般为10％，但当公司的　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　　分配利润与保留利率的　　　　　　　　　工业、商业和科学设备的 前联邦德国 公司税率相差达到15％ 10％　　　　　使用费为7％，其余为10％ 　　　　　　或更多时为15％　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　　　　 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　工业、商业和科学设备的 芬兰　　　　10％　　　　　　　10％　　　　　　　　使用费为7％，其余为10％ 丹麦　　　　10％　　　　　　　10％　　　　　　　　工业、商业和科学设备的 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　使用费为7％，其余为10％ 瑞典　　　　10％　　 　　　　10％　　　　　　　　工业、商业和科学设备的 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　使用费为7％，其余为10％ 意大利　　　10％　　　　　　　10％　　　　　　　　工业、商业和科学设备的 　　　　　　　　　 　　　　　　　　　　　　　　　使用费为7％，其余为10％ 　　　拥有股份不少于25％的　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 新加坡 股息为7％，其他股息 金融机构取得的利息为　　　　 10％　　　　　　　　 　　　　为12％　　 　　　　7％，其他利息为10％　　　　　　　　　　　　　　 马来西亚　　10％　　　　　　　　10％　　　　　　　　工业产权使用费为10％， 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　文化版权使用费为15％　　 挪威　　 15％　　　　　　　　 10％　　　　　　　　　　　　10％　　　　　　　　 　　　拥有股份不少于10％的　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 加拿大 股息为10％，其他股息　　10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 　　　　　　　　为15％ 新西兰　　　 15％　　　　　　　　10％　　　　　　　　　　　　10％　　　　　　　　 　　　　　拥有股份不少于25％的　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 泰国　　　股息为15％，其他股息　　10％　　　　　　　　　　　　15％　　　　　　　　 　　　　　　　　为20％　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 荷兰　　　　10％　　　　　　　　10％　　　　　　　　工业、商业和科学设备的 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　使用费为6％，其余为10％ 前捷克斯洛伐克10％　　　　　　　10％　　　　　　　　　　　　10％ 波兰　　　　　10％　　　　　　　10％　　　　　　　　工业、商业和科学设备的 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　使用费为7％，其余为10％ 澳大利亚　　 15％　　　　　　　　10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 保加利亚 　　10％　　　　　　　　10％　　　　　　　　　　 12．5％　　　　　　 巴基斯坦　 　10％　　　　　　　　10％　　　　　　　　　　 12．5％　　　　　　 科威特　 　 5％　　　　　　　　 5％　　　　　　　　　　　　10％　　　　　　　　 瑞士　　　　10％　　　　　　　　10％　　　　　　　　工业、商业和科学设备的 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　使用费为6％，其余为10％ 塞浦路斯　　10％　　　　　　　　10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 匈牙利　　 10％　　　　　　　　10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 西班牙　　 10％　　　　　　　　10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 巴西　　　　10％　　　　　　　　15％　　　　　　　　商标使用费25％，其余 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　为15％　　　　　　　　 蒙古　　　　5％　　　　　　　　 10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 罗马尼亚　　10％　　　　　　　　10％　　　　　　　　　　 7％　　　　　　　　 　　　拥有股份不少于25％的　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 奥地利 股息为7％，其他股息　　 10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 　　　　　为10％　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 阿拉伯联合酋长国7％　　　　　　 7％　　　　　　　　　　　　10％　　　　　　　　 　　拥有股份不少于25％的　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 韩国 股息为5％，其他股息　　 10％　　　　　　　　　　 10％　　 　　　　　为10％　　　　 印度　　　 　10％　　　　　　　　10％　　　　　　　　　　 10％ 毛里求斯　　 5％　　　　　　　　 10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 俄罗斯　　 10％　　　　　　　　10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 巴布亚新几内亚15％　　　　　　　　10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 　　　拥有股份不少于25％的　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 卢森堡　股息为5％，其他股息　　 10％　　　　　　　　工业、商业和科学设备的 　　　　　为10％　　 　　　　　　　　　　　　　 使用费为6％，其余为10％ 马耳他　　　10％　　　　　　　　10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 克罗地亚　　5％　　　　　　　　 10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 白俄罗斯　　10％　　　　　　　　10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 以色列　　 10％　　　　 银行金融机构取得的利 工业、商业和科学设备的 　　　　　　　　　　　　 息为7％，其他为10％ 使用费为7％，其余为10％ 斯洛文尼亚　 5％　　　　　　　　 10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 越南　 　　　10％　　　　　　　　10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 土耳其　　 10％　　　　　　　　10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 乌克兰 拥有资本不少于25％的　　10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 　　　　为5％，其他股息为10％ 亚美尼亚　拥有资本不少于25％的　　10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 　　　　　为5％，其他股息为10％　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 牙买加　　　 5％　　　　　　　　 7．5％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 冰岛　　拥有资本不少于25％的　 　10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 　　　　为5％，其他股息为15％　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 立陶宛 拥有资本不少于25％的　　10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 　　　 为5％，其他股息为10％　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 拉脱维亚 拥有资本不少于25％的　　10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　 　　　　　为5％，其他股息为10％ 乌兹别克斯坦　10％　　　　　　　　10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 孟加拉国　　　10％　　　　　　　　10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 前南斯拉夫　 5％　　　　　　　　 10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　　　 苏丹　　　　　5％　　　　　　　　 10％　　　　　　　　　　 10％　　　　　　 马其顿　　　 5％　　　　　　　　 10％　　　　　　　　　　 10％ (4)