【中华财税网北京01/08/2004信息】　6．4 建立驻外国的分公司 　　在外国管辖区建立的分公司将被认作为常设机构，但它不是所在国的居民公司。 建立国外分公司必须注意以下一些问题： 　　(1)分公司中来自当地的员工要和外国雇主签订劳动合同。 　　(2)作为外国分公司，无论是生产企业还是商业单位，都必须按当地管辖区规定 的法律程序登记注册，但是这不构成独立的法人。分公司建立的目的，是开展属于跨 国集团整体中的一部分经营活动。 　　(3)分公司要拥有一些生产点(房屋、建筑物)，实现预期的设计或研究方案，即 建立总公司在国外的生产、装配或服务企业。 　　(4)公司建立后的持续时间不能少于1年。 　　(5)分公司接受来自居住国总公司的协调和资金。 　　从税收的角度分析，分公司面临的将是两个国家的税收管辖权对它的影响：首先， 分公司应就自己的利润在所在国缴纳所得税。同时，分公司在所在国作为一个常设 机构，它应向所在国缴纳所有应缴纳的税收，除了所得税外，还包括财产税、资本税、 增值税以及各种地方税等。其次，分公司的税后利润被汇回总公司所在国、并入总 公司总利润后，还要向居住国缴纳所得税。 　　为了避免在这种情况下出现的双重征税，居住国一般允许总公司就总利润纳税时 抵免其分公司已在国外缴纳的税收。具体抵免方式有很多种，我国采取分国不分项的 原则。具体公式如下： 　　境外所得税税款＝境内、境外所得按税法计算的应纳税总额×来源于某外国的所 得税额÷境内、境外的扣除限额所得总额 　　若境外实际缴纳的所得税税款低于该扣除限额的，可以从应纳税额中扣除其在境 外实际缴纳的全部所得税税款；超过扣除限额的，只能按限额扣除，其超过部分不得 作为税款扣除，也不得列为费用支出，但可以用以后年度税款扣除限额的余额补扣， 补扣期限最长不得超过5年。需注意的是，税收抵免的规定仅适于总机构设在中国境 内的企业。 　　这种形式的对外经济活动可能带来的有利之处在于，在计算分公司的应税所得时， 可以扣除其向总公司支付的有关管理、咨询、营销和其他类似的劳务费用。但是， 国际税收协定中订有专门的条款，对这类扣除的范围有一定的限制。例如，瑞士与荷 兰的税收协定确认常设机构利润的一个固定比例是由从事管理指导活动的总机构创造 的，即常设机构净利润的10％～20％归属于总机构。但《经合组织范本》认为，在确 定常设机构的应税所得额时，不应考虑理论上的所谓管理利润额；总机构为常设机构 提供服务，常设机构为此付出的“佣金”，在计算利润时也不应予以列支。正是在总 公司与分公司之间的管理费用分配上有很大的弹性，各国税制和税收协定又存在着差 异，跨国集团可以利用这点来减轻税收负担。 　　然而，如果分公司所在国的所得税税率低于总公司所在国的所得税税率，那么， 通过分公司开展业务仍要承担较重的税收负担，其税负较之通过独立的子公司开展同 样的业务要重。 　　[案例2] 如何计算和缴纳外商投资企业和外国企业所得税(资料如表6．1所示) 　　　　　　 表6．1 外商投资企业和外国企业所得税资料　　　　 单位：元 　　　　　　　　　　 年份　　 1994年 1995年 1996年 1997年 1998年　　 项目　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 国内所得税率33％　　　　　　200 000　　150 000 250 000 100 000 150 000 A国所得税率40％(1996年后20％) 　　　　　　　　　　　　　 100 000　　150 000 50 000 200 000 150 000　　 缴纳A国所得额　　　　　 40 000　　 60 000 10 000 40 000　　30 000 中国境内外所得额合计　　 300 000　　300 000 300 000 300 000 300 000 　　1．1994年度。该企业的税收抵免限额为33 000元[100 000／300 000×(300 000 ×33％)]，故其已交A国所得税额中有7 000元(40 000－33 000)不能抵免，也不能作 为费用列支，须用以后年度的抵免限额余额补扣。其应缴纳的我国企业所得税额为： 　　(100 000＋200 000)×33％－33 000＝66 000(元) 　　2．1995年度。该企业的税收抵免限额为49 500元[150 000／300 000×(300 000 ×33％)]，故其已交A国所得税额中有10 500元(60 000－49 500)不能抵免，也不能 作为费用列支，须用以后年度的抵免限额余额补扣。其应缴纳的我国企业所得税额为： 　　(150 000＋150 000)×33％－49 500＝49 500(元) 　　3．1996年度。该企业的税收抵免限额为16 500元[50 000／300 000×(300 000 ×33％)]，故其已交A国所得税额只有10 000元，故余额6 500元可用于补扣1994年度 缴纳的A国所得税余额部分，因此，本年的抵免限额可以全部扣除掉。其应缴纳的我 国企业所得税额为： 　　(250 000＋50 000)×33％－16 500＝82 500(元) 　实际税率＝应纳税额／应纳税所得额×100％＝(82 500＋10 000)／300 000＝31％ 　4．1997年度。该企业的税收抵免限额为66 000元[200 000／300 000×(300 000× 33％)]，故其已交A国所得税额只有10 000元，故余额6 500元可用于补扣1994年度缴 纳的A国所得税余额部分，因此，本年的抵免限额可以全部扣除掉。其应缴纳的我国 企业所得税额为： 　　(250 000＋50 000)×33％－16 500＝82 500(元) 　　实际税率＝应纳税额／应纳税所得额×100％＝(148 000＋40 000)／300 000＝ 29．5％(低于我国所得税税率) 　　5．1998年度。该企业的税收抵免限额为49 500元[150 000／300 000×(300 000 ×33％)]，故其只缴纳了30 000元A国所得税，故只抵免30 000元A国所得税。其应缴 纳的我国企业所得税额为： 　　(150 000＋150 000)×33％－30 000＝69 000(元) 　　应当指出的是，去国外开展任何一项经营活动在初期阶段往往可能出现亏损。作 为税收惯例，总公司所在国一般允许用国外分公司的这些亏损冲抵总公司的利润。因 为总公司通过国外的分公司在其他国家的市场开展经营活动，它的应税所得总额理应 包括来自所有国外分公司的利润，而分公司的亏损自然也能冲抵总公司的利润。这一 点正是分公司在税收筹划中的主要长处。 　　[案例3] 某英国公司国外分公司经营活动的最初两年出现的亏损为50 000英镑 和60 000英镑，而第3年转亏为盈，利润额为80 000英镑。同期，总公司国内经营连 续3年赢利，利润额分别为100 000英镑、150 000英镑和200 000英镑。 　　总公司及其国外分公司上述3年的税收计算状况可用表6．2表示。 　　　　　表6．2 总公司及其国外分公司3年的税收计算状况　　　　 单位：英镑 　　项目　　总公司　　 国外分公司的　　总公司在英国 国外分公司在所在国 年份　　 国内利润　　 利润或亏损　　 应税所得总额　　的应税所得 第1年　　　100 000　　 (－50 000)　　　　 50 000　　　　 第2年　　　150 000　　 (－60 000)　　　　 90 000　　 第3年　　　200 000　　 80 000　　　　 280 000　　 　　说明：国外分公司所在国允许年度间亏损结转，前两年的亏损可结转至3年。 (4)