【中华财税网北京04/16/2002信息】　在具体计算应纳税额时，应当分四个步骤： 第一步是将企业当期实现收入总额减去当期的扣除项目，计算出当期的纳税调整前所 得；第二步是在纳税调整前所得的基础上进行纳税调整，即加上纳税调整增加数，减 去纳税调整减少数，计算出纳税调整后所得；第三步是在纳税调整后所得的基础上， 弥补以前年度亏损，减去免税所得，计算出应纳税所得额；第四步则是在应纳税所得 额基础上计算出企业当期的应缴所得税额。 一、计算纳税调整前所得 (一)收入总额的确定 按照现行规定，企业当期的收入总额，由销售(营业)收入、特许权使用费收益、 投资收益、投资转让净收益、租赁净收益、汇兑净收益、资产盘盈净收益、补贴收入、 其他收入等八项收入构成。其具体内容和确定方法为： 1．销售(营业)收入。是指企业销售商品、提供劳务等基本业务取得的收入，销 售材料、下脚料、废料和废旧物资的收入，技术转让收入(不包括特许权使用费收入)、 转让固定资产、无形资产(指转让无形资产所有权)的收入，出租、出借包装物收入 (含逾期的押金)，自产、委托加工视同销售的收入。其中，销售商品等基本业务收入 通过“商品销售收入”、“代购代销收入”账户本期发生额确认，转让固定资产收入 通过分析“固定资产清理”账户资料确定，其他有关收入通过“其他业务收入”账户 资料分析确定。 2．特许权使用费收益。是指企业转让专利权、非专利技术、商标权、著作权以 及其他特许权等经营用无形资产的使用权而取得的净收益。企业转让各种经营用无形 资产的所有权和转让土地使用权取得的收益作为“销售(营业)收入”，而企业转让投 资用无形资产和土地使用权的收益则应作为投资转让收益。该项收入应通过“其他业 务收入”账户资料分析确定。 3．投资收益。是指企业取得的债权投资的利息收入(指企业购买各种债券应计的 利息)、股息性所得(指企业进行股权性投资取得的股息、分红、联营分利、合作或合 股分利等应计股息性所得)。该项目应通过“投资收益”账户贷方发生额分析确定。 企业转让投资取得的投资转让所得或损失不在本项目内反映。 按照规定，在计算应纳税额时，对于股息性所得：首先，应将股息性所得还原为 税前利润，计入当期的收入总额；其次，如果被投资企业适用的所得税税率等于或者 高于投资企业适用的税率，或者被投资企业由于享受税法规定的定期减免税优惠政策 因而适用的税率低于投资企业的，按照规定不必补税，则该项投资收益属于“免税的 投资收益”作为免税所得在计算应纳税所得额时予以扣除；如果被投资企业不是由于 享受税法规定的定期减免税优惠政策而适用的所得税税率低于投资企业适用的税率的， 应当补缴所得税，其按照规定计算出的税收扣除额应当作为“应补税的境内投资收益 的抵免税额”在确定当期实际应补缴的所得税额时予以扣除。 4．投资转让净收益。是指企业投资资产转让、出售所实现的净收益。该项收入 通过“投资收益”账户发生额分析确定。如为负数则作为投资转让净损失，计入扣除 项目相关项目。 5．租赁收益。是指企业出租固定资产取得的租赁收入减去租赁支出的净额。该 项收入通过“其他业务收入”账户(租赁收入)和“管理费用”账户(租赁支出)发生额 分析确定。如为净支出则计入扣除项目相关项目。 6．汇兑净收益。计入财务费用的汇兑收入减去汇兑支出后的净额。该项收入通 过“财务费用--汇兑损益”账户发生额分析确定。如为净支出则作为汇兑净损失计入 扣除项目相关项目。 7．资产盘盈净收益。是指企业各种存货、固定资产盘盈减去允许在成本费用和 营业外支出中列支的盘亏、毁损、报废后的净额。该项收入通过“营业外收入”和 “营业外支出”账户发生额分析确定。如为净损失则作为资产盘亏、毁损、报废净损 失，计入扣除项目相关项目。 8．补贴收入。是指企业收到的各项财政补贴收入，包括减免、返还的流转税和 免税补贴收入。该项收入通过“补贴收入”账户发生额分析确定。 9．其他收入。是指除上述各项收入之外当期应予以确认的其他收入，包括从下 属单位收取的管理费收入，取得的各种价外基金、收费或附加，债务重组收益，罚款 收入，从资本公积金转入的捐赠资产或资产评估增值，处理债务的收入等因债权人缘 故确实无法支付的应付款项，物资及现金的溢余收入，教育费附加返还款，包装物押 金收入，接受的捐赠收入等。该项收入通过相关账户发生额分析确定，如“管理费用” (从下属单位收取的管理费收入)、“营业外收入”(如罚款收入、教育费附加返还等)。 由于企业所得税采用按期预缴、年终汇算清缴办法，即先按一个月或一个季度应 纳税所得额的实际发生数计算缴纳税款，或者以上一年度应纳税所得额按月或按季的 平均数计算缴纳税款。具体预缴期限由主管税务机关根据企业应纳税额的大小具体核 定。 下面通过具体例子说明各月和年度应缴所得税额的计算方法。 [例12]丰盛商贸公司2001年1月份损益表如下： 表17-1 损益表 编制单位：丰盛商贸公司 2001年1月 单位：元 项 目 行次 本月数 本年累计数 一、商品销售收入 1 2950000 减：商品销售折扣与折让 2 150000 商品销售收入净额 3 2800000 减：商品销售成本 4 800000 经营费用 5 240000 商品销售税金及附加 6 140000 二、商品销售利润 10 1540000 加：代购代销收入 11 - 三、主营业务利润 14 1540000 加：其他业务利润 15 180000 减：管理费用 16 60000 财务费用 17 30000 汇兑损失 18 10000 三、营业利润 20 1620000 加：投资收益 21 50200 补贴收入 22 - 营业外收入 23 40000 减：营业外支出 24 130000 加：以前年度损益调整 25 四、利润总额 30 1580200 减：所得税 五、净利润 其他有关资料如下： (1)“其他业务收入”账户表明，企业1月份销售材料、废品取得收入460000元； 去年将其拥有的一项商标权的使用权转让给某单位，当月收到去年下半年商标使用费 100000元；出租包装物取得收入60000元。 (2)“投资收益”账户表明，企业当月收到其与某单位联营举办的联营企业分来 的利润40200元，该联营企业所得税税率为33％。企业购买的国库券本月应计利息收 入10000元。 (3)“营业外收入”账户表明，企业当月盘盈商品一批，其净收益为6000元，因 某客户违反合同交来违约金34000元。 (4)“其他业务支出”账户表明，企业销售材料的成本为400000元，转让商标使 用权的支出20000元，出租包装物的成本20000元。 (5)“财务费用”账户表明，企业当月收到银行转来的存款利息收入8000元，应 付利息支出48000元。 (6)“管理费用”账户表明，企业当月发生并在管理费用中列支的费用为：工资 薪金8000元、职工福利费1120元、职工工会经费1812元、职工教育经费1359元、固定 资产折旧16000元、无形资产摊销1200元、业务招待费9000元、税金3200元、社会保 障缴款8029元、差旅费3660元、会议费5800元。 (7)“经营费用”账户表明，企业当月发生并在经营费用中列支的费用为：营业 人员工资82600元、职工福利费11564元、广告支出88436元、运输费16400元、装卸费 6000元、保险费3000元、展览费32000元。 (8)“营业外支出”账户表明，企业当月发生固定资产报废损失60000元，向有关 部门支付罚款36000元，向其他企业支付违约金34000元。 则其收入总额为： 销售(营业)收入净额＝商品销售收入2950000－销售折扣与折让150000元＋销售 材料、废品收入460000＋出租包装物收入60000 ＝3320000元 联营投资收益＝40200÷(1－33％) ＝60000元 投资收益＝债券利息收入10000＋联营分利60000 ＝70000元 特许权使用费收益＝100000元 资产盘盈净收益＝6000元 其他收入＝34000元 收入总额＝3320000＋100000＋70000＋6000＋34000 ＝3530000元 [例13]华运商场2001年损益表如下： 表17-2 损益表 编制单位：华运商场 2001年度 单位：元 项 目 行次 本年累计数 一、商品销售收入 1 36620000 减：商品销售折扣与折让 2 1420000 商品销售收入净额 3 35200000 减：商品销售成本 4 20400000 经营费用 5 3700000 商品销售税金及附加 6 300000 二、产品销售利润 10 10800000 加：代购代销收入 11 1600000 三、主营业务利润 14 12400000 加：其他业务利润 15 1660000 减：管理费用 16 3200000 财务费用 17 2240000 汇兑损失 18 - 四、营业利润 20 8200000 加：投资收益 21 335000 补贴收入 22 600000 营业外收入 23 820000 减：营业外支出 24 640000 加：以前年度损益调整 25 - 四、利润总额 30 10195000 减：所得税 五、净利润 其他有关资料如下： (1)“其他业务收入”账户表明，企业当年其他业务收入总额为3260000元，其中， 运输业务收入为1420000元，材料、废品销售收入900000元，将其拥有的一块土地使 用权转让给某单位，取得转让费500000元，出租房屋取得租金收入440000元。 (2)“投资收益”账户表明，企业当年收到与某单位举办的联营企业--东方公司 分来的利润255000元，东方公司由于地处经济特区，所得税税率为15％。企业转让其 拥有的北方公司股票20000股，成本为每股6元，转让价格为每股10元，实现投资收益 为80000元。 (3)“营业外收入”账户表明，企业当年头现营业外收入800000元，其中处理债 务实现收入600000元，其他单位因违反合同规定交来的违约金220000元。 (4)“补贴收入”账户表明，企业当年收到财政部门拨付补贴收入600000元。 (5)“其他业务支出”账户表明，企业当年其他业务支出为1600000元，其中运输 业务成本为660000元，材料成本为780000元，土地使用权未摊销成本和转让过程中支 付有关费用共计160000元。 (6)“财务费用”账户表明，企业当年计入财务费用的应计利息为2360000元，收 到银行转来的存款利息收入120000元。 (7)“管理费用”账户表明，企业当年发生并在管理费用中列支的费用为：工资 520000元、职工福利费72800元、职工工会经费22800元、职工教育经费17100元、固 定资产折旧350000元、无形资产摊销120000元、递延资产摊销60000元、低值易耗品 摊销60000元、物料消耗110000元、业务招待费226000元、车船使用税21000元、房产 税8000元、印花税1000元、社会保障缴款560000元、坏账准备24000元、劳动保护费 30000元、差旅费156000元、会议费90000元、保险费84000元、咨询费6000元、办公 费440000元、其他221300元。 (8)“经营费用”账户表明，企业当月发生并在经营费用中列支的费用为：工资 620000元、职工福利费86800元、固定资产折旧240000元、广告支出1645000元、差旅 费168300元、运输费18700元、装卸费44000元、整理费150000元、商品损耗140000元、 保险费28000元、包装费50000元、展览费360000元、保管费115200元、其他34000元。 (9)“营业外支出”账户表明，企业当年发生固定资产报废损失120000元，向有 关部门支付罚款80000元，向其他企业支付违约金60000元，向贫困地区捐赠200000元、 非常损失100000元，赞助支出80000元。 (10)“待处理财产损溢--待处理流动资产损溢”账户表明，企业当年发生火灾， 造成存货损失240000元，保险公司赔偿140000元，实际发生非常损失100000元，已计 入营业外支出。 根据上述资料，企业2001年收入总额为： (1)销售(营业)收入净额＝35200000＋1600000(代购代销收入)＋1420000＋ 900000＋500000 ＝39620000元 (2)投资收益： 对于联营利润，由于联营企业所得税税率低于本企业所得税税率，应按规定补缴 企业所得税。其应补缴的税额为： 来源于联营企业的应纳税所得额＝255000÷(1－15％) ＝300000元 应纳税额＝300000×33％ ＝99000元 税收扣除额＝300000×15％ ＝45000元 应补缴所得税税额＝99000－45000 ＝54000元 投资收益＝300000元 (3)投资转让净收益＝80000元 (4)租赁收益＝440000元 (5)补贴收入＝600000元 (6)其他收入＝820000元 收入总额＝39620000＋300000＋80000＋440000＋600000＋820000 ＝41860000元 (二)扣除项目的计算 按照现行规定，扣除项目包括两大部分：一部分是销售(营业)成本，反映企业当 期内已销售产品或者提供劳务的成本；另一部分是期间费用性质的支出，包括企业当 期内发生的经营费用、管理费用、财务费用以及其他作为当期支出的费用，具体包括 工资薪金、固定资产折旧、研究开发费用、利息净支出等25个项目。需要强调的是， 这里的期间费用性质的支出与会计上的期间费用不完全是一个概念，它除了包括会计 上的期间费用以外，还包括在会计上属于营业外支出、投资损失等方面的支出以及商 品销售税金及附加等。 1．销售(营业)成本。该项目反映企业各种经营业务的直接成本和间接成本，以 及销售材料、废料、废旧物资发生的相关成本，技术转让发生的直接支出，固定资产 转让、清理发生的转让和清理费用，出租、出借包装物的成本，自产、委托加工产品 视同销售结转的相关成本。其中，企业已销售商品的成本可直接通过“商品销售成本” 账户确定，而其他业务的成本，则可通过“其他业务支出”账户和“固定资产清理” (指固定资产转让成本)分析确定。 2．工资薪金。该项目反映企业本年度内实际发生或提取的计入期间费用的工资、 薪金，但不包括应在在建工程、职工福利费、职工工会经费和职工教育经费中列支的 工资、薪金。该项目可直接通过“管理费用--公司经费--工资”和“经营费用--工资” 账户当期借方发生额确定。 3．职工福利费、职工工会经费和职工教育经费。该项目反映企业本年度内实际 提取的全部职工福利费、职工工会经费和职工教育经费，减去在建工程中列支的职工 福利费后的余额。该项目可直接通过“管理费用--职工工会经费”、“管理费用--职 工教育经费”和“管理费用-公司经费-职工福利费”和“经营费用--职工福利费”账 户当期借方发生额确定。 4．固定资产折旧。该项目反映企业本年度内实际提取的计入期间费用的固定资 产折旧费，不包括计入制造费用的固定资产折旧费。该项目可直接通过“管理费用-- 公司经费--折旧费”和“经营费用--折旧费”账户当期借方发生额确定。 5．无形资产、递延资产摊销。该项目反映企业本年度内实际发生的计入期间费 用的无形资产、递延资产摊销额。该项目可直接通过“管理费用--无形资产摊销”和 “管理费用--递延资产摊销”账户当期借方发生额确定。 6．研究开发费用。该项目反映企业本年度内实际发生的在管理费用中列支的各 种技术研究开发支出。该项目可直接根据“管理费用--技术开发费”账户当期借方发 生额确定。 7．租金净支出。该项目反映企业本年度内实际发生的固定资产租赁支出大于租 赁收入的净额。如为净收入，即租赁收入大于租赁支出，应作为前述租赁净收益。该 项目可直接通过“管理费用--公司经费--租金支出”借方发生额和“其他业务收入-- 租金收入”账户当期贷方发生额比较确定。 8．汇兑净损失。该项目反映企业本年度内实际发生的计入当期财务费用的汇兑 损失大于汇兑收入的净额。该项目可直接通过“财务费用--汇兑损益”账户当期借方 发生额减去当期贷方发生额后的余额确定。 9．利息净支出。该项目反映企业本年度内实际发生的计入当期财务费用的利息 支出大于利息收入的净额。该项目可直接通过“财务费用--利息”账户当期借方发生 额减去贷方发生额后的余额确定。 10．上缴总机构管理费。该项目反映企业本年度实际向总机构支付并在管理费用 中列支的总机构管理费。该项目可直接通过“管理费用--总公司管理费”账户当期借 方发生额确定。 11．业务招待费。该项目反映企业本年度内实际发生的计入管理费用的业务招待 费。该项目可直接通过“管理费用--业务招待费”账户当期借方发生额确定。 12．税金。该项目反映企业本年度内实际应缴纳的营业税金及附加以及应缴纳并 计入管理费用的房产税、车船使用税、土地使用税、印花税等。该项目可直接通过 “商品销售税金及附加”、“管理费用--房产税”、“管理费用--车船使用税”、 “管理费用--土地使用税”、“管理费用--印花税”等账户当期借方发生额确定。 13．坏账损失。该项目反映采用直接转销法的企业在本期内实际发生的计入管理 费用的坏账损失。该项目可直接通过“管理费用--坏账损失”账户当期借方发生额确 定。 14．增提的坏账准备。该项目反映采用备抵法的企业本年度内实际提取的计入管 理费用的坏账准备。该项目可直接通过“管理费用--坏账准备”账户当期借方发生额 确定。 15．资产盘亏、毁损和报废净损失。该项目反映企业本期内实际发生的各种存货 和固定资产盘亏、毁损和报废损失减去当期发生的盘盈收入后的余额。该项目可通过 “管理费用--存货盘亏、毁损和报废”、“营业外支出--非常支出”、“营业外支出 --固定资产盘亏、处理净损失”借方发生额减去“营业外收入--固定资产盘盈”、 “管理费用--存货盘亏、毁损和报废”贷方发生额确定。 16．投资转让净损失。该项目反映企业本期对外投资转让、出售所实际发生的损 失。该项目可直接通过“投资收益”账户当期借方发生额分析确定。 17．社会保险缴款。该项目反映企业本期内按照国家规定实际为职工缴纳的养老 保险、失业保险等社会保障金。该项目可直接通过“管理费用-劳动保险费”、“管 理费用-待业保险费”等账户当期借方发生额确定。 18．劳动保护费。该项目反映企业本期内实际发生并在管理费用中列支的劳动保 护费。该项目可直接通过“管理费用--劳动保护费”账户当期借方发生额确定。 19．广告支出。该项目反映企业本期内实际在产品销售费用中列支的的广告费用。 该项目可直接通过“管理费用-广告费”账户当期借方发生额确定。 20．捐赠支出。该项目反映企业本期内实际发生的捐赠支出。该项目可直接通过 “营业外支出--捐赠”账户当期借方发生额确定。 21．审计、咨询、诉讼费。该项目反映企业本期内实际发生并计入管理费用的审 计、咨询、诉讼费。该项目可直接通过“管理费用--审计费”、“管理费用--咨询费”、 “管理费用--诉讼费”等账户当期借方发生额确定。 22．差旅费。该项目反映企业本期内实际发生并计入管理费用和产品销售费用的 差旅费。该项目可直接通过“管理费用--差旅费”、“经营费用--差旅费”账户当期 借方发生额确定。 23．会议费。该项目反映企业本期内实际发生并在管理费用中列支的会议费。该 项目可直接通过“管理费用--会议费”账户当期借方发生额确定。 24．运输、装卸、包装、保险、展览等销售费用。该项目反映企业本期内实际发 生并计入经营费用的运输、装卸、包装、保险、展览费等各项。该项目可直接通过 “经营费用--运输费”、“经营费用--装卸费”、“经营费用--包装费”、“经营费 用--保险费”、“经营费用--展览费”等账户当期借方发生额确定。 25．其他扣除费用项目。该项目反映企业本期内实际发生并在管理费用、经营费 用、财务费用、营业外支出中列支，但无法归入上述项目的其他费用支出。该项目可 直接通过“管理费用”、“经营费用”、“财务费用”和“营业外支出”等账户的明 细账户的当期借方发生额确定。 [承例12]根据有关资料，该企业1月份扣除项目为： 销售(营业)成本＝商品销售成本880000＋销售材料、废料和下脚料成本400000＋ 技术转让成本20000＋出租包装物成本20000 ＝1320000元 工资薪金＝90600元 职工福利费、职工工会经费、职工教育经费＝1120＋11564＋1812＋1359 ＝15855元 固定资产折旧＝16000元 无形资产、递延资产摊销＝1200元 利息净支出＝48000－8000 ＝40000元 业务招待费＝9000元 税金＝3200＋140000 ＝143200元 资产盘亏、毁损和报废净损失＝60000元 社会保障缴款＝8029元 广告支出＝88436元 差旅费＝3660元 会议费＝5800元 运输费、装卸费、保险费、展览费等销售费用＝16400＋6000＋3000＋32000 ＝57400元 其他扣除项目＝罚款36000元＋违约金34000元 ＝70000元 期间费用合计＝90600＋15855＋16000＋1200＋40000＋9000＋143200＋60000＋ 8029＋88436＋3660＋5800＋57400＋70000 ＝609180元 扣除项目合计＝1320000＋609180 ＝1929180元 [承例13]根据有关资料，该商场本年度扣除项目为： 销售(营业)成本＝20400000＋660000＋780000＋160000 ＝22000000元 工资薪金＝520000＋620000 ＝1140000元 职工福利费、职工工会经费、职工教育经费＝72800＋86800＋22800＋17100 ＝199500元 固定资产折旧＝350000＋240000 ＝590000元 无形资产摊销、递延资产摊销＝120000＋60000 ＝180000元 利息净支出＝2360000－120000 ＝2240000元 业务招待费＝226000元 税金＝300000＋21000＋8000＋1000 ＝330000元 提取的坏账准备＝24000元 资产盘亏、毁损的报废净支出＝120000＋100000 ＝220000元 社会保障缴款＝560000元 劳动保护费＝30000元 广告支出＝1645000元 捐赠支出＝200000元 审计、咨询、诉讼费＝6000元 差旅费＝156000＋163800 ＝319800元 会议费＝90000元 运输、装卸、包装、展览等销售费用＝18700＋44000＋28000＋50000＋360000＋ 150000＋140000＋115200＋34000 ＝939900元 其他扣除费用＝低值易耗品摊销60000元＋物料消耗110000＋保险费84000元＋办 公费440000元＋其他管理费用221300元＋赞助支出80000元＋罚款80000元＋违约金 60000元 ＝1135300元 期间费用合计＝1140000＋199500＋590000＋180000＋2240000＋226000＋330000 ＋24000＋220000＋560000＋30000＋1645000＋200000＋6000＋319800＋90000＋ 939900＋1135300 ＝10075500元 扣除项目合计＝22000000＋10075500 ＝32075500元 (三)纳税调整前所得 企业当期收入总额减去扣除项目总额，即为企业当期的纳税调整前所得。 [承例12]该商场1月份收入总额为3530000元，扣除项目为1929180元，则纳税调 整前所得为： 纳税调整前所得＝3530000－1929180 ＝1600820元 [承例13]该商场当年收入总额为41860000元，扣除项目金额为32075500元，则纳 税调整前所得为： 纳税调整前所得＝41860000－32075500 ＝9784500元 (2)