【中华财税网北京03/22/2002信息】　(二)进项税额的确定 进项税额是指纳税人购进货物或者接受应税劳务(以下简称购进货物或者应税劳 务)，所支付或者负担的增值税额。 按照《增值税暂行条例》第8条的规定，准予从销项税额中抵扣的进项税额，限 于下列增值税扣税凭证上注明的增值税额： (1)从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额； (2)从海关取得的完税凭证上注明的增值税额。 对于事业单位来说，进项税额主要是其购进货物向供货方支付的价款中所包含的 增值税额，接受加工、修理修配劳务而支付的价款中包含的增值税额，购进免税农产 品的进项税额以及购买或销售货物发生的运输费用等按规定计算准予抵扣的进项税额 等。 下面通过具体实例讲解事业单位进项税额的确定。 1．购进货物的进项税额的确定 从事货物生产、销售的事业单位从外部购进货物，应当在收到销售方开来的增值 税专用发票时，直接根据增值税专用发票上注明的增值税额确定进项税额。 [承例1]西方出版社2000年2月2日用转账支票从本市购入纸张一批，对方在收到 支票的同时开具增值税专用发票，增值税专用发票注明材料价款为4000000元，增值 税额为680000元，价税合计为4680000元。 在该项业务中，西方出版社可直接根据增值税专用发票注明的增值税额确定该项 材料采购业务所发生的进项税额为680000元。 在具体核算中，应在支付货款时应当编制如下会计分录： 借：材料采购 　　　　　　　　　　 4000000 　　 应交税金--应交增值税(进项税额) 680000 　 贷：银行存款 　　　　　　　　　 4680000 [承例1]西方出版社2000年2月3日收到外地某企业发来空白磁带一批，对方开具 的增值税专用发票上注明价款为3000000元，增值税额510000元，价税合计为3510000 元。合同规定采用委托收款方式结算价款，验货付款。西方出版社在对货物验收无误 后支付全部货款。 在该项业务中，西方出版社可直接根据增值税专用发票注明的增值税额确定该项 材料采购业务所发生的进项税额为510000元。 在具体核算中，应在支付货款时应当编制如下会计分录： 借：材料采购 　　　　　　　　 3000000 　　 应交税金--应交增值税(进项税额) 510000 　 贷：银行存款 　　　　　　　　　 3510000 [承例2]东方展览馆商品部从12月1日从外地某公司购进农产品一批，总价款为 45200元，用银行汇票支付，对方开出增值税专用发票，注明价款为40000元，增值税 额为5200元。 该商品部在收到对方开具的增值税专用发票时作如下会计分录： 借：商品采购--食用植物油 　　　　　 40000 　　应交税金--应交增值税(进项税额) 5200 　贷：其他货币资金--银行汇票 　　　 45200 如果事业单位不是用现金支付，而是用商业票据等进行材料物资价款的结算，或 者采用赊购方式购进材料物资，也应当于收到销售方的增值税专用发票时根据发票上 注明的增值税额确定进项税额。 [承例1]2月4日，西方出版社以银行承兑汇票一张，向某公司购入包装纸一批， 对方在收到汇票的同时开具增值税专用发票，发票上注明包装物价款为240000元，增 值税额为40800元。2月5日，西方出版社按购销合同向某单位购入低值易耗品一批， 合同规定每半年结算一次，对方在发出货物的同时开出增值税专用发票，注明价款为 400000元，增值税额为68000元。 在这两笔业务中，虽然西方出版社并没有立即付款，但也应当于收到增值税专用 发票时根据发票上注明的增值税额确定进项税额，即40800元和68000元。 在具体核算时应当作如下会计分录： 借：材料采购　　　　　　　　　　　　240000 　　 应交税金--应交增值税(进项税额) 40800 　 贷：应付票据 　　　　　　　　　 280800 借：材料采购　　　　　　　　　　　　400000 　　　应交税金--应交增值税(进项税额) 68000 　 贷：应付账款 　　　　　　　　　 468000 对于从事货物生产、销售的事业单位购进的办公用品等，只要对方开具了增值税 专用发票，也应当在收到销售方开具的增值税专用发票时，根据发票上注明的增值税 额确定进项税额。如果对方没有开具增值税专用发票，而只开具普通发票，则无法抵 扣进项税额。 [承例1]2月9日，西方出版社购入办公用品一批，用转账支票支付，对方同时开 出增值税专用发票，发票上注明的价款为24000元，增值税额为4080元。 在该项业务中，西方出版社可以根据购入的办公用品收到的增值税专用发票确定 进项税额4080元。 在具体进行会计核算时，应当根据发票等编制如下会计分录： 借：管理费用 　　　　　　　　　　　 24000 　　应交税金--应交增值税(进项税额) 4080 　贷：银行存款 　　　　　　　　　　 28080 事业单位购进货物，经常会由于对方提供的货物的品种、规格、质量等达不到合 同要求而发生退货或者要求对方给予一定的折让。按照税法规定，一般纳税人因进货 退出或折让而收回的增值税税额，应从发生进货退出或折让当期的进项税额中扣减。 按照现行有关规定，在购入材料物资尚未付款或者尚未入账的情况下，进货方可直接 将增值税专用发票退还销售方。在购入材料物资已经入账，发生退货或者对方给予折 让，增值税专用发票的发票联和抵扣联无法退还的情况下，应由购买方向当地主管税 务机关申请开具进货退出或索取折让证明单，送交销售方，销售方根据证明单开具红 字增值税专用发票，购买方根据对方开具的红字增值税专用发票的发票联、抵扣联， 除了扣减材料物资的价值外，还应当扣减相应的增值税进项税额。如不扣减，造成不 纳税或者少纳税的，属于偷税行为。进货退出或索取折让证明单的基本联次为三联： 第一联为存根联，由税务机关留存备查；第二联为证明联，交由购买方送销售方为开 具红字增值税专用发票的合法依据；第三联购货单位留存。进货退出或索取折让证明 单的格式由国家税务总局统一规定，其他单位和纳税人不得擅自改变。证明单必须由 税务机关开具，并加盖主管税务机关印章，不得将证明单交由纳税人自行开具。企业 应当将取得的证明单按照税务机关的要求装订成册，并按照有关发票保管的规定进行 保管。 [承例1]2月4日，西方出版社因商品质量问题将已经入库的空白磁带一批退还给 供货方，收回价款160000元，增值税额27200元。 在该项业务中，由于在材料入账时已经将购进材料的进项税额同时入账，因此在 退货时先由西方出版社向其主管税务机关取得进货退出或索取折让证明单，将其送交 销售方，销售方据此开具红字增值税专用发票，西方出版社应当根据对方开具的红字 增值税专用发票，除了冲减商品价值160000元外，还应当冲减相应的进项税额27200 元。 在具体的会计核算时，对于发生的退货应当根据红字发票作如下会计分录： 借：材料 　　　　　　　　　　　　　160000(红字) 　　 应交税金--应交增值税(进项税额) 27200(红字) 　贷：银行存款 　　　　　　　　　　 187200(红字) [承例3]北方出版社与外地某公司签订购销合同，向该公司购买光盘一批，合同 规定采用托收承付方式进行货款的结算，验单付款。5月8日收到该公司通过银行转来 的有关凭证和增值税专用发票，发票注明价款为3000000元，增值税额为510000元， 价税合计为3510000元，北方出版社按合同规定支付全部款项。5月9日，该出版社收 到货物，验收时发现该批货物的质量没有达到合同规定的要求，经过协商，对方同意 给予20％的折让。5月18日收到该公司汇来的折让款702000元。 在该项业务中，在发生折让时，同样应先由出版社向其主管税务机关取得进货退 出或索取折让证明单，将其送交销售方，销售方据此开具红字增值税专用发票，北方 出版社应当根据对方开具的红字增值税专用发票，除了冲减商品价值600000元外，还 应当冲减相应的进项税额102000元。 在具体的会计核算中，应当作如下会计分录： 借：材料　　　　　　　　　　　　　 60000(红字) 　　 应交税金--应交增值税(进项税额) 60200(红字) 　 贷：银行存款 　　　　　　　　　　 70200(红字) 在这里需要强调一点，按照规定，企业购进货物，必须在购进的货物已经验收入 库后，才能申报抵扣进项税额。对于货物尚未到达企业或者尚未验收入库的，按照规 定，其进项税额不得作为企业当期的进项税额予以抵扣。在月末申报纳税时，对于尚 未到达企业或者尚未验收入库货物的进项税额，不能作为本期的进项税额从当期销项 税额中抵扣。 2．从小规模纳税人购进商品进项税额的确定 按照规定，小规模纳税人销售商品，不得开具增值税专用发票，但可由税务所代 开增值税专用发票(见本章第六节有关规定)。一般纳税人取得由税务所代开的增值税 专用发票，应以发票上填写的税额为进项税额。 [承例2]东方展览馆商品部12月15日开出代销结算清单，为和记糕点房代销糕点 共计320000元。该糕点房为小规模纳税人。12月17日糕点房交来由税务所代开的增值 税专用发票一张，注明价款为301886．79[320000÷(1＋6％)]元，税额为18113．21 元(301886．79×6％)。 按照规定，一般纳税人收到小规模纳税人由税务所代开的增值税专用发票，可按 专用发票上注明的税额确认进项税额。在这项业务中，东方展览馆根据由税务所代开 的增值税专用发票上注明的税额18113．21元确认准予扣除的进项税额18113．21元。 在具体进行会计核算时，可作如下会计分录： 借：库存商品 　　　　　　　　　 301886．79 　　 应交税金--应交增值税(进项税额)18113．21 　 贷：银行存款 　　　　　　　　 320000 3．购进农产品进项税额的确定 按照《增值税暂行条例》的规定，农业生产者销售的自产农产品免征增值税。税 法还规定，销售免税货物只能开具普通发票，不得开具增值税专用发票。在这种情况 下，如果事业单位从农业生产者购进其自产的农产品，由于其不能开具增值税专用发 票，就无法抵扣进项税额。按照规定，事业单位购进免税农业产品准予抵扣的进项税 额，按照买价和10％的扣除率计算。其进项税额计算公式： 进项税额＝买价×扣除率 [承例2]东方展览馆2000年12月2日，从丰产家庭农场购入农产品等一批，用转账 支票价款6000元。 在这项业务中，按照规定，该家庭农场销售自产农产品，免征增值税，自然其无 法开具增值税专用发票，应当按照买价和10％的扣除率计算进项税额。东方展览馆商 品部购进农产品准予扣除的进项税额为： 进项税额＝6000×10％ 　　　　＝600元 在具体会计核算时可作如下会计分录： 借：库存商品 　　　　　　　　　5400 　　 应交税金--应交增值税(进项税额)600 　 贷：银行存款 　　　　　　　　 6000 按照(94)财税字第060号文件规定，对农业产品收购单位在收购价格之外按规定 缴纳的农业特产税，准予并入农业产品的买价，计算进项税额扣除。 另外，按照现行税法规定，小规模纳税人销售货物或者应税劳务，应当开具普通 发票，不得开具增值税专用发票。但作为一般纳税人向小规模纳税人购买的农业产品， 也可按10％的扣除率计算进项税额。 [承例2]12月9日，东方展览馆商品部从某个体户手中用现金购入水产品一批，价 款为2300元，则按照规定，东方展览馆商品部在购入水产品并取得个体户开具的普通 发票时计算出可扣除的进项税额为： 进项税额＝2300×10％ 　　　　 ＝230元 在会计核算时可作如下会计分录： 借：商品采购 　　　　　　　　　　　　 2070 　　应交税金--应交增值税(进项税额) 　 230 　 贷：现金 　　　　　　　　　　　　　 2300 4．运输费用进项税额的确定 按照现行税法规定，外购货物(固定资产除外)和销售货物所支付的运输费用(代 垫运费除外)，根据运费结算单据(普通发票)所列运费金额(不包括随运费支付的装卸 费、保险费等杂费)，按照7％的扣除率计算进项税项，其进项税额计算公式为： 进项税额＝运费金额×7％ 纳税人外购、销售免税货物时所支付的运费不能计算进项税额抵扣。 按照规定，上述所称的准予抵扣的货物运费金额，是指运输单位开具的货票上注 明的运费、建设基金，不包括随运费支付的装卸费、保险费等杂费；上述所称的运费 结算单据(普通发票)是指国营铁路、民用航空、公路和水上运输单位开具的货票，以 及从事运输的非国有运输单位开具的套印全国统一发票监制章的货票。其发货人、收 货人、起运地、到达地、运输方式、货物名称、货物数量、运输单价、运费金额等项 目的填写必须齐全，与购货发票上所列的有关项目必须相符，否则不予抵扣。按照税 法规定，准予计算进项税额抵扣的货运发票不包括企业取得的货运定额发票。 [承例1]西方出版社收到外地某工厂发来的光盘一批。合同规定采用委托收款方 式结算，2月3日收到对方开具的增值税专用发票和代付运费的运费收据，发票注明价 款为2000000元，增值税额为340000元，价税合计为2340000元；运费收据注明运输费 为40000元。 在这项业务中，对于运输费，按7％扣除率计算增值税的进项税额为2800元 (40000×7％)。则总的销项税额为342800元(340000＋2800)。 在具体核算时，作如下会计分录： 借：材料采购 　　　　　　　　　　 2037200 　　应交税金--应交增值税(进项税额)　342800 　贷：应付账款--××工厂 　　　　 2380000 和购进货物的进项税额相同，按照规定，购进货物所支付的运输费，也必须在购 进的货物已经验收入库后，才能申报抵扣进项税额。对于货物尚未到达或者尚未验收 入库的，按照规定，运输费的进项税额不得作为当期的进项税额予以抵扣。在月末申 报纳税时，对于尚未到达或者尚未验收入库货物的进项税额，如果已经计入当期进项 税额之中的，应当将这部分进项税额从当期进项税额中扣除。 [承例1]2月22日，西方出版社向某单位销售图书一批，合同规定由西方出版社支 付图书的运输费。西方出版社实际支付运输费6000元。 按照规定，纳税人销售产品所发生的运输费，也可以按7％计算进项税额。则在 该项业务中，西方出版社可以计算进项税额为： 进项税额＝6000×7％ 　　　　＝420元 在实际进行会计核算时可以根据运费收据编制如下会计分录： 借：产品销售费用 　　　　　　　　　 5580 　　 应交税金--应交增值税(进项税额) 420 　贷：银行存款 　　　　　　　　　　 6000 5．购入水、电、气进项税额的确定 从事货物生产、销售的事业单位在经营过程中，向有关单位购买电、水、煤气、 天然气、暖气等，与购买其他材料物资一样，也应当根据对方开具的增值税专用发票 注明的增值税额确定进项税额。 [承例1]2月28日，西方出版社支付本月电费56160元，收到电力公司开具的增值 税专用发票，发票上注明销售额为48000元，增值税额为8160元；支付本月水费22600 元，自来水公司开具的增值税专用发票注明销售额为20000元，增值税额为2600元； 支付取暖费4520元，暖气公司开具的增值税专用发票注明销售额为4000元，增值税额 为520元。事业单位在支付电费、水费、暖气费等费用时，应当根据有关单位开具的 增值税专用发票，确定本期购买电、水、暖气等所能抵扣的进项税额。在本项业务中， 西方出版社根据增值税专用发票确定本月支付的电费、水费和暖气费所能抵扣的进项 税额分别为8160元、2600元和520元，合计为11280元。 在具体会计核算时，应当作如下会计分录： 借：管理费用 　　　　　　　　　　　 72000 　　 应交税金--应交增值税(进项税额) 11280 　 贷：银行存款 　　　　　　　　　　 83280 6．接受应税劳务进项税额的确定 事业单位接受其他单位提供应税劳务(指加工和修理、修配劳务)，和购买货物一 样，应当根据对方提供的增值税专用发票，计算进项税额。 [承例1]12月15日，西方出版社委托某复印机维修部维修复印机，支付修理费 9360元，对方开具增值税专用发票一张，发票上注明价款为8000元，增值税额为1360 元。按照规定，修理修配劳务属于应纳增值税的应税劳务，相应地，事业单位接受其 他单位提供的修理修配劳务，其支付的增值税额应当确认为进项税额。在该项业务中， 西方出版社应当确认进项税额1360元。 在进行会计核算时，应当根据增值税专用发票作如下会计分录： 借：管理费用 　　　　　　　　　　　 8000 　　 应交税金--应交增值税(进项税额) 1360 　 贷：银行存款 　　　　　　　　　　 9360 [承例1]2月27日，西方出版社与某印刷厂进行印刷费的结算，对方开具的增值税 专用发票注明价款为1800000元，增值税额为306000元，实际支付加工费2106000元。 和接受修理修配劳务一样，事业单位接受其他单位提供的加工劳务，其支付的增值税 额应当确认为进项税额。在该项业务中，西方出版社应当确认进项税额306000元。 在进行会计核算时，应当根据增值税专用发票作如下会计分录： 借：生产成本 　　　　　　　　　　 1800000 　　应交税金--应交增值税(进项税额) 306000 　贷：银行存款 　　　　　　　　　 2106000 按照规定，事业单位接受应税劳务，必须在劳务费用支付后，才能申报抵扣进项 税额。对于接受应税劳务但尚未支付款项的，按照规定，其进项税额不得作为企业当 期的进项税额予以抵扣。在月末申报纳税时，对于尚未付款的劳务费的进项税额，如 果已经计入当期进项税额之中的，应当将这部分进项税额从当期进项税额中扣除。 7．混合销售行为中非应税劳务进项税额的确定 如前所述，从事货物生产、销售的事业单位的混合销售行为应当视同销售货物征 收增值税。对于混合销售行为涉及的非应税劳务所用的购进货物的增值税额，凡是符 合《增值税暂行条例》第八条的规定，即是从销售方取得的增值税专用发票上注明的 增值税额或从海关取得的完税凭证上注明的增值税额，或者是购进免税农产品按10％ 的扣除率计算的税额，均可确认为本期的进项税额，从当期的销项税额中抵扣。 [承例1]2月16日，西方出版社车队用转账支票一张购入用于运输的蓬布一批，增 值税专用发票注明价款为20000元，增值税额为3400元。 在这项业务中，车队所提供的劳务属于非应税劳务，但由于车队专门用于运输本 单位销售的产品，属于混合销售行为，应当征收增值税，因而购买用于运输的材料物 资(不包括固定资产)的增值税额3400元应当确认为本期的进项税额。 在具体进行会计核算时，西方出版社应当作如下会计分录： 借：材料采购 　　　　　　　　　 20000 　　应交税金--应交增值税(进项税额) 3400 　贷：银行存款 　　　　　　　　　　 23400 8．兼营非应税劳务进项税额的确定 如前所述，从事货物生产、批发和零售业务的事业单位兼营非增值税应税劳务， 如果不分别核算或不能准确核算的，其非应税劳务与货物销售一并征收增值税。在这 种情况下，其兼营非增值税应税劳务所用的购进货物的增值税额，凡是符合《增值税 暂行条例》第八条的规定，即是从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额或 从海关取得的完税凭证上注明的增值税额，或者是购进免税农产品按10％的扣除率计 算的税额，均可确认为本期的进项税额，从当期的销项税额中抵扣。 [承例3]8月16日，北方出版社下辖一复印部，除内部服务外还向外营业。由于规 模较小，不单独进行会计核算，税务机关核定其应征收增值税。复印部用转账支票一 张购入耗材一批，增值税专用发票注明价款为25000元，增值税额为4250元。 在这项业务中，复印部提供的劳务属于非增值税应税劳务，但由于不单独核算， 所以应当征收增值税，因而复印部购买用于复印的用品(不包括固定资产)的增值税额 4250元应当确认为本期的进项税额。 在具体进行会计核算时，北方出版社应当作如下会计分录： 借：材料采购 　　　　　　　　　　　25000 　　应交税金--应交增值税(进项税额) 4250 　贷：银行存款 　　　　　　　　　　 29250 9．进口货物进项税额的确定 按照现行税法规定，纳税人进口货物也应当缴纳增值税。进口货物应当征收的增 值税由海关代征。纳税人进口货物(不包括固定资产)，其准予抵扣的进项税额是指从 海关取得的完税凭证(增值税专用缴款书)上注明的增值税额。 《增值税暂行条例》第十五条规定，纳税人进口货物，其应纳税额按组成计税价 格和规定的税率计算。组成计税价格和应纳税额计算公式： 组成计税价格＝关税完税价格＋关税＋消费税 应纳税额＝组成计税价格×税率 [承例1]西方出版社委托远方进出口公司从加拿大进口铜版纸一批，离岸价为 150000美元，支付国外运费9000美元、保险费6000美元。合同规定，按到岸价格的 10％支付代理进口的佣金。12月1日，货物进口报关时应支付关税为684750元。该批 商品增值税税率为17％。报关当日人民币市场汇价为1美元＝8．30元人民币。则： 组成计税价格＝(150000＋9000＋6000)×8．30＋684750 　　　　　　＝2054250元 应纳税额＝2054250×17％ 　　　　＝349222．5元 海关代征增值税专用缴款书注明的增值税额为349222．5元。 12月28日，西方出版社与远方进出口公司进行结算，根据远方进出口公司交来的 账单时，按规定计算出商品的成本，包括商品的到岸价格1369500元[(150000＋9000 ＋6000)×8．30]，支付的关税684750元，支付代理进口佣金为136950元，共计 2191200元，由远方进出口公司代付增值税349222．5元。 在具体进行会计核算时，西方出版社根据有关凭证作如下会计分录： 借：材料采购 　　　　　　　　　　　　2191200 　　应交税金--应交增值税(进项税额) 349222．5 　　贷：银行存款 　　　　　　　　　　 2540422．5 10．不能抵扣进项税额的情况 按照现行税法的规定，不能从销项税额中抵扣的进项税额主要有如下几种情况： (1)纳税人购进货物或者应税劳务，未按照规定取得并保存增值税扣税凭证(指增 值税专用发票和增值税专用缴款书)，或者增值税扣税凭证上未按照规定注明增值税 额及其他有关事项的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。纳税人购进货物、接受应 税劳务取得的增值税专用发票的“发票联”、“抵扣联”，凡不符合《增值税专用发 票使用规定》的开具要求(见本章第七节增值税专用发票)的，不得作为扣税的凭证。 纳税人遗失增值税专用发票的发票联”、“抵扣联”，不论何种原因，均不得抵扣其 进项税额。纳税人因遗失增值税专用发票的“发票联”、“抵扣联”而从对方取得的 增值税专用发票的“存根联”复印件也不得充作扣税凭证。 [承例1]2月19日，西方出版社向某个体户购买包装绳一批，价格为8600元。对方 开具普通发票。 在这项业务中，西方出版社购进材料，由于没有取得增值税专用发票，因而其进 项税额不得抵达扣。在具体的会计核算中，西方出版社可根据发票作如下会计分录： 借：材料采购 　 8600 　 贷：银行存款 8600 (2)下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣： 1)购进固定资产； 2)用于非应税项目的购进货物或者应税劳务； 3)用于免税项目的购进货物或者应税劳务； 4)用于集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务； 5)非正常损失的购进货物； 6)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。 这里所说的固定资产是指： a．使用期限超过1年的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、 工具、器具； b．单位价值在2000元以上，并且使用年限超过2年的不属于生产经营主要设备的 物品。 事业单位购进的固定资产，不管对方是否开具增值税专用发票，均按其支付的全 部价值(包括购买时支付的增值税额)确认固定资产价值。 这里所称非应税项目是指提供非应税劳务(不包括应当缴纳增值税的混合销售行 为和兼营行为中的非应税劳务，用于该类非应税劳务购进的货物或接受应税劳务的进 项税额依法可以抵扣)、转让无形资产、销售不动产和固定资产在建工程等。纳税人 新建、改建、扩建、修缮、装饰建筑物，无论会计制度规定如何核算，均属于前面所 说的固定资产在建工程。 这里所说的免税项目是指按照税法规定应当免征增值税的货物或者劳务，具体免 税项目参阅本章第六节税收优惠政策中的免税项目。按照规定，纳税人兼营减免税项 目的，应当单独核算减免税的销售额以及为生产经营减免税项目而购进货物或接受的 劳务。未单独核算销售额的不得减税、免税。免税货物恢复征税后，其免税期间外购 的货物，一律不得作为当期进项税额抵扣。恢复征税后收到的该项货物免税期间的增 值税专用发票，应当从当期进项税额中剔除。 这里所说的集体或者个人消费是指单位内部设置的供职工使用的食堂、浴室、理 发室、宿舍、幼儿园等福利设施及其设备、物品或者以福利、奖励、津贴等形式发给 职工的个人物品。 这里所称非正常损失是指生产经营过程中正常损耗外的损失，包括：自然灾害损 失；因管理不善造成货物被盗窃、发生霉烂变质等损失；其他非常损失。 [承例1]2月16日，西方出版社购入汽车一辆，增值税专用发票注明的销售额为 125000元，增值税额为21250元，货款未付。 在这项业务中，单位购入的汽车作为固定资产，购入汽车所应支付的增值税额 21250元应当作为固定资产价值的一部分计入固定资产的原价，不能从当期销项税额 中抵扣。 在进行具体的会计核算时，西方出版社应当作如下会计分录： 借：固定资产 　 146250(125000＋21250) 　 贷：应付账款 146250 [承例1]2月18日，西方出版社购入健身器械一批，专门用于职工健身，对方开具 的专用发票上注明的销售额为8000元，增值税额为1360元，货款已付。 和前一项业务一样，单位购入用于职工福利的健身器械，其所应支付的增值税额 1360元应当作为所购入资产价值的一部分，不能从当期销项税额中抵扣。 借：应付福利费 9360 　 贷：银行存款 9360 (3)按照规定，纳税人采用邮寄方式购买或者销售货物所发生的邮寄费，不允许 计算进项税额抵扣。 [承例1]西方出版社通过邮局向用户邮寄图书一批，支付邮寄费为1200元。 在这项业务中，按照规定，企业采用邮寄方式销售货物所发生的邮寄费，不允许 计算进项税额抵扣，所以西方出版社邮寄图书所支付的邮寄费1200元不得计算进项税 额抵扣。在具体的会计核算中，西方出版社所支付的全部邮寄费都应当作为产品销售 费用。则根据邮寄费单据作如下会计分录： 借：产品销售费用 1200 　 贷：银行存款 　1200 11．进项税额转出 如前所述，事业单位购进商品、材料、包装物、低值易耗品等货物，或者委托其 他单位加工材料或商品，应按规定确认进项税额，从当期销项税额中扣除。但是在有 些情况下，事业单位购进货物并按规定确认进项税额后，由于各种各样的原因，货物 和劳务的用途发生了变化。这有两种情况： 一种是前面所讲述的视同销售情况，即将自产或委托加工的货物用于非应税项目、 用于职工集体福利或个人消费，将自产、委托加工或购买的货物用于作为投资、用于 分配给投资者或者股东、用于无偿赠送他人，对于这些货物应当视同销售计算销项税 额。 另一种情况是将购入的货物用于非应税项目、用于职工集体福利或个人消费等等。 这具体包括如下几种情况： (1)将购入的货物转用作固定资产或者在建工程； (2)将购入的货物转用于免税项目； (3)将生产、委托加工或购入的货物转用于非应税劳务； (4)将购入的货物转用于职工集体福利和个人消费； (5)自产、委托加工或购进的货物发生了非常损失。 对于后一种情况，在生产、购入货物或者货物委托加工完成时已经确认进项税额， 已经或者将在当期销项税额中扣除。但是，生产、购进或委托加工的货物并没有用于 对外销售，也没有视同销售，因而不能确认销项税额。比如，某事业单位将上月购入 一批香菇准备用于销售，进项税额为34000元，该项进项税额已在购入时确认，从销 项税额中扣减，从而减少了上月应交的税金。但是，本月因某种原因将该批香菇发放 给本单位职工用作职工福利，既没有对外销售，也不属于视同销售，因而无法确认销 项税额。在这种情况下，如果不作处理，那么在这项业务中，只有进项税额34000元， 无销项税额，该单位可以少缴增值税34000元。这显然不公平的。所以税法规定，对 于这种情况，应当将转用的这部分货物的进项税额从转用当期的进项税额扣减掉，如 果无法正确确定转用的货物的进项税额的，按当期实际成本(指进价＋运费＋保险费 ＋其他有关费用)乘以按征税时该货物或应税劳务适用的税率计算应扣减的进项税额。 [承例1]2月25日，西方出版社因洪水冲击导致仓库倒塌损毁纸张一批，进价为 60000元，进项税额为10200元；损毁图书一批，其成本为160000元，经过计算，其耗 用原材料的进项税额为27200元。 按规定，非正常损失的购进货物和非正常损失的产成品所耗用的购进货物或者应 税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。西方出版社由于仓库倒塌造成货物发生非 正常损失(毁损)，则货物的进项税额37400元(10200＋27200)不得从销项税额中抵扣。 由于毁损货物的进项税额在购入时已经确认，所以在发生非正常损失时，应当将非正 常损失的货物的进项税额37400元从本期已经确认的进项税额中扣除。 在具体核算时，应当将非正常损失的货物的进项税额37400元通过“应交税金-- 应交增值税(进项税额转出)”从已经确认的进项税额中转出。具体应作如下会计分录： 借：待处理财产损溢--待处理流动资产损溢 　 257400 　贷：原材料 　　　　　　　　　　　　　　 60000 　　　 产成品 　　　　　　　　　　　　　　 160000 　　　 应交税金--应交增值税(进项税额转出) 37400 [承例2]东方展览馆商品部12月24日将海产品一批分给职工作为福利。由于该批 海产品分多个品种，且是分批从不同渠道购进的，因而很难确定其进项税额。据会计 部门计算，该批海产品的进价成本为4680元，按规定其税率为13％。 在这项业务中，如前所述，将购入原准备用于销售的商品用于职工个人消费，应 将其进项税额从当期进项税额中扣减。由于无法正确确定该批海产品的进项税额，所 以应按进价成本4680元乘以规定的税率计算应扣减的进项税额。则应扣减的进项税额 为： 应扣减的进项税额＝4680×13％ 　　　　　　　　＝608．4元 则在具体核算时应作如下会计分录： 借：专用基金--福利基金 　　　　　　　　　 5288．4 　贷：库存商品 　　　　　　　　　　　　　 4680 　　　应交税金--应交增值税(进项税额转出) 608．4 12．当期准予抵扣的进项税额的确定 在对当期购进货物、接受劳务、运输费用等各项业务的进项税额进行确认的基础 上，月末，确定本期准予从销项税额中抵扣的进项税额总额。当期准予抵扣的进项税 额总额应当等于当期内发生的购进货物、接受劳务、运输费用等业务所确认的进项税 额总额减去当期转出的进项税额总额。 [承例1]按照前述有关业务，西方出版社当月进项税额情况如下： 2月2日，购入纸张一批，进项税额680000元； 2月3日，购入空白磁带一批，进项税额为510000元； 2月3日，购入光盘一批，进项税额为340000元，运费进项税额为2800元； 2月4日，购入包装纸一批，进项税额为40800元； 2月4日，因质量问题退还上月购入材料，冲减进项税额27200元； 2月5日，购入低值易耗品一批，进项税额为68000元； 2月9日，购入办公用品一批，进项税额为4080元； 2月15日，支付汽车修理费，进项税额1360元； 2月16日，购入用于运输的蓬布一批，进项税额为3400元； 2月22日，销售产品一批，运输费进项税额为420元； 2月25日，由于仓库倒塌损毁材料和产品一批，转出其进项税额为37400元； 2月27日，支付印刷费，其进项税额为306000元； 2月28日，支付本月电费、水费和暖气费，进项税额为11280元； 2月28日，进口纸张一批，进口增值税为349222．5元。 根据上述资料，可以计算出当月因购进货物、接受劳务、运输费用等业务确认进 项税额总额为： 2月份确认的进项税额总额＝680000＋510000＋340000＋2800＋40000－27200＋ 68000＋4080＋1360＋340＋420＋306000＋11280＋349222．5 　　　　　　　　　　　　＝2290162．5元 2月份因库存的材料、产品发生非常损失应转出的进项税额为： 2月份转出进项税额＝37400元 则2月份准予从销项税额中扣除的进项税额为： 2月份准予扣除的进项税额＝2月份确认的进项税额总额－2月份转出进项税额 　　　　　　　　　　　　＝2290162．5－37400 　　　　　　　　　　　　 ＝2252762．5元 在具体的会计核算中，会计人员可以根据“应交税金--应交增值税”账户的有关 资料中计算确定当月准予从销项税额中扣除的进项税额总额。 西方出版社可以从其2月份“应交税金--应交增值税”账户的具体记录(见表2-1) 中确定2月份准予从销项税额中抵扣的进项税额。从表2-1中可以看出，2月份，西方 出版社因购进货物、接受劳务、运输费用等确认的进项税额为2290162．5元(见表中 “进项税额”栏目的合计数)，当月因发生非常损失应转出进项税额为37400元(见表 中“进项税额转出”栏目的合计数)，根据这两个项目的合计数可以确定2月份西方出 版社准予从进项税额中扣除的进项税额为2252762．5元。 [承例2]按照有关业务资料，东方展览馆商品部当月进项税额情况如下： 12月1日-31日，购进农产品等税率为13％的商品1620000元，进项税额为210600 元；税率为17％的商品4298941．18元，进项税额为730820元；从小规模纳税人购进 货物450000元，税额为27000元。另外： 12月2日，从某家庭农场购入农产品一批，确定进项税额为600元； 12月9日，从某个体户购进水产品一批，进项税额为230元； 12月24日，将海产品一批发给职工，其进项税额为608．4元。 根据上述资料，可以计算出东方展览馆商品部当月因购进商品等业务确认进项税 额总额为： 12月份确认的进项税额总额＝210600＋730820＋27000＋600＋230 　　　　　　　　　　　　 ＝969250元 12月份因购进的商品转用于其他用途等应转出的进项税额为： 12月份转出进项税额＝608．4元 12月份准予从销项税额中扣除的进项税额为： 12月份准予扣除的进项税额＝12月份确认的进项税额总额－12月份转出进项税额 　　　　　　　　　　　　 ＝969250－608．4 　　　　　　　　　　　　 ＝968641．6元 (三)当期应纳税额的确定 对于作为一般纳税人的事业单位来说，当期应向税务部门缴纳的增值税，应该是 其在当期内因销售商品、提供劳务等而确认的销项税额，减去当期内因购进货物、接 受劳务等确认的按照税法规定准予从销项税额中抵扣的进项税额。即： 应纳税额＝销项税额－当期准予扣除的进项税额 如上所述，当期准予抵扣的进项税额应当等于当期内发生的购进货物、接受劳务、 运输费用等业务所确认的进项税额减去当期转出的进项税额。即： 准予扣除的进项税额＝进项税额－进项税额转出 则： 应纳税额＝销项税额－进项税额＋进项税额转出 [承例1]根据上述资料，西方出版社2000年2月因销售产品、提供劳务等而确认的 销项税额为3136795．22元，而当期因购进商品、接受劳务等确认的进项税额为 2290162．5元，当期转出进项税额为37400元，则2月份西方出版社实际应纳税额为： 应纳税额＝3136795．22－(2290162．5－3740) 　　　　 ＝3136795．22－2290162．5＋37400 　　　　 ＝884032．72元 在具体的会计核算中，会计人员可以根据“应交税金--应交增值税”账户中“销 项税额”、“进项税额”和“进项税额转出”三栏的有关资料计算确定当月应纳税额， 即： 应纳税额＝“销项税额”栏本月合计数－“进项税额”栏本月合计数＋“进项税 额转出”栏本月合计数 西方出版社可以从其2月份“应交税金--应交增值税”账户的具体记录(见表2-3) 中确定2月份应纳税额。从表2-3中可以看出，2月份，西方出版社因销售货物、提供 劳务、视同销售等确认的销项税额为3136795．22元(见表中“销项税额”栏目的合计 数)，因购进材料、接受劳务、运费等确认的进项税额为2290162．5元(见表中“进项 税额”栏目的合计数)，当月因材料、产成品发生非常损失等应转出进项税额为37400 元(见表中“进项税额转出”栏目的合计数)，则当月应纳税额为884032．72元。 [承例2]采用同样方法，可以确定12月份东方展览馆因销售商品、提供劳务等而 确认的销项税额为1289582．05元，而因购进商品、接受劳务等确认的进项税额为 969250元，转出进项税额为608．4元，则其12月份实际应纳税额为320940．45元 (1289582．05－969250＋608．4)。 在具体的会计核算中，可以从东方展览馆12月份“应交税金--应交增值税”账户 的具体记录(见表2-4)中确定12月份应纳税额。从表2-4中可以看出，12月份，东方展 览馆因销售货物、提供劳务、视同销售等确认的销项税额为1289582．05元(见表中 “销项税额”栏目的合计数)，因购进商品、接受劳务等确认的进项税额为969250元 (见表中“进项税额”栏目的合计数)，应转出进项税额为608．4元(见表中“进项税 额转出”栏目的合计数)，则当月应纳税额为320940．45元。 三、小规模纳税人事业单位应纳增值税额的确定 按照规定，小规模纳税人销售货物或者应税劳务，应采用简易办法计算应纳税额， 即按照销售额和规定的征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。按照规定，小规模 纳税人按6％的征收率计算应纳税额。 作为小规模纳税人的事业单位采用简易方法计算增值税应纳税额，不必计算进项 税额和销项税额，可以直接根据销售额和规定的征收率计算出其应纳税额。 [例5]东平电视台将其制作播出的英语教育节目制作成光盘出售。5月份共销售光 盘4000张，每张定价为30元。该电视台由于不经常发生增值税业务，主管税务机关认 定其为小规模纳税人。则该电视台3月份应纳税额为： 销售额＝120000÷(1＋6％) 　　　＝113207．55元 应纳税额＝113207．55×6％ 　　　　＝6792．45元 [例6]力学研究所有一专业性期刊(月刊)，2001年发行量为10000册，每册定价 8．20元，每月的期刊发行收入为82000元。主管税务机关核定其为小规模纳税人。按 规定，小规模纳税人销售货物或应税劳务采用销售额和应纳税额合并定价的，按下列 公式计算销售额： 销售额＝含税销售额／(1＋征收率) 则研究所每月的不含税销售额为： 销售额＝82000÷(1＋6％) 　　　＝77358．49元 则每月的应纳税额为： 应纳税额＝77358．49×6％ 　　　　＝4641．51元 [例7]古生物博物馆设有商品部，由于规模较小，主管税务机关核定其为小规模 纳税人。1月份销售商品共实现销售收入额159000元，则该博物馆1月份应纳增值税额 为： 销售额＝159000÷(1＋6％) 　　　＝150000元 应纳税额＝150000×6％ 　　　　＝9000元 在日常会计核算中，作为增值税小规模纳税人的事业单位，可设置三栏式“应交 税金--应交增值税”账户进行核算。在购入原材料等时不计算进项税额，全部款项都 计入材料成本，在取得收入时直接根据含税销售额和规定的征收率计算出不含税销售 额和应纳税额，月末根据各项业务收入的应纳税额确定当月应纳增值税税额。 [承例5]东平电视台5月2日购入空白光盘一批，对方开具普通发票一张，价款为 40000元。3月12日光盘制作完成，开始零售，当日销售280张，价值为8400元。 在具体进行会计核算时，对于购入原材料应作如下会计分录： 借：库存材料 　　　　　　　 40000 　 贷：银行存款 　　　　　　 40000 3月12日对于收到的价款应作如下会计分录： 借：现金 　　　　　　　　　 8400 　贷：事业收入 　　　　　　 7924．53 　　　 应交税金--应交增值税 475．47 月末，根据“应交税金--应交增值税”账户的记录确定当月的应纳税额。从表 2-5中可以看出，电视台当期出售光盘等应纳增值税额为6792．45元。 表2-5 应交税金--应交增值税 日期 借方 贷方 1 2 3 … 12 475．47 13 933．96 14 713．21 合计 6792．45 [承例6]该研究所在2000年末收到用户预订2001年全年期刊的款项984000元，应 当作为预收款项。在具体进行会计核算时，应作如下会计分录： 借：银行存款 　　　　　　　　 984000 　贷：预收账款 　　　　　　 984000 1月8日该研究所购入纸张一批，价值为120000元，全部用转账支票支付。在具体 进行会计核算时，应当作如下会计分录： 借：库存材料 　　　　　　　 120000 　 贷：银行存款 　　　　　　 120000 在1月末按规定确认月份期刊发行收入时，直接计算出应纳税额，作如下会计分 录： 借：预收账款 　　　　　　　 82000 　 贷：学术活动收入 　　　　 77358．49 　　　 应交税金--应交增值税 4641．51 [承例7]古生物博物馆1月1日销售商品取得现金6572元，则在具体进行会计核算 时应当作如下会计分录： 借：现金 　　　　　　　　　6572 　 贷：经营收入 　　　　　　 6200[6572÷(1＋6％)] 　　　 应交税金--应交增值税 372(6200×6％) 月末，根据“应交税金--应交增值税”账户资料可以确定当月应纳增值税9000元。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　(2)