【中华财税信息网北京01/11/2005信息】 国家为了支持企业对公益救济性事业
的捐赠,允许纳税企业在年度应纳税所得额中,对部分捐赠行为规定了一定比例的税
前扣除,对部分捐赠规定可以全额税前扣除。对于企业财务人员来说,掌握此项捐赠
税前扣除限额的计算方法是非常重要的。
对于公益救济性捐赠的扣除计算问题,《
国家税务总局关于企业所得税几个具体
问题的通知》(国税发[1994]229号)中规定,企业的公益性、救济性捐赠
可以在应纳税所得额3%以内的部分予以扣除。具体计算程序明确如下:
(一)调整所得额,即将企业已在营业外支出中列支的捐赠额剔除,计入企业的
所得额;
(二)将调整后的所得额乘以3%,计算出法定公益性、救济性捐赠扣除额;
(三)将调整后的所得额减去法定的公益性、救济性捐赠扣除额,其差额为应纳
税所得额。
例:某企业年销售收入总额为6000万元,销售成本5600万元,销售费用
50万元,缴纳增值税30万元,缴纳消费税、城市维护建设税和教育费附加合计
47万元,财务费用40万元,管理费用100万元,营业外支出列支通过救灾委员
会向灾区捐赠20万元,直接向农村学校的捐资10万元。计算捐赠扣除额和所得税。
(一)调整所得额:6000-5600-50-47-40-100+20+
10=193(万元);
(二)捐赠额扣除限额:193×3%=5.79(万元);
(三)应纳税所得额:193-5.79=187.2(万元)。
上述计算方法相对较复杂,同时,计算得出的“应纳税所得额”前后结果不一致。
如前例,计算捐赠比例3%时的应纳税所得额为193万元,而计算所得税时的应纳
税所得额为187.2万元。为了解决这一问题,《
国家税务总局关于印发并试行新
修订的〈企业所得税纳税申报表〉的通知》(国税发[1998]190号)对此作
了修改,修改后的文件规定,企业的公益性、救济性捐赠在“纳税调整前所得”3%
(金融企业按1.5%)以内的部分予以扣除。
按照新法优于旧法的原则,纳税人在计算公益救济性支出限额时,应该按照新的
文件规定执行,原国税发[1994]229号文不再适用。即:公益救济性捐赠的
扣除限额=纳税调整前所得×3%(金融企业按1.5%计算),捐赠支出纳税调整
额=捐赠支出总额-实际允许扣除的公益救济性捐赠限额。
根据国税发[1998]190号规定,纳税调整前所得是纳税人按照规定的要
求进行所得税年度申报时填报计算得出的结果,计算过程为:纳税调整前所得=收入
总额项目-扣除项目(销售成本和期间费用)。其中包含了会计制度与税收制度的差
异调整,如视同销售收入、捐赠收入、投资收益还原等,因此,纳税调整前所得一般
也不等于企业损益表上的利润总额。
如前例,假如没有其他纳税调整项目和税法与会计制度的差异,则:
(一)纳税调整前所得为:6000-5600-50-47-40-100-
20-10=133(万元);
(二)公益救济性捐赠的扣除限额为:133×3%=3.99(万元);
(三)捐赠支出纳税调整额为:30-3.99=26.01(万元);
(四)应纳税所得额为:133+26.01=159.01(万元)。
现行符合税法规定可以用以计算扣除限额的比例有3%(金融企业按1.5%)
和10%,另外还有一种是可以全额扣除的。那么如果企业同时发生可以按3%、
10%限额扣除还有全额扣除的公益救济性损益行为时,计算时应该分项计算,再进
行汇总扣除。
例:某企业(非金融企业)按所得税年度申报表填报规定,2002年纳税调整
前所得为200万元。2002年通过国家机关向贫困地区捐赠10万元,通过中华
文化事业发展基金会向某国家重点文物保护单位捐赠16万元,通过中国红十字会向
红十字事业捐赠10万元。计算捐赠调整额。
捐赠支出纳税调整额分项计算为:
(一)一般公益救济性捐赠扣除限额=200×3%=6(万元)
向贫困地区捐赠10万元属于按3%计算扣除,实际捐赠额10万元大于扣除限
额6万元,按扣除限额6万元扣除。
(二)向宣传文化事业捐赠扣除限额=200×10%=20(万元)实际捐赠
额16万元小于扣除限额20万元,按实际捐赠额16万元扣除。
(三)向红十字事业捐赠10万元可以全额扣除。
捐赠支出纳税调整额=捐赠支出总额-实际允许扣除的公益救济性捐赠限额=
(10+16+10)-(6+16+10)=4(万元)。
因此,企业本年度捐赠调整后应纳税所得额为204万元(200+4)。
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