【中华财税网北京10/13/2003信息】　联营企业分回利润在《企业所得税年度纳 税申报表》中的第7行“投资收益”中填列，其填写数额为按财政部、国家税务总局 (94)财税字第009号文件规定进行还原计算后的数额。 　　新的《企业所得税年度纳税申报表》与旧的《企业所得税纳税申报表》相比，投 资收益的填列位置发生了重大变化。在旧的《企业所得税纳税申报表》中，联营企业 分回利润通过《纳税项目调整表》将其已并人利润部分进行应纳税所得额的调减，使 其不影响企业的应纳税所得额。单独计算其补税问题。而在新的《企业所得税年度纳 税申报表》中，经过还原后的分回利润构成企业应纳税所得额的一个重要部分，这就 涉及到计算捐赠限额时，计提基数中是否应包括该部分内容? 　　对此问题，税法中未作专门规定，因此在实务操作过程中均将其并入应纳税所得 额中作为计算捐赠限额的依据。这种税务处理方法，笔者认为不妥。其理由为： 　　一、按照公司法的有关规定，联营企业分回利润是在所得税税进行的，因此分回 的部分己在被投资方的应纳税所得额中作为计提捐赠限额的基数，如果分回后进行还 原的部分再作为计提基数，存在着重复计提的问题。 　　二、此种税务处理造成同一事项的不同税收待遇，有悖于税收公平原则。因为联 营企业分回利润中“免于补税的投资收益”(申报表中的第69行)从应纳税所得额中进 行了扣除，不构成应纳税所得额，不作为计提基数，也就是说，只有分回后需要补税 的部分才作为应纳税所得额，作为计提基数。同一性质的所得，享受了不同的税收待 遇，带来概念的混乱。 　　根据税收的公平性原则及会计上的一致性原则，笔者认为联营企业的分回利润， 应不再区分是否需要补税，均不得作为计提捐赠限额的基数。捐赠限额的计提公式为： 　　捐赠限额＝(应纳税所得额－股权性所得还原数额＋捐赠额)×计提比例 　　为了保持概念的一致性，在《企业所得税年度纳税申报表》的设置上，第69行“ 免于补税的投资收益”应位于第79行“应补税的境外投资收益的抵免额”之后，改为 “免于补税的投资收益的免于补税额”，填列当投资方的税率之投资方的税率时，分 回利润免于补税的数额，其数额的填列方法为： 　　如果被投资方的税率与投资方税率相同，则： 　　免于补税额＝还原后的应纳税所得额 　　×被投资方税率(或投资方税率) 　　如果被投资方的税率高于投资方的税率，则： 　　免于补税额＝还原后的应纳税所得额 　　×投资方税率 　　经过上述调整后，“应纳税所得额”中包括联营企业全部分回利润(不再按是否 需要补税而区别对待)。这样一来，使申报表的设计更为合理，概念比较明确，在实 务中也易于理解和操作。 　　例如，A企业2002年度主营业务利润为6万元；营业外支出5000元，为对贫困地区 的捐赠，该捐赠通过民政部门进行；投资收益为3．71万元，其中：来源于B企业的分 回利润为1．7万元，B企业适用的所得税税率为15％；来源于C企业的分回利润为2． 01万元，C企业适用的所得税税率为33％。已知A企业的地区所得税税率为33％。 　　笔者认为，其应纳税额的汁算过程如下： 　　(1)B企业分回利润还原。 　　17000÷(1－15％)＝2000(元) 　　该部分利润在B企业已纳税款： 　　2000×15％＝3000(元) 　　(2)C企业分回利润还原。 　　201000÷(1－33％)＝3000元 　　该部分利润在Ｃ企业已纳税款： 　　30000× 33％＝9900(元) 　　(3)计算公益性捐赠的限额。 　　损赠限额＝(应纳税所得额－分回利润还原部分 　　＋对外捐赠额)×计提比例 　　＝[(60000－5000＋20000＋30000) 　　－(20000＋30000)＋5000］× 3％ 　　＝1800(元) 　　超限额列支＝5000－1800＝3200(元) 　　应调增应纳税所得额。 　　(4)计算该企业应纳所得税。 　　应纳税所得额＝60000－5000＋20000 　　＋30000＋3200 　　＝108200(元) 　　应纳所得税额＝应纳税所得额×税率－应补税的 　　境内投资收益的抵免税额－免于补税税额 　　＝108200×33％－3000－9900 　　＝22806(元) 　　注：由于C企业的所得税税率等于A企业的所得税税率，故C企业分回利润免于补 税。 　　免于补税额＝30000× 33％＝9900(元) 　　若按目前的计算方法，其计算结果如下： 　　(1)公益性捐赠的限额。 　　损赠限额＝(应纳税所得额＋捐赠额)×计提比例 　　＝[(主营业务利润－营业外支出 　　＋投资收益还原额－免于补税的投资 　　收益还原额)＋捐赠额]×计提比例 　　＝[(60000－5000＋20000＋30000－ 　　30000)＋5000]× 3％ 　　＝(75000＋5000)× 3％＝2400(元) 　　超支额＝5000－2400 　　＝2600(元) 　　(2) 应纳税额的计算。 　　应纳所得税＝应纳税所得额×税率－应补税的境内投资收益的抵免税额 　　应纳税所得额＝纳税调整前所得＋纳税调整 　　增加额－纳税调整减少额 　　＝(60000－5000＋20000＋30000)＋2600－30000 　　＝77600(元) 　　由于其应纳税所得额77600元〈100000元，因此其适用税率为27％。 　　应纳所得税额＝77600× 27％－3000＝17952(元) 　　通过以上两种方法计算比较，可以看出目前所实行的计算方法不尽合理，存在着 同一性质所得不同的税务处理等问题。笔者建议，应尽快改变目前的这种做法，统一 分回利润(包括类似性质的股息、分红、合作或合伙等股权性所得)的税务处理办法， 以保证税法的公平、合理和统一。 (p 2003 009 046 13)(4)