【中华财税网北京01/17/2002信息】 第十节 拆借节税筹划方法 金融机构计算利息率的方法及比率比较稳定，浮动幅度较小。由于金融机构自身 的性质，使得金融机构与企业间实行某种默契和互利，要比企业之间困难些，尤其是 在融资节税问题上。从金融机构筹资节税余地不大，企业间拆借在节税方面会有明显 好处。 ［例７］ 企业甲与企业乙为了合法节税，以相互融资的形式相互提供投资资金。 甲为乙提供１０００万元，乙为甲提供１０００万元资金。甲的投资回收期为１０年， 乙的回收期为８年，甲向乙收取的融资利息为年息３１．２５％，乙向甲收取的为２ ５％，甲１０年中平均盈利１００％，乙８年中平均盈利为１００％，甲、乙均适用 表６-１１所得税税率表。 表６-１１ 企业甲、乙适用所得税税率表 利润额（万元） 适用税率（％） １０以下 １５ １０～３０ ３０ ３０～７０ ５０ ７０以上 ７５ 企业甲在未付息前纳税额： （１０００／１０－７０）×７５％＋（７０－３０）×５０％＋（３０－１０） ×３０％＋１０×１５％＝５０（万元） 税负为：（５０／１００）×１００％＝５０％ 企业甲付息后纳税额： （１０００／１０－１００×２５％－７０）×７５％＋（７０－３０）×５０ ％＋（３０－１０）×３０％＋１０×１５％＝３１．２５（万元） 税负为：（３１．２５／７５）×１００％＝４１．６７％ 甲从乙得到融资利息收入纳税额为（利息、股息按１５％纳税）： ３１．２５×１５％＝４．６８７５（万元） 企业乙未付息纳税额为： （１０００／１０－７０）×７５％＋（７０－３０）×５０％＋（３０－１０） ×３０％＋１０×１５％＝６８．７５（万元） 税负为：（６８．７５／１２５）×１００％＝５５％ 乙付息后应纳税额为： （１０００／８－１００×３１．２５％－７０）×７５％＋（７０－３０）× ５０％＋（３０－１０）×３０％＋１０×１５％＝４５．３１２５（万元） 税负为：（４５．３１２５／９３．７５）×１００％＝４８．３３％ 乙从甲得到利息收入的纳税额为： ２５×１５％＝３．７５（万元） 将企业甲、乙分别付息：收息后利润收入及纳税额做一调整，甲、乙的税负、纳 税额、利润分别为： 甲的调整利润：１００－３１．２５＋２５＝９３．７５（万元） 纳税额：３１．２５＋４．６７８５＝３５．９２８５（万元） 税后利润额为：９３．７５－３５．９２８５＝５７．８２１５（万元） 税负为；（３５．９２８５／９３．７５）×１００％＝３８．３２％ 与未付息前（即全部投资都由自己筹集时）多留利润： ５７．８２１５－５０＝７．８２１５（万元） 少纳税额：５０－３５．９２８５＝１４．０７１５（万元） 减少税负：［（５０％－３８．３２％）／５０％］×１００％＝２３．３６％ 乙调整后利润为：１２５＋３１．２５－２５＝１３１．２５（万元） 纳税额为；４５．３１２５＋３．７５＝４９．０６２５（万元） 税后利润额为：１３１．２５－４９．０６２５＝８２．１８７５（万元） 税负为：（４９．０６２５／１３１．２５）×１００％＝３７．３８％ 与未付息前（即全部投资自己筹集时）多留利润： ８２．１８７５－６８．７５＝１３．４３７５（万元） 少纳税额：６８．７５－４９．０６２５＝１９．６８７５（万元） 减少税负：［（５５％－３７．３８％）／５５％］×１００％＝３２．０４％ 显然，企业间拆借资金效果好于全靠自己筹资，也好于向金融机构贷款。这样， 不仅使税后利润相对增加，也使绝对额增加，不仅使纳税额和税负相对减少，也使之 绝对值减少。 第十一节 企业分立节税筹划方法 企业分立是指将一个企业依照法律规定，分化成２个或２个以上新企业的法律行 为，可以是解散原企业成立新企业，也可以是由原有企业分出一部分成立新的企业， 原企业仍然存续。这便为企业节税筹划提供了有利的机会。 一、利用分立规避高税率 我国现行企业所得税虽为比例税率３３％，但考虑到一些利润低或规模小的企业 税负会增加，为了照顾到我国目前这类企业的大量存在以及一些投产初期的企业利润 较少的实际情况，对年内应纳税所得额在１０万元以下的企业，按应纳税所得额的大 小，分别减按较优惠的税率征收。即年应纳税所得额在３万元～１０万元（包含１０ 万元）的按２７％税率征收；年应纳税所得额在３万元及以下的按１８％的税率征收。 这种税率结构相当于金额累进税率，这就为企业通过分立实现节税提供了可能。 因而当企业所得税采用累进税率的情况下，通过分立使原本适用高税率的企业， 分化成２个或２个以上适用低税率的企业，使整体税负得以减轻。这种方法姑且可称 为“化整为零”法，它同样适用于个人所得税和筵席税等适用累进税率或起征点的税 种。 二、分离特定生产部门以享受优惠 我国现行税制对增值税纳税人的兼营行为有如下规定：纳税人兼营免税项目或非 应税项目（不包括固定资产、在建工程）而无法准确划分不得抵扣的进项税额时，按 下面的公式计算不得抵扣的进项税额： 不得抵扣的进项税额＝当月全部进项税额×（当月免税项目销售额＋非应税项目 营业）／当月全部销售额、营业额合计 这就是说，免税产品的进项税额越大，其全部可抵扣的进项税额越小，对合并经 营者越不利；反之，免税产品的进项税额越小，对合并经营者越有利。这里有一个临 界点，通过计算推导，得出下面的结论： 当免税产品进项税额／全部进项税额＞免税产品销售额／全部销售额时，采用合 并经营法比较有利；当免税产品进项税额／全部进项税款＜免税产品销售额总部销售 额时，则应将生产免税产品的特定生产部门分立为独立的企业，以期获得流转税的税 负降低。 分立企业的方法除适用于兼营行为外，还适用于混合销售行为。税法中规定，一 项销售行为，如果既涉及增值税应税货物又涉及非应税劳务，为混合销售行为。从事 货物的生产、批发或零售的企业，企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销 售货物，应当缴纳增值税；其他单位或个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务， 不征增值税。企业为了使非应税劳务由税率较高的增值税改为适用税率低的营业税， 达到节税的目的，应当将从事应交营业税的交通运输、建筑、金融保险、邮电通信、 文化体育、服务等非应税劳务的部门，设为一个独立自负盈亏的子公司，缴纳营业税， 从而实现适用低税率减轻税收负担。 第十二节 企业合并节税筹划方法 企业的合并是指２个或２个以上的企业依照法定程序变为一个企业的行为，合并 可以采取兼并的形式，也可以采取合并成立新企业的形式。如设立新企业，可以按前 面几节介绍的顺序，从头选择纳税方案，至于兼并，则涉及两方面的节税：一是合并 中的支付方式，二是合并后存续公司的税收负担。 一、换股兼并节税法 兼并时，合并公司合并被合并公司，既可以用现金支付，也可以用其证券（如普 通股、公司债券等）支付。在国际税收实践中，如果合并方用现金或其公司债券支付， 则被合并公司股东收到现金时就要立即纳税。但如果合并公司股东收到合并公司股票 可以免税，待股票出售后才计算损益，作为资本利得课税。世界范围内，对资本利得 除埃及等少数国家外，大多采取轻税政策。因此，支付股票对被兼并公司的股东来说， 可以得到推迟纳税和减轻税负的优惠。 同时，依国际惯例，如合并公司以其债券或现金支付，则合并中所取得的资产将 按其支付价格作为计提折旧的基础。相反，如果合并公司以其股票支付，则合并中取 得的资产按该资产原来的折旧基础计提折旧。而折旧额越大，应税所得越小，则企业 就可以少纳所得税，这种作用就是人们常说的“折旧抵税”。 二、双转换兼并模式 这是一种重复利用税收优惠来享受节税利益的企业兼并财务策划模式。即企业在 兼并一个发行有股票的企业时，不在兼并时直接将兼并企业的股票转换成新股票，而 是先将其转换为可转换债券，一段时间之后，再将其转换成兼并企业的普通股票。企 业采用这种兼并策略可享受双重的税收好处：一是企业付给这些转换债券的利息是预 先从收入中减去的，税额由扣除后的盈余乘以税率决定，可以少缴纳所得税；二是企 业可以保留这些债券的资本收益直到这些债券转换为普通股票为止，由于资产收益的 延期偿付，企业可以少缴纳资产收益税。 三、合并后所得税的节税筹划 利润高的企业可以通过兼并有累积亏损的企业，可将企业利润转移到亏损企业账 上，表面上是冲抵亏损，实质上是以被兼并企业的亏损额来冲抵其应缴纳的所得税， 从而使合并后的企业税负降低。采取此法时还须注意，对亏损企业的兼并并不能不加 选择，应建立在资产融合的基础之上，否则会给企业背上沉重的包袱。 第十三节 企业清算节税筹划方法 企业清算是企业宣告终止以后，除因合并与分立事由外，了结终止后的企业法律 关系，注销其法人资格的法律行为。企业清算完结后，其法人资格即告消失。现代企 业制度建立过程中，有些企业由于经营不善或其他原因，将通过终结清算，以实现资 源优化配置。 一、清算所得中资本公积项目的节税筹划 我国内资企业所得税法明确规定，纳税人依法进行清算时，其清算终了后清算所 得，应按照规定缴纳企业所得税。《外商投资企业和外国企业所得税法》对此也做了 规定：外商投资企业进行清算时，其资产净额或者剩余财产减除企业未分配利润、各 项基金和清算费用后的余额，超过实缴资本的部分为清算所得，应依法缴纳所得税。 对于资本公积，除企业法定财产重估增值和接受捐赠的财产价值外，其他项目可 从清算所得中扣除。对重估增值和接受捐赠，发生时计入资本公积，清算时并入清算 所得予以课税，这相当于增值部分可以延期纳税。在其他条件不变的情况下，创造条 件进行资产评估，以评估增值后的财产价值作为折旧计提基础，可以较原来多提折旧， 抵减更多的所得税，从而减轻税负。 二、改变企业解散日期减小清算所得 当企业准备清算时，企业有大量的盈利，这时不妨推后清算日期。由于按照规定， 清算期间应单独作为一个纳税年度，此期间发生的费用属于清算期间费用。但如果推 后清算日期，这期间发生的费用就可以冲抵盈利甚至达到亏损，从而减少清算所得纳 税。 ［例８］ 某公司董事会于１９９６年５月２０日向股东大会提交解散申请书， 股东会５月２５日通过，并作为决议，５月３１日解散。于６月１日开始正常清算。 但公司于开始清算后发现，年初１-５月底止公司预计盈利８万元（适用税率３３％）。 于是，在尚未公告的前提下，股东会再次通过决议把解散日期改为６月１５日，于６ 月１６日开始清算。公司在６月１日至６月１４日共发生费用１４万元。按照规定， 清算期应单独作为一个纳税年度，即这１４万元费用本属于清算期间的费用，但因清 算日期的改变，该公司１-５月由原盈利８万元变为亏损６万元。清算日期变更后，假 设该公司清算所得为９万元。 清算开始日为６月１日时，１-５月应纳所得税额如下： ８００００×３３％＝２６４００（元） 清算所得亏损５万元，即９万元～１４万元，不纳税，合计税额为２６４００元。 清算日变为６月１６日时，１～５月亏损６万元，该年度不纳税，清算所得９万 元，须抵减上期亏损后，再纳税。清算所得税额如下： （９００００－６００００）×３３％＝９９００（元） 两方案比较结果，通过简单的节税筹划，后者减轻税负１６５００元（２６４０ ０－９９００）。 (3)