【中华财税网北京12/18/2001信息】 三、日本的反避税措施 日本国内税收也因偷税和避税造成不公平。特别是人们（尤其是工薪阶层）普遍 认为，纳税人的不同阶层在确定应税所得时有许多不同。由于根据预提所得税的规定， 对工薪阶层完全是源泉扣缴，他们的所得几乎全部（９０％）为税务当局知晓。 另一方面，那些自我雇佣者（包括开业医生和律师）和农场主则是自己填写纳税 申报表。他们并不是完全的源泉扣缴，因而，容易通过在申报所得时躲避纳税义务。 一般认为税务当局只能对自我雇佣者所得的６０％和农场主收人的４０％进行课税， 这些百分数（９０％、６０％、４０％）常常被用于描述现行日本税制的不公平状况。 因此，偷税和避税总是成为一般公众广泛注意的问题，这也引起了日本政府的高度重 视，并把反偷漏税、反避税作为改进税收政策的重要目标。 事实上，日本税制中还没有专门打击与国际交易有关的偷税和避税的一般措施。 但有一个例外，即反运用避税港措施。但它的几个国家条款（如下讨论条款）一般也 适用国际领域。 日本制止避税的一般措施 日本国内税法中对避税和偷税有三项原则：实质重于形式、计算净所得和对家族 公司特殊对待。 １．实质重于形式课税原则 按照日本的税法，在日本，纳税义务是以公司的正式组建地而不是实际管理机构 所在地来确定。在日本设有机构或主要办事处，负有无限纳税义务的公司要就国内、 国外来源的所得纳税。其它公司则只就来源于日本的所得纳税。因此，在国外从事经 营活动的，其名义总机构在避税地国家的子公司，即使其在日本的母公司对其实行实 际管理，也免除无限纳税义务。因此，只要该子公司没有来源于日本的所得，该子公 司就只缴纳居住国的税。这些立法规定使日本企业试图通过在避税地设立子公司的方 法将其所得予以保留并实现避税目的。 按照日本的实质重于形式的原则，应税所得将归属于经济收益的实际收受人而非 中间人（如代理人）。很明显，这样可以防止一部分跨国纳税人逃避税收的行为。 ２．关于计算所得范围的规定 日本公司法规定，所得的范围是根据计算各会计期间的所得总额这一基本原则定 义的。计算所得总额是基于记录账册进行的，商法要求各公司都保存这种账册，各会 计期间的所得等于全部收入减去全部支出之差。 这里有一点值得注意，当公司将财产无偿转让或以很低的价格转让时，将把它们 按正常价格转让时的所得视为其收入的一部分。那就是说，实际价格和现行市场价格 或公平市场价值之间的差额部分将被看做其收入。该条款可用于防止关联企业之间在 国际经营中的避税行为。尤其是对家族公司，日本税务当局就可以认为家族公司的这 类交易或账目无效，并可在合理的限度内重新计算应税所得。 “家族公司”被定义为三个或更少的股东（或者三个或更少的有特别关系的集团 股东）拥有５０％或更多的资本的公司，当然包括母子公司。人们普遍认为这种公司 的账目不真实，而家族公司与其股东之间的交易并非总是按独立核算原则进行。在母 公司和子公司之间以及同为一母公司所控的两个子公司之间进行的交易也是如此。 制止避税的特殊措施 １．利用预提税制防止避税 预提税制是防止避税和偷税的有力措施。日本法律规定对下列所得实行预提税制： 非居民个人必须就其来自个人劳务的所得缴纳２０％的预提税； 对由艺术家、运动员或咨询者等为其个人劳务活动而组建的个人公司，就其劳务 报酬在支付给公司时源泉扣缴； 对非居民或公司就其利息、股息、特许权使用费等所得，源泉扣缴２０％的预提 税。 ２．反运用避税港避税 日本将“避税港”一词定义为“公司的全部所得或特定类型所得的税收负担大大 低于日本国内公司所得的税收负担的国家和地区”。而这些国家和地区可以分为以下 三种类型： 低税率国家--巴哈马、百慕大等。 对外国来源所得实行低税率的国家--巴拿马等，这里的低税率是指该国的公司税 的实际税低于日本的一半，包括根本不征税； 对来自特定经营活动所得实行低税率的国家--利比里亚（国际运输公司所得）、 卢森堡（控股公司所得）等。 特别外国子公司是指被日本国内公司和居民直接或间接拥有５０％以上发行股票 的位于低税目的公司。特别外国子公司并不一定是第一层子公司，而可能是被多层控 制的外国公司。当在日本国内公司和应税特别外国子公司之间形成一种垂直联系的所 有权关系时，间接拥有的股票比例要通过所持有各连续控制中间子公司的股票比例相 乘计算出特别外国子公司所发行的全部股票中由日本公司控制的百分比。 与特别外国子公司有关的是“应税公司”的确定，下列公司为应税公司； 直接或间接持有一特别外国子公司１０％或更多的发行股票的国内公司。 属于个人股东的一组来自同一家族的人一起直接或间接地拥有一特别外国子公司 １０％或更多的发行股票的国内公司。 ３．反滥用税收协定避税 日本和其它国家签订的税收协定一般基于互惠原则，对支付给协定对方国居民的 各类投资所得（即利息、股息、租金和特许权使用费）提供较低税率的待遇。只要支 付者（作为预提代理人）将收益人填好的规定表格提交当地税务局，就可适用较低的 税率，支付者甚至可以根据纳税人授予的代理权代替纳税人填写表格。并不要求有关 国家的税务官员开出证明书。对非居民纳税人来说，只要填写申请表就可以得到协定 中的较低税率待遇。这些协定最容易被滥用。非法的协定受益人可以在与日本签订了 税收协定的国家设立邮政信箱或名义账户，以该国的居民身份来获得日本的低税待遇。 为此，日本采用了以下反滥用税收协定措施。 （１）采用预提税退款制度。 当地税务局将要求预提代理人对支付给非居民的所有日本来源所得按法定２０％ 的税率预提税收，而不管是否可能适用协定条款。有关要求协定利益的非居民所得接 受退款则必须填写退款申报表，与该申报表配套的是要求协定利益的国家的主管当局 开出居住证明书。显然，这种退款制度将大大有助于滥用税收协定的行为。 （２）加强国际合作，互换情报。 通过与协定国签订有关协定，日本税务当局将获得的情报，根据互惠的原则提供 给协定对方国，同时要求协定对方国将有关纳税人情报提供给日本税务当局，从而有 利于双方有效地控制滥用税收协定行为的发生，防止逃税避税行为的发生。 四、英国的反避税措施 英国的反避税立法内容主要体现在１９７０年税收法令中。该法令有两个重要的 法规条文：一是针对个人避税活动３一是针对公司避税活动。 对个人避税活动的制约 因为英国的税收是根据居住地来决定的，为了防止通过收入的转移而避税，英国 在１９７０年法令中规定，凡是对英国境外人或实体（包括公司或信托）的所得拥有 “享有权”的英国居民，应在英国就享有的国外所得纳税。在计算所得税和附加税时， 这类所得被作为英国居民的所得来对待。 所谓“享有权”按规定必须来自资产的转让，它是指下列情况： 为确保个人收益，在某一时刻不论是否以所得的形式取得，但事实上由某人支配 的所得； 能起到增加个人持有资产的价值或使个人受益的作用的所得，包括实际收到的或 应计入个人的所得； 在任何时候，个人收到或被授权收到的产生于所得或货币的任何收益； 个人可行使一种或多种权力而无须他人同意就有资格从中受益的所得； 个人可以用任何方式直接或间接地控制所得。 对公司避税活动的制约 在英国，一家英国公司若得不到财政部批准，是不能迁移出境的。这是１９７０ 年税收法令第４８２条款的规定。该条款具有两个显著特征：就税收而言，它具有独 一无二的惩罚性质；它的结构更像一项外汇管制制度而不像一条特别的税收法令。 其主要内容概括为： １．移居出境。根据英国的法律，公司依据是由公司实施控制和管理的地点决定 的。所以，一个在英国注册的公司可能是个非居民；而一个在外国注册的公司则可能 成为英国的居民，为防止企业，特别是在国外从事贸易的英国公司利用居所来转移避 税，第４８２条规定，一个公司若要迁移到国外去经营，必须获得财政部的同意。 ２．营业的转让。禁止将贸易或经营、部分贸易或经营，由具有居民身份的法人 团体转让给非居民。这就防止了一个拥有外国分支机构的英国公司将其外国分支机构 组建成为独立的当地居民子公司进行避税。 ３．股份的产生。由一个英国居民公司引起或允许一个受其控制的非居民子公司 发行股票或债券。其目的是为了防止纳税人组建避税地公司。但发行的股票不是可赎 优先股，也不是为了非居民子公司的利益。凡发行股票不会造成英国母公司丧失控制 权的，财政部对这在英国的公司作出的发行安排一般给予同意。 ４．股份的出售。英国居民公司向任何人转让公司拥有的股票和债券时，须经财 政部同意。这能防止意在将子公司转移到公司控制范围之外进行避税的各种人为交易。 此外，英国还就国外经营的税收优惠，采用两种方式进行限制。一是对实际建立 的避税地关联公司给予限制。对此，１９８８年的财政法案作了新规定，即在公司停 止作为英国居民的情况下，对其在英国的资产视同处理和重新购置，交纳资本利得税 和财产税；二是英国居民必须就其在外国的未分配所得和收益，以及应计入外国信托 公司的所得和收益，在英国缴纳所得税。 (3)