【中华财税网北京12/11/2001信息】 三资企业在利用实物投资避税时所用的手 段主要是： （１）在合营合同中，中外双方投资的房屋设备等作价都很高，人为地加大投资 额，虚增固定资产，以达到多计提折旧、少缴所得税的目的。 （２）有的外商通过买卖投资企业所需引进的设备，从中渔利。还有的外商以旧 设备冒充新设备，以残次设备冒充完好设备，用已经淘汰过时的设备冒充先进设备， 而这些都按新设备计价，不仅影响了合营企业的正常生产，同时也使合营企业蒙受很 大的经济损失，影响国家的财政收入。 一、实物投资避税法原理 据国家统计资料反映，占投资额７０％以上的外商投资是实物投资。一些外商以 实物方式投资的主要目的就是避税，或者假借自己作为投资方拥有的权力，利用中方 某些人不学法、不懂法、不研究法的弱点，通过签订合同，将设备的采购权控制在自 己手中，把引入设备的委托代理关系变为买卖关系，以便在买卖中利用定价实施避税。 由于外商投资的价格和技术性能档次基本上由外商自报自定，而合资中方又往往缺乏 对国际市场行情的了解，加上一些合资立项、进口设备签约时间比较仓促、疏于审查 和检验核实设备，使某些外商在设备投资或引进上大作文章。它们从境外以低价购买 设备，采取以次充好，以旧充新，低价高报等方法，从中渔利。有些外商不提供设备 出厂商的单据，而用其他境外关联公司开出的发票报价投资。这种虚报的设备价格， 不仅使外商垂手赚取巨额利润，且外商还以此巧占股权和利润份额，增高设备折旧费， 造成合资企业所得甚微，甚止亏损。 二、实物投资避税法案例点评 ［案例一百二十四］ 扬州新力机床有限公司是由宝应县昌隆工业公司和香港金洲洋行经营的，其所需 进口再生革生产设备是香港金洲洋行在台湾购买的旧设备，总价３８．２万美元，其 中港商赚去１３．４万美元。而合营公司安装了港商所购的设备后，一直不能正常生 产，致使合营公司几年来一直处于亏损状态。 ［案例一百二十五］ 杭州永秀实业公司与美国洛泰克公司共同发起设立杭州联超视讯股份有限公司。 该公司总股本为５０００万美元，其中内资企业投资３５００万美元，外商出资１５ ００万美元。由于外资股占总股本的３０％，大于规定的最低标准２５％，则该股份 有限责任公司可享受外商投资企业的各项税收优惠。两年来，该企业经营状况良好， 经批准向社会公开募集２５００万美元（社会公众股）。此时，外资股份比例减少至 ２０％，虽低于２５％，但根据前述规定，它仍可以享受外商投资企业的优惠待遇。 此外，若杭州联超视讯股份有限公司中外资股的比例不是因发行新股而降低，而 是由于原外国投资者把其原持有的股份转让给内资股东或其他投资者，则当该比例降 至２５％时，本企业就不再能享受外商投资企业的优惠待遇了。 三、对实物投资避税法的反避税措施 跨国纳税人往往根据不同的投资方式，采取不同的避税方法。如果是固定资产投 资方式，则采取虚报投资价款的方法，通过增加股权比例，一方面多列折旧扣除，另 一方面还可以分到股息和红利；如果采用的是现金投资方式，则采用虚报资金来源渠 道的方法，将自有资金虚报为借入资金，从而虚增利息支出，冲减应纳所得税。 对此，目前各国都采取了一些防范性措施，如对固定资产投资的规模，可通过专 门机构进行验资予以审核。对银行贷款的利息支出，有的国家采用将自有资金和借入 资金规定一个固定比例的方法。当然，对实物投资的反避税重点是对“实收资本”账 户进行检查，其依据主要是《企业会计准则》、《企业财务通则》、《工业企业会计 制度》、《工业企业财务制度》中有关实收资本的各项规定，以及国家和有关部门颁 布的与实收资本有关的一系列法律、法规和规章制度，如《公司法》、《企业法人登 记管理条例》等，其主要内容包括： （１）我国《公司法》和《企业法人登记管理条例》等法律、行政法规明确规定： 企业开业必须具备符合国家规定并与其生产经营和服务规模相适应的资金数额。《公 司法》对各类有限责任公司注册资金的最低限额规定为：生产性公司的注册资金不得 少于人民币５０万元；以批发业务为主的商业性公司的注册资金不得少于人民币５０ 万元；以零售业务为主的公司注册资金不得低于人民币３０万元；科技开发、咨询、 服务性公司的注册资金不得少于人民币１０万元。股份有限公司注册资本的最低限额 规定为人民币１０００万元。 （２）我国《公司法》规定，投资人可以用货币出资，也可以用实物、工业产权、 非专利技术、土地使用权作价出资。投入资本应当按实际投资数额入账。以现金投资 的，应当按实际收到或存入企业开户银行的金额入账；以房屋、建筑物、机器设备、 材料等实物投资的，应以评估确认的价值在验收后入账；以专有技术、专利权、商标 权、土地使用权等无形资产投资的；应以评估确认的价值，和按协议、合同规定的日 期入账。 （３）企业收到投资时，一般应作如下账务处理。企业投资人投入的现金，应于 实际收到或存入企业开户银行时，借记“现金”、“银行存款”账户．贷记“实收资 本”账户；以实物投资的，应在办理实物转移手续时，借记有关资产账户，贷记“实 收资本”账户；以无形资产投资的，应在移交有关凭证时，借记“无形资产”账户， 贷记“实收资本”账户。免税期间，免税额应转增国家投资，借记“利润分配--未分 配利润”账户，贷记“实收资本”账户。企业将资本公积、盈余公积按原始投资比例 转增资本时，借记“资本公积”、“盈余公积”账户，贷记“实收资本”账户。 “实收资本”账户检查的主要内容包括以下几个方面： 检查验证企业实收资本内控制度的健全性、有效性； 检查实收资本的合法性； 检查实收资本分类的正确性； 检查实收资本入账的完整性； 检查实收资本的真实性和存在性； 检查实收资本在资产负债表上揭示的充分性、恰当性。 ［案例一百二十六］ 税务人员在对深圳新大华五金公司的所有者权益进行检查时，发现下列情况：深 圳新大华五金公司１９９７年１２月３１日“实收资本”账户记录为４００万元，资 本公积、盈余公积和未分配利润三项之和为２００万元。１９９８年根据生产发展需 要，经董事会决定并报原审批机关批准，吸收深圳华光电镀公司投资８０万元，享受 ２０％的股权，注册资本已办理变更登记调整为４８０万元。１９９８年３月１日深 圳华光电镀公司以一生产线投入深圳新大华五金公司，经评估确认其价值为９０万元。 深圳新大华五金公司对该精密机床的账务处理为： 借：固定资产 ９０万元 　 贷：实收资本 ９０万元 ［分析与评价］ （１）深圳新大华五金公司１９９８年根据生产发展需要，经董事会决定并报原 审批机关批准，吸收深圳光华电镀公司投资，且注册资本已办理变更登记，在手续上 是完备的、合规的。 （２）深圳新大华五金公司１９９７年１２月３１日“实收资本”账户记录为４ ００万元，资本公积、盈余公积和未分配利润三项之和为２００万元，所有者权益总 额为６００万元。深圳华光电镀公司要享受２０％的股权，至少要投资１２０（即６ ００×２０％）万元的资产。而深圳华光电镀公司实际只投资９０万元的资产，因此， 深圳华光电镀公司至少要再补投资３０万元，这样才不会损害原来所有者的利益。 （３）如果深圳华光电镀公司投入１２０万元的资产，应将其中的８０（即４０ ０×２０％）万元作为实收资本，而将其中的４０万元作为资本公积来处理。根据上 述资料，公司用一生产线进行投资，其评估价值为９０万元，应将其中的８０万元作 为实收资本，而将其中的１０万元作为资本公积来处理。因此，深圳新大华五金公司 在收到深圳华光电镀公司以生产线所作的投资时，应作如下会计处理： 借：固定资产９００，０００ 　贷：实收资本 ８００，０００ 　　　 资本公积 １００，０００ 待深圳华光电镀公司补资时（假设用货币资金进行投资），应作如下会计分录： 借：银行存款 ３００，０００ 　 贷：资本公积 ３００，０００ 四、结论：对实物投资避税法的反避税措施 在对三资企业利用实物投资避税进行反避税时，税务工作者主要从如下几个方面 入手 第一，查实生产设备的产地，明确生产设备的生产日期，从而判明这些生产设备 是否属于当时先进产品，国内是否有同类型的生产设备。 第二，对外资企业投资的设备进行核查原值，这些设备通过海关进口的报关价格 是否属于正常价格，这其中最重要一点就是比照同类型设备进行估价，如果税务部门 不能判明或者确定其原值时，就有必要请国家技术监督部门进行核实。 第三，对于外商投资的原材料等流动资产实物，税务人员关键是对其所确定的价 格是否偏高，从而加大生产成本。因此，还要注意进口原材料与库存原材料是否相符， 防止外商企业通过转售有关原材料等形为进行避税，这其中的方法是外商企业一方面 将原材料转售，另一方面又将原材料计入生产成本，将回笼转售原材料的资金直接用 人民币汇往境外。 税务人员在查账时，应重点查“实收资本”账户、“固定资产”账户及“原材料” 账户，同时还应该注意“累计折旧”账户有无多计折旧额。一般而言，实物投资避税 是从“加大成本”角度出发，因此，对“生产成本”主要组成部分的“原材料”数额 要核实，只有这样，才能起到有效进行反避税的作用。 当然，税务干部还要对重点“实收资本”账户进行检查。 (3)