【中华财税网北京01/13/2001信息】 企业在结算有盈余年度，依税法规定，将 不符合规定的项目加以调整，求得课税所得额后，再乘以适用的税率，便计算出企业 应负担的税额，有关课税所得额如何使其极小化，以达到节税的效果，在本系列中已 将收入、成本、费用及免税所得的顺序，逐一介绍其节税规划的方法，本篇拟就计算 应纳税额的另一项重要因素--税率及减免税额--加以分析并提出其节税规划的策略。 税率及减免税额节税规划的重点，在于如何适用最优惠的税率，以及妥善规划收 入组合，使其实质税负为最低，以达到节税效果。 在现行"税法"及"奖励投资条例"中，为奖励某些产业的投资或鼓励公司合并，或 鼓励公司公开上市，在适用的税率上有优惠的待遇，在探讨税率及减免税额的租税规 划前，究竟税法上所规定的优惠税率有哪些?减免税额的节税规划前，究竞税法上所 规定的优惠税率有哪些?减免税额的项目又有哪些?何种企业可以适用优惠税率或税额 减免的规定?适用优惠税率的企业如何计算其应纳税额?在现行税法及奖励投资条例中， 均有详细的规定。 一、税率及减免税额的规定 根据现行"税法"规定，税率及减免税额可分成三项。(一)一般税率，(二)优惠税 率，(三)减免税额。分别说明如下： (一)一般税率：即一般营利事业适用的税率，1989年度台湾地区的税率有下表三 种： 所得额 税率 累进差额 说明 50，000元以下 免税 50，000元 15％ 税额不得大于所得超过 100，000元 50，000元部分的一半 100，000元以上 25％ 10，000元 (二)优惠税率 为奖励某些产业的投资，对这些产业所适用的税率订有最高限额，亦即其适用的 税率不得超过规定的最高限额，又称为纳税限额，目前规定的纳税限额有下列二类： ①25％纳税限额：即营利事业每年缴纳的营利事业所得税及其附加捐总额，不得 超过其全年课税所得额25％，适用此项规定者，为符合奖励投资条例第3条规定之生 产事业，由于现行一般税率的最高边际税率为25％，且累进差额又有一万元，因此25 ％纳税限额的规定，已不再具有实质优惠的效果。 ②20％纳税限额：即营利事业每年缴纳的营利事业所得税及其附加捐总额。不得 超过其全年课税所得额20％，适用此项规定者，包括创业投资事业，大贸易商，基本 金属制造工业，重机械工业，石油化工业或其他合于经济及国防工业发展需要的资本 密集或技术密集的重要生产事业及指定的重要科技事业。 ③减免税额：为奖励公司公开上市或合并，对于符合规定条件者，得以减征税额 15％，分别按公开上市及合并之减免税额规定及条件说明如下， 1.公开上市：近年股票大涨，也激起了许多公司的上市意愿，股票上市有许多优 点，其中一项就是可以享受节税优惠，凡股份有限公司的营利事业，将其股票公开上 市并全部为记名股票者或已公开上市公司将其股票全部改为记名股票者，自实际公开 上市年度起，或自完成全部改为记名股票的法定程序年度起，其应纳的营利事业所得 税额得以减征15％。 2．合并：为奖励企业合并，使其达到经济生产规模，对于生产事业合并后合于 政府规定条件者，于合并后的次年度起，连续二年减征营利事业所得税15％，合并后 的生产事业，其股东因参加合并而持有的股票以记名股票为限，于合并之日起一年内 不得转让，但参加合并的营利事业，其中之一的公开上市的公司，合并后存续或新设 立的公司仍为公开上市的公司或已完成股票上市程序的，不限。 二、纳税限额的计算 适用20％优惠税率纳税限额的生产事业，如果其营业项目中亦兼营买卖业，或者 其营业外收入大于营业外支出，则其全年所得额中有部分非生产事业的所得，该项非 生产事业的所得，自不得按优惠税率计算应纳税额，至于应如何计算，分项说明如下: (一)兼营非生产事业业务 适用优惠税率的生产事业，如果兼营非生产事业业务，则应按生产事业及非生产 事业的业务收入比例，计算其得以适用优惠税率部分的课税所得及应纳税额。例如威 立公司是适用20％纳税限额的公司，其1978年度的营业收入5，000万元，其中3，ooo 万元，为自行产销的收入，2，ooo万元为买卖收入，全年课税所得200万元，则适用 纳税限额部分的生产事业业务应纳税额计算如下： A.按一般税率计算的税额： (200万×25％一l万)×(3，000万／5，000万元)＝29．4万元。 B．按20％税率计算的纳税限额： 200万×20％×(3，000万／5，000万元)＝24万元。 根据上式计算，属于生产事业业务部分的应纳税额为24万元。 (二)有营业外收益 如果适用优惠税率的生产事业，某一年度的营业外收入大于营业外支出，则应按 营业净利占全年所得税额的比例，计算其得以适用优惠税率部分的课税所得及应纳税 额。引用前例，如果该公司的营业净利为180万元，亦即有营业外净利20万元(200万 元一180万元)，则适用纳税限额部分的生产事业，业务应纳税额计算如下： A.按一般税率计算的税额： (200万×25％一1万)×(3，000万／5，000万)×(180万／200万)＝26．46万元 B．按20％税率计算的纳税限额： 200万×20％×(3，000万／5，000万)×(180万／200万)＝21．6万元 根据上式计算，属于生产事业部分的应纳税额为21．6万元。 综合以上的说明与分析，笔者以为税率及减免税额的节税规划，有以下几种途径： (一)适当规划业务组合 适用20％优惠税率的生产事业，如果兼营非生产事业业务，由非生产事业业务的 所得不得适用纳税限额，其计算是按生产事业及非生产事业收入的比例计算，因此， 如果生产事业业务收入的纯益率较高时，采用收入比例法计算的应纳税额，将产生不 利的结果；例如某公司营业收入5000万元，其中生产事业收入3000万元纯益率为10％， 非生产事业收入2000万元，纯益率为5％，则生产事业的所得额为300万元，非生产 事业的所得额为100万元，如果按收入比例法计算，则生产事业所得额降为240万元 〔(300万元十100万元)×(3000／5000)]，其按优惠税率20％，计算的所得额降低， 只会使应纳税额增加，而产生不利的结果，因此，如果生产事业业务收入的纯益率较 高时，应考虑将生产事业的业务另行设立关系企业经营，以达到节税效果。反之，如 果生产事业业务收入的纯益率较非生产事业业务收入的纯益率为低时，自以合并经营， 并按收入比例法计算适用优惠税率的课税所得及应纳税额较为有利。 (二)妥善安排营业外收支 适用20％优惠税率的生产事业，如果其营业外收入大于营业外支出，则于计算适 用优惠税率的课税所得额及应纳税额时，应按营业净利占全年所得额的比例计算。因 此，营业外收入及支出的金额加以妥善规划，使营业外收入金额不至于超过营业外支 出，或使其超过的金额尽可以压低，则可以使适用优惠税率计算税额的所得额最大化， 以降低应纳税额而达到节税效果。 (三)变更组织形态 适用优惠税率或减免税额的先决条件，必须是股份有限公司组织的生产事业，国 内有许多中小企业，其产品或投资原可以享受奖励税捐减免的优惠，只是因其组织为 "有限公司"而丧失其应得的权益，实在可惜。因此，生产事业应以股份有限公司的形 态组织设立或办理组织变更，以免丧失有关的税捐减免优惠。 (四)注意税率的调整趋势 税率系每年调整公布，企业应随时注意税率变动的趋势，在税率有调高倾向的年 度前，应采取提前认列收入，延后认列成本及费用的方法，使大部分的所得提前承认 而可以适用较低的税率，以降低税捐负担。反之，在税率有调低倾向的年度前，则应 采取相反的规划的方式，使大部分的所得延后承认，而得以适用较低的税率。 (五)办理股票公开上市 股份有限公司组织的企业，其股票办理公开上市可以获得较多项好处，(1)易于 筹集资金(2)获得税捐减免优惠(3）留住优秀人才(4)提升公司形象(5)促进合理制度 化。就税捐减免优惠而言，股票公开上市并全部为记名或将其公开上市的股票改为全 部记名者，自实际公开上市年度起；核计的应纳营利事业所得税减征15％，此项减免 优惠，对企业而言，是一项极佳的节税策略，何乐而不为? (六)办理合并，享受节税减税 符合奖励合并的生产事业办理合并，可于合并后连续二年减免租税15％，实亦为 最佳的节税策略。故生产事业在合并前，宜谊慎规划、就生产规模、产品、市场等因 素加以考虑，并注意合并符合行政院规定标准，以享受节税减免的优惠，达到节税效 果。