【中华财税网北京01/23/2002信息】 对于生产性企业而言，材料的采购以及日 常的领、用、存，是会计核算的重要内容。在企业的流动资金中，材料款往往占有很 大的比重，正确核算材料的价格，在企业的理财工作中有着重要的地位。对于税收策 划来说，做好材料的文章，同样有其经济上的意义。 对企业收发材料的税收策划，主要反映在对材料的计价方法上。由于在市场经济 条件下，材料的销售价格是随着市场的行情不断变动的，在不同的时期购入相同的材 料，其价格就可能不一样，为了保证企业在一定的会计期间正确核算材料的进价，各 个会计主体即独立核算的企业就要根据企业的具体情况和会计核算特点，选择一定的 定价方法。 在采用实际成本核算方法时，由于期初结存材料的单位成本及本期内不同批次购 入的材料的单位成本不尽相同，在材料发出时就必须选择一定的方法计算确定发出材 料的成本。一般而言，纳税人可以根据本企业的特点和会计核算的具体要求在“先进 先出法”、“后进先出法”、“移动加权平均法”、“加权平均法”和“分批实际法 “等五种方法中，选定一种作为确定其发出原材料(或其他存货)成本的计算方法。计 算方法一经确定，就不能随意变动。如确需变动，应报当地税务机关批准，并在会计 报告中说明。下面以劲松公司在某一会计期间甲材料的收发业务为例，用前面四种计 算方法分别计算一下，然后再探讨有关问题。 劲松公司上期甲材料库存为100公斤，单价为每公斤10元，本期购进甲材料两笔， 第一笔购进200公斤，单价为每公斤15元；第二笔购进100公斤，单价每公斤20元。 该公司的生产车间本期领用两批，对领用材料的计价方法的选择，就影响到生产 成本的摊销。 一、先进先出法 这种方法是以先收入的货物先发出作为假设前提的。会计人员进行日常会计核算 时，按此流转顺序计算发出货物的实际成本。劲松公司本期甲材料采用先进先出法发 出成本的计算如下： 第一批领用甲材料的成本为： 10×100+15×50＝1750(元) 第二批领用甲材料成本为： 15×150+20×50＝3250(元) 本期甲材料合计摊入成本为： 1750+3250＝5000(元)； 先进先出法的优点是存货按购入顺序的成本计价，使存货价值接近于物价变动趋 势。但发出货物的成本可能要按不同进货批次的价格计算，计算比较繁琐。 二、后进先出法 这种计算方法同先进先出法正好相反，它以后收入的货物先发出为假设前提，会 计人员根据这个流转顺序计算发出货物的实际成本。劲松公司4月份甲材料采用后进先 出法发出成本的计算如下： 第一批领用甲材料的成本为： 20×200+15×50＝2750(元) 第二批领用甲材料的成本为： 15×150+10×50＝2750(元) 本期甲材料合计摊入成本为： 2750+2750＝5510(元)； 后进先出法的优点，是发出货物的成本比较接近于现行成本，在通货膨胀、物价 上涨的条件下，它使成本与销售的配比更有意义。 三、加权平均法 这种方法的特点是并不按发出的批次分别计算成本，而是在月末按照期初和本期 购入的货物的数量、金额，算出以数量为权数的平均单位成本，以此计算本期发出货 物的总成本。其计算公式如下： 加权平均单位成本＝(期初结存材料金额＋本期收入材料金额)/(期初结存材料数 量+本期收入材料数量) 本月发出材料的实际成本＝本月发出材料数量×加权平均单位成本 本例在加权平均法下的计算过程为： 加权平均单价＝(10×100＋15×200＋20×100)/(100＋200十100) ＝15(元/公斤) 第一批领用甲材料成本为：15×150＝2250(元) 第二批领用甲材料成本为：15×200＝3000(元) 本期甲材料合计摊入成本为：2250+3000=5250(元)； 加权平均法计算比较简单，简化了核算工作。但是由于发出货物的成本只能在月 末确定，不利于日常管理，另外，在物价变动较大的情况下，加权平均单位成本与现 行成本存在较大的差异。 四、移动加权平均法 这种方法是在货物每次收入后即以数量为权数计算出新的加权平均单位成本，以 此计算下次收入前发出货物的实际成本。劲松公司本期甲材料按移动平均法计算的发 出成本如下： 第一批领用时的加权平均单价： (10×100+15×200)/(100+200)＝13．33(元) 第一批领用甲材料的成本为： 1333×150＝1999．5(元) 第二批领用时的加权平均单价： (15×150+20×100)/(150+100)＝17．00(元/公斤) 第二批领用甲材料的成本为： 17．00×200=3400(元) 本期合计甲材料摊入成本为： 1999．5+3400＝5399．5(元) 移动加权平均法和加权平均法一样，在物价波动情况下，加权平均成本与现行成 本存在一定差距，但不如后者显著。经上我们从会计核算的角度指出了各种方法的优 劣，那么，从税收策划的角度又将如何呢? 仅用四种方法分析核算，我们就已经发现，该企业当期发出两笔材料，就已经出 现数量上的差异，即5000元，5250元，5399．5元和5510元，价格差异最大的为510元。 在这里应该引起我们的注意，该例只是为了说明上的方便，所以使用了较小的业务数 量和较少的发料批次，如果将该例的价款放大一万倍，那么这个差异就是510万元，在 假如其他情况不变的条件下，当期采用后进先出法计价，就可以在材料上多列支成本 510万元，影响到所得税： 510万元×33％＝168．3万元 即当期少纳所得税168．3万元。这在采用比例税率计算所得税的国家是如此，而 在采用超额累进税率计算所得税的国家，其意义就更加深远了。 说到这里，读者可能要问，在具体的操作环节，究竟应该怎样把握，即在什么条 件下，采取什么样的计价方法呢? 一般而言，多数国家的财务会计法规对企业所采用的会计核算方法都有原则性规 定，即自主选择，相对稳定，如我国的《会计推则》就规定，企业一旦选择了某种会 计核算方法，就应该在一个会计年度之内相对稳定，如果确有必要变动的，则要报主 管部门批准，并在有关会计附注和其他有关会计资料中说明理由。这就要求企业的财 务会计人员在会计年度的初期进行有关策划和决策。其要点是： 第一，分析该企业在该年度所需要购买的主要原材料市场价格总趋势。一般的情 况下，物价表现为增长的势头，在通货膨胀的条件下就更是如此，而在通货紧缩的情 况下，货物的价格往往会下降。 第二，在增长的物价趋势条件下，从节税的角度考虑，采用后进先出法为上；而 在下降的物价趋势条件下，从节税的角度着想，则采用先进先出法比较好。 (3)