【中华财税网北京01/21/2002信息】 三、关联业务的交叉运作 利用分支机构在集团公司内部进行交叉运作，以取得非常规的超额利润，是企业 集团进行财务运筹的重要手段。比如在购销环节的“转让定价”，通过高进低出、低 进高出将货物的增加值在不同税收负担的地区之间转移；通过专有技术和专利权等无 形资产的受让以及管理费用的摊销等转移有关企业的利润等，都是跨区域集团公司获 取超额利润的有效途径。此外，在具体的税收策划活动中，我们还可以利用境外公司 对境内某一具体业务进行策划。比如，根据国税发[1994]214号文件规定：外商除设计 开始前派员来我国进行现场勘察、搜集资料、了解情况外，设计方案、绘图等业务全 部在中国境外进行，将图纸交给中国境内企业的，在这种情况下，对外商从我国取得 的全部营业收入不征收营业税。无疑，这一规定有助于税收策划的进行。 这里有一个现成的案例：乙公司拟进行一项工程建设，它先委托国内建筑企业甲 为其设计图纸。双方就此事签订合同，合同金额为200万元。取得收入后，甲应纳的营 业税为：200万× 3％＝6万元。 若甲进行纳税策划，在香港设立一规模较小的子公司丙，然后，让丙公司与乙签 订设计合同。终了之后，乙付给丙设计费200万元。依据有关规定，在这种情况下丙不 负有营业税纳税义务。于是，通过策划，可少缴纳6万元的税款。 以上我们从不同的角度静态性地就税收问题对公司的扩张经营进行了简单的分析， 当然，由于各个公司的经营策略不同，组成分支机构的动机和目的也不相同，而且各 个国家和地区的具体情况比较复杂，有些差异可能较大，而且，如果从动态的角度说， 作为总公司还可以在不同的时期对其下属公司作分公司和子公司之间的转换，以取得 较多的税收收益。所以，我们要针对具体情况作具体分析，在操作时灵活掌握。 在分支机构的动态运作上有一个需要重点把握的问题，即分公司与子公司的转换 时机问题。一般而言，公司之所以扩张，是因为总公司的盈利状态比较好，但是其所 投资的分支机构并不是十分有把握，从保险的角度讲，起初，分支机构最好作为分公 司，这样，既可以解决分支机构的设立费用，又可以以总公司的税前利润抵销分支机 构初建期间可能发生的亏损。而当分支机构的投资项目进入盈利高峰之前，应该立即 转换为子公司的形式，这样，子公司就可以以较好的盈利水平充分享受当地为新办企 业设定的税收优惠政策了。当然，机构转换的时机选择还要受到资金和产品的生命周 期性的影响。 因为出现利润之初便改设为子公司可以最快地利用优惠政策而少缴纳税收，这对 于缺少资金的企业来说十分重要，而且每项产品都有一定的生命周期，如果等到利润 较大时再改设，产品可能已经进入衰退期，享受到的税收优惠也就随着时间的推移而 不断变少，况且，货币具有时间价值，早期获得的优惠和后期获得的优惠不能直接从 数量上进行比较，再加上国家的政策不断调整和投资机会的经常变化，也会使得后期 获得的收益的有效程度受到挑战，所以我们在具体的税收策划时应就有关问题作出全 面的分析和科学的判断。 四、企业兼并过程中的税收运筹 企业的扩张还可以通过兼并其他相关企业的形式来进行，在我国目前的经济运作 活动中，对这一类活动有一个非常时髦的说法，这就是人们通常所说的企业重组、资 产重组等等。其实，企业的资产重组是一个非常复杂的过程，必须慎重对待。所谓 “一组就灵”是一种理想化的说法。生硬、机械、简单的并购行为往往会导致企业决 策走弯路，有的时候还会带来得不偿失的结果。因此，对企业重组进行可行性分析， 是企业重组过程中的重要一环。这里有一个例子从不同角度能够给我们一些启发： A企业是一家生产农药的厂家，2000年的生产经营效益不错，公司预测明后两年的 市场需求还有进一步扩大的趋势，于是准备增加生产能力。 离A企业不远的B企业生产的产品正好是A企业的原料，由于该企业经营管理不善， 处于严重的资不抵债状态，已经无力经营。经评估确认资产总额2000万元，负债总额 3000万元，但该企业的一条生产线性能良好，正是生产A企业的原料的流水线，其原值 700万元，评估值1000万元。 A、B双方经协商，形成企业重组的方案有三： 其一，A企业以现金1000万元直接购买B企业的原料生产线，B企业宣告破产。 其二，A企业以承担全部债务的形式整体并购B企业。 其三，B企业首先以原料生产线的评估价值1000万元重新注册一家全资公司C，同 时由C公司承担B公司1000万元债务，这样，C公司资产总额为1000万元，负债1000万元， 净资产为0，然后再由A公司购买C公司，B公司破产。 这三个方案哪一个更好一些呢?我们不妨从税收的角度做一个分析。 方案一属于资产买卖行为，应承担相关的税收负担为： 1．流转税 这里主要涉及的是营业税和增值税，按照有关政策规定，销售不动产应缴纳5％的 营业税。其中应纳营业税为：1000万元× 5％＝50万元。 转让固定资产如果符合下列条件的不缴纳增值税：第一，转让前B企业将其作为固 定资产管理；第二，转让前B企业确已使用过；第三，转让固定资产不发生增值。如果 不同时满足上述三个条件，工业企业则要按6％缴纳增值税。在本例中，该原料生产线 已经由700万元增值到1000万元，故应按6％的税率缴纳增值税：1000万元×6％=60万元。 2．所得税 按照企业所得税有关政策规定：企业销售非货币性资产，要确认资产转让所得， 依法缴纳企业所得税。生产线原值为700万元。估价销售为1000万元，实际上现价值的 增值为300万元，而这300万元则应缴纳企业所得税，其企业所得税的应纳税额为：300 万元×33％＝99万元。 以上合计应纳税额为：50+60+99＝208(万元)，该笔税款应该由B企业承担。 该方案对于A企业来说，虽然只要出资购买对方的生产线，而不需要购买其它不必 要的或没有利用价值的资产，更不要承担对方的巨额债务，但是，其在较短的时间内 要筹措到一大笔现金(1000万元)，实在不是一件容易的事情。 方案二属于企业产权交易行为，其相关的税收负担如下： 1．流转税 按照现行税法的有关规定，企业的产权交易行为不缴纳营业税和增值税。 2．企业所得税 根据现行政策的有关规定，在被兼并企业的资产与负债基本相等，即净资产几乎 为0的情况下，合并企业以承担被兼并企业全部债务的方式实现吸收合并，不视为被兼 并企业按公允价值转让、处置全部资产，不计算资产转让所得。B企业资产总额为2000 万元，负债总额为3000万元，已严重资不抵债，根据上述规定，在企业合并时，被兼 并企业不视为按公允价值转让、处置全部资产，不缴纳企业所得税。 该方案对于合并方A企业而言，则需要购买B企业的全部资产，这从经济核算的角 度讲，是没有必要的，同时A企业还要承担大量的不必要的债务，这对以后的生产经营 也会有许多负面作用。 方案三属于企业产权交易行为，有关的税收负担情况分析如下： B企业先将原料生产线重新包装成一个全资子公司，即从B公司先分设出一个独立 的C公司，然后再实现A公司对C公司的并购，即将资产买卖行为转变为企业产权交易行 为。 1．流转税 同方案二，企业产权交易行为不缴纳营业税和增值税。 2．企业所得税 可以从以下两个步骤分析： 第一步：从B企业分设出C企业。根据企业分设的有关税收政策规定，被分设企业 应视为按公允价值转让其被分离出去的部分或全部资产，计算被分设资产的财产转让 所得，依法缴纳企业所得税。分设企业接受被分设企业的资产，在计税时可以按评估 确认的价值确定成本。B企业分设出C企业后，B企业应按公允价值1000万元确认生产线 的财产转让所得300万元。另外，C企业的生产成本可以按1000万元确定。 第二步：C企业被A企业合并。根据企业合并有关政策规定，被合并企业应视为按 公允价值转让、处置全部资产，计算资产转让所得，依法缴纳企业所得税。由于C企业 生产线的资产评估价为1000万元，计税成本也为1000万元，转让所得为0，所以不缴纳 企业所得税。 该方案对于A企业来说效果最好，一是避免了支付大量现金，解决了在短期内筹备 大量现金的难题；二是C企业只承担B企业的一部分债务，资产与债务基本相等，A企业 购买C企业所付出的代价最小；三是A企业在这笔资产重组活动中所获取的利益最大，A 企业既购得了自己需要的生产线，又未购买其它无用资产，增加了经济上运行的可行 性。 从被兼并企业B企业而言，各个方案所承担的税收负担都不同，方案一的税收负担 最重，为209万元；方案二的税收负担最轻，为0；方案三的税收负担为99万元。 (3)