【中华财税网北京06/29/2001信息】 利用避税港避税是纳税人增加收入的手段 之一。为了维持税收制在筹措国家财政资金方面的有效性，许多国家尤其是发达国家 都特别注意防止跨国经营者利用避税地从事避税的活动。其措施大致有四个方面。 一、控制资本流出 限制资本流动的法规包括两个方面的内容：一个外汇管制法规；二是为防止自然 人和法人进行财政性转移的税收法规。 １．外汇管制法规 实行外汇管制有两种形式。一是将所有与本国相联系的国外金融交易活动都置于 中央银行的监督之下。在这种形式下，凡与国外发生联系的经营活动都受到严格限制， 企业的对接投资的对外贸易受中央银行的监督，各种对外经济活动必须事先取得中 央银行的同意，有关的行政部门也有权调查包括汇回的国外收益和向国外付款在内的 情况，甚至认为本国居民在国外开设账户是违法的行为。这种外汇管制办法还不允许 与货币和金融财产相区别的其他财产参与兑换外币的活动，包括有价值的名画、珠宝 等个人财产都在这种法规珠管制之下。 对于外来投资者而言，由于这种管制法规使他们不能按自己的意愿投资，由于他 们汇回母国的所得进行审查而难以按自己的意愿决定资金流向，所以投资者对此不感 兴趣。通常，非居民拥有为他们专门设置的非民银行账户，但限制所在国居民利用这 账户。 在实际上，具有金融中心地位的国家，如美、英、瑞士等等对资金和金融财产的 转移未加直接限制。然而，许多国家仍然维持严格的外汇控制办法，如法国和意大利， 据认为是为了防止纳税人通过转移自己的财产、所得和资本以逃避纳税而确定的。 实行外汇管理的第二种形式，是居民和非居民有权兑换其持有的货币，但是换有 数额限制，且兑换银行应向中央银行报告是否超过规定兑换的情况。实行这种管制形 式的国家认，控制资本流出的目的在于防止避税。这些国家对汇兑基金不施行直接的 限制，而是要求货币兑换者在额定范围内如实申报兑换数量。如美国要求兑换货币达 １００００美元以上者，应由兑换银行向联邦局申报；对出国旅游的个人，每人每次 携带的货币不能超过５０００美元。 外汇管制是投资者决定在避税港设置基地公司或控股公司时所面临的重大障碍。 采取外汇管制国家的居民要利用避税港从事避税活动就不太可能了。因此它是反避税 的一个重要措施。当然它有不利于开放型经济的消极影响。 ２．对财政性移居限制 财政性移居是纳税人住所或居所的变更，它意味着纳税人在同一国家的财政住所 或居所的终结，并导致该国家基于居民管辖权或公民管权而形成的对该纳税人征税权 的终止。当迁移完成移居行为后，从税收角度看他就成为非居民，从而仅就来源于原 居住国的所得或财产交纳原居住居的税收，即原居住国只凭借来源地管辖权对其征税。 西方国家通常仅在在本国注册的公司或本国居住的纳税义务义适用避税地对策税 制即实行居民管辖权。而美国则是居民管辖权与国籍管辖权并用，既对在美国注册的 公司或在美国居住的纳税义务人适用避税地对策税制，也对有美国国籍的人适用。 德国对移居到避税的西德公民有专门的征税规定。凡移居到避税地的西德公民， 若其在移居时前十年中有五年是联邦德国税收上的居民或公民，则满足以下条件之一 者，联邦税务局就要视其为国内的税收居民，来判定他的所得来源项目，并按居民标 准征税。这些条件为：（１）该纳税人的移居地不开征所得税，或虽开征所得税，但 税负要比在联邦德国低三分之二；（２）该纳税人在移居后仍与联邦德国企业保持着 实质性的联系，具体标准为：以合伙人身份取得有限合伙企业全部所得２５％或以上 部分，或拥有一家联邦德国居民公司２５％或更多的股票；（３）该纳税人的移居后 取得来源于联邦德国的净所得占其世界范围所得的３０％以上，或在某一纳税年度中 从联邦德国取得的所得达到１２亿西德马克。 英国税法第４８２条规定，一家英国公司发生（１）结束居民公司的身份而成为 他国的居民公司；（２）向非居民转让全部或部分贸易或经营活动；（３）允许外国 子公司发行股票或债券；（４）向任何人转让国外子公司的股票等事项时，应取得财 政部的同意。 在美国，一家美国公司脱离美国法人的身份，不必取得政府同意，一家美国公避 开可随意转让给外国公司。但和避税港发生联系的公司全并，要求纳税人将情况如实 向国内收入局申报，以决定在以后取得所得是否适用美国税法中F分部的规定。 二、阻止运用避港从事避税活动的措施 运用避税港，获得税收好处的经营活动大致分为制造、销售、金融、对实现利润 的安排、股息的分配和设置投资股公司等。在上述客过程中，对实现利润的安排和为 减轻税负而进行的股息分配，具有明显的避税目的。而制造、销售、金融及设置投资 控股公司等活动则具有避税和从事正常营业活动的以重性质。 １．制造活动 与避税法动发生联系的避税港，能够为工业活动提供足够便利的避税条件的很少。 但是许多发展中国家却为外国人组建的工业企业提供免税期的待遇，而发达国家的 若干工业公司已将其设备投资到发展中国家，并寄希望于能过利用当地廉价劳动力， 提高生产率和改善产品质量以获得高额利润。因此，在避税港内设置制工厂，是否是 以避税为目的就不那么明确了。在一些发达国家的税收实践中，这类活动通常不受严 格的税务监督。如美国税法中重要的反避税法规F分部，就不适用于从事制造业的主 低税率国家组建的受控外国公司的情况。当然，这并不能说明借助设立制造工厂的名 义从事避税活动的行为是存在的。 ２．销售活动 以避税港为基地的销售公司中，从事避税活动是相当普遍的。从根本来看，这种 避税活动要依赖于转让定价安排，即通过转让定价，将利润尽可能地安排在避税港内 实现，使整个集团公司的税收负担减少到最低限度或可能低的限度。 为了防止这种避税活动，各国税务当局都要求公司间的销售活动遵循独立核算原 则来制定价格。在美国，甚至要求本国公司向外销售公司（FSC）出售产品时按独立 核算原则成产，并以此核定其应税所得。虽然许多国家和地区（尤其是英属维尔京群 岛）想通过提供免税待遇吸引美国的外国销售公司，但根据美国的外国销售公司规则 的限制性条款，美国国内收入局不允许在避税港国家和地区设置外国销售公司。到目 前为止，由于美国国内收入局不满足与英国进行有关税收情报交换的程度，因而禁止 在英国设立外国销售公司。 受授外国公司立法也主要是针对这类销售公司避税活动的反避税立法。著名的美 国税法中的F分部，就是用来对付美国国内母公司（或其他美国股东）将其利润转移 到避税地基地公司以避税的一项立法措施。 ３．金融活动 在金融领域，避税活动主要涉及借贷活动以及类似的金融安排，这种活动多发生 在发达国家的公司与避税港内的金融组织之间。这类贷款可以直接由位于高税的公司 运用，也可将其运用于公司的国际性业务，从而防备限制性外汇管制法规的控制。 利息可计入成本从而冲减利润。同时，对取得利息的企业而言又是应税所得。因 此，某些公司可以按高利率从避税港的联属企业取得贷款，然后用支付的利息冲减自 己的应税利润，避税港内的联属企业取得利息后，若相关的两国间并未签署税收协定， 债务国税务当局是要对之征收提税的，而避税港可能会境外所得不征收任何税收。 一般地，预提税率都较公司税率低，从而可以减少整个集团公司的税收负担。 任何国家的反避税法规都力图阻止超额利息费用的扣除，如在完善本国税收法规 的过程中，都要将向避税港公司支付利息而遗留下来的漏洞堵住。但在许多国家的税 收实践中，为鼓励外来投资而放弃对利息支付收预提所得税，从而抵消了在这方面的 反避税的努力。 ４．对利润的安排 在实行无税或低税政策的避税港，避税活动的重要内容之一就是对利润的实现地 点与时间进行精心安排。由于对包括营业利润和股息在内的所得不予征税或较少征税， 从而为高税国家内的公司将其利润转移到避税的关联企业的账户创造了前提条件。 对此，各国都通过转上定价税制加以调整。 ５．股息分配 股东对公司实现的利润，可以通过分配股息或具有股息性质的其他所得途径取得。 运用避税港在这方面进行避税，可使取得股息者减少应纳的所得税。 跨国纳税人可以利用仅采用来源地管辖权的避税港国家或地区，安排关联企业的 利润分配，达到避税的目的。例如，A公司是甲国的居民公司，要就其在世界范围内 的所得缴纳甲国的所得税。A公司计划在为投资者提供１０年免税期乙国组建一个从 事制造业活动的分支机构。同时，公司在避港国家--丙国拥有一子公司B，丙国对本 国纳税人的国外分支机构的营业利润不征税，但对国内来源征所得税。在这些条件下， A公司极可能考虑由B公司直接经营避税国的分支机构，从而取得乙国提供的１０年 免税期的好处。 美国税法对其居民公司在世界范围内的子公司中取得的股息，区别两种情况征税， 如果从高税负的子公司取得股息，可按抵机制在美国缴所得税；如果从低税国或避 税的子公司取得股息，则应并入母公司的所得在美国缴纳所得税，为此，这类子公司 通常采取把一部分利润保留在避税港的办法试图避税。针对这种情况，美国税法中的 F公部规定，对避税港内控股公司的未分配利润（保留利润），应并入美国居民公司 （母公司）的所得并计算缴纳所得税。这是美国税法中的反避税措施之一。 ６．设置投资控股公司 投资控股公司可设置在世界范围内的任何避税港国家或地区，它们既可以用于减 少对股息征收的税收，也可用于为多国企业的国际性投资活动提供金融服务。根据美 国税法的规定，这类由美国公司拥有的投资控股公司，其税收事务适用于美国税法F 分部的有关规定。 "国际金融公司"的主要目的在于使美国公司有能力向国外借款，又不必在向国外 债权人支付利息时被美国税务当局征收预提税。而美国税法F分部的有关规定使这个 目的难以实现。有个例外的情况是，当一家公司拥有美国子公司发行的债券，且这家 美国子公司的全部所得中来源于美国的部分低于２０％，这时这家公司就可免缴预提 所得税。此外，当借款者运用一家在荷属安的列斯群岛组建的子公司时，对支付利息 征的预提所得税也可免缴，因为荷属安的列斯群岛的税法规定不开征预提所得税。 １９８４年的美国税收法案取消了向外国人支付消极投资利息征收预提税的规定，此 后，"国际金融公司"也就失去作用了。 三、重新谈判税收协定 很多国家的税务当局都非常重视跨国纳税人运用避税参与缔结的税收协定从事避 税活动的情况。在某些情况下，这类税收协定有许多文不够严谨的地方。同时，这些 税收协定也可能被跨国纳税人滥用，如利用缔约国进行借贷活动，利用外国控股公司 代收所得，通过控股公司进行投资并利用缔约目的公司回避对劳务所得的征税等。对 此，应通过重新谈判税收协定的途径来解决造成避税和反避税不力的问题。 四、严格监督管理 在诸如美国和法国等发达国家，都试图通过严格监督管理程序防止本国的公民或 居民利用避税港避税。然而在另一方面，许多避税港国家和地区又采取各种措施维持 自己对跨国家投资者的吸引力，如无汇管制、对纳税人的银行账户严格保密等。 美国要求纳税人向税务部门呈送纳税申报表时，应在表中列明其在国外银行户头 中所取得的利息收入，否则要遭到罚款甚至追究法律责任的惩罚。美国税务当局还曾 要求海关协助检查美国居民与瑞士银行之间的往来信件，以此作为堵塞利用避税港避 税的手段之一。１９７３年美国与瑞士签订条约后，为利用银行部门的协作开展反避 税提供了方便。 随着国际经济交往扩大，防止纳税人从事国际性逃避税的任务也日益艰巨，因此， 各国之间加强合作，对反避税的顺利行将越来越重要和迫切，并应是各国加强监督 管理的努力方向。 (5)