【中华财税信息网北京01/07/2005信息】　案件缘由 　　某房地产开发公司（以下简称“开发商”）在深圳市福田区开发一楼盘， ２００３年２月房产竣工后，开发商与某零售企业（以下简称“商场”）签订《深圳 市房屋租赁合同》将房产的使用权一次性整体出让给承租方若干年。２００３年５月 开发商将上述整体房产划分为若干个产权单位（铺位）又公开在市场上出售铺位所有 权，并与购房者（以下简称“业主”）签订《房地产买卖合同》和《铺位委托经营合 同书》。根据“买卖合同”规定：业主可以采取现购或按揭的方式购买铺位，购买两 个铺位可以打九五折，购买三个铺位可以赠送一个固定车位；根据“委托合同”规定： 业主在购买上述铺位后需委托开发商“统一管理，统一代租，整体经营”，并承认开 发商前期整体租赁合同的合法性，开发商在出租过程中取得收益前六年归开发商，作 为对价，开发商每年向业主支付相当于房价１０％的返还楼款，从第七年开始出租收 益归业主所有，开发商只收取委托管理费。 案件分析 　　（一）三方之间经济关系的分析 　　在开发商和业主之间，根据买卖合同双方的购销关系成立，在这一点上税企之间 没有任何分歧。但是在开发商和商场、业主之间，开发商是一个居间代理身份还是一 个出租人的身份，也就是说是谁在出租房屋上，税企之间存在一定分歧。开发商认为： 虽然租赁合同是开发商同商场签订的，但房屋的所有权不归自己，是业主在出租房屋， 自己只是受托代为出租和管理，应按代理业就公司在委托出租过程中实际取得收入 （差额）征收营业税。税务机关认为：①在开发商与商场之间：开发商与商场签订的 是租赁合同，并且承租方按季向开发商支付租金，开发商收到租金的同时向其开具房 屋租赁发票，这首先在形式上可以看到双方是一种物品租赁关系，而不是居间介绍。 对商场而言，其看中的更是整体房产和房产周边的商业环境，并非是单个零散铺位， 因此其承租的是整体房产；其次，从开发商与业主之间签订的委托经营合同上看，业 主前六年取得的是固定收益，不承担房产出租经营过程中的任何风险和超额收益，商 场能否支付租金和支付多少与业主无关，因此是开发商而不是业主在出租房产，开发 商和商场之间存在实质性的租赁关系。②在开发商和业主之间：开发商与业主之间根 据双方买卖合同购买铺位，在铺位办好按揭手续完成实质性交割后，产权当归属于业 主，开发商之所以有权出租房产并因此获得经营收益，是因为开发商每年向业主返还 １０％的楼款，这笔返还楼款即是开发商取得出租房产使用权的代价，相对而言业主 收到的返楼款其实质是在约定时间内将铺位转让给他人使用而取得的报酬，应视为铺 位租金。 　　由此可以结论：三方之间经济关系是业主向开发商购买铺位，然后将铺位返租给 开发商，开发商再将租来的铺位整合成整体房产转租给商场。 　　（二）相关纳税义务的分析 　　１．开发商纳税义务的分析 　　（１）销售环节 　　①折让销售全额还是差额征税？ 　　销售折让是企业为了扩大商品销售规模、而在商品价格上给予对方的一种优惠。 由于折让作为销售者的一种营销策略，企业并没有从该笔交易中获得任何现金流入， 因此开发商只是按其实际取得收入（差额）申报缴纳营业税。而根据财政部　国家税 务总局《关于营业税若干政策问题的通知》（财税［２００３］１６号）规定，开发 商折让销售房产，只有将价款与折让额在一张发票上注明的，才能以实际收到的价款 征收营业税，否则应按全额征税。因此，开发商折让销售给业主的铺位，应按向业主 开具发票上记载的原值作为计税依据征收营业税，不得扣减折让额。 　　②赠送车位需要缴税吗？ 　　对于开发商向业主赠送的车位、是否征税？开发商认为，车位是免费赠送的、目 的是为了扩大销售，其价格已隐含在已售铺位的价格中、既然铺位已申报缴纳了营业 税，车位就不应再重复申报缴纳税款。税务机关认为，根据开发商与业主签订的买卖 合同，双方买卖的标的是铺位，并不包括车位、车位属于无偿赠送，因此根据《中华 人民共和国营业税暂行条例实施细则》第四条规定，赠送车位视同销售不动产予以征 收营业税、其计税依据应按市场合理的价格予以核定。对于赠送车位的成本是否按非 公益性捐赠不予在企业所得税税前列支，税务机关认为，上述车位赠送是企业一种促 销手段，纯属企业的商业行为，与一般的捐赠不同、应确认为与生产经营有关的成本 支出、可以税前列支。 　　③返还楼款需要纳税吗？ 　　开发商认为售价扣除销售折让和返还楼款后，才是企业实际收到的销售款，才是 营业税的计税依据，返还楼款属于销售退款，不应征收营业税。税务机关认为，返还 楼款是开发商应付的租金、属于开发商的经营费用，销售收入是开发商应向业主收取 的楼款，二者是两个过程、两项行为，其性质截然不同，在计算营业税时不能互相冲 抵，人为缩小计税依据。 　　（２）租赁环节 　　由于开发商与商场之间存在一种租赁关系，开发商在每次取得租金时，应当就其 取得的租赁收入全额按“服务业”征收营业税，不能因为向业主支付了具有租金性质 的返还楼款，而按差额征税，开发商支付返还楼款只能作为其他业务支出作为成本项 目在税前列支。 　　２．业主纳税义务的分析 　　基于上述分析，业主取得的返还楼款实质是一种租金所得，其取得的租金所得应 按规定分别缴纳营业税、城市维护建设税、教育费附加、房产税和个人所得税等税种。 本案启示 　　１．关于税收政策的思考 　　除了税法和有关文件明确规定可以按差额征税外，正是由于营业税基本按流转环 节全额征税存在重复征税问题，加重了纳税人的税收负担，才使许多纳税人利用各种 手段规避纳税义务。以本案为例，业主将房屋出租给开发商需要就其取得的返还楼款 缴纳营业税，开发商将房屋出租给商场又存在一个全额征税环节，如果开发商取得的 转租差价率较低，其除了缴税外将无利可图。因此，借鉴增值税的征税思想，适时改 革营业税的征税方法，应是营业税税制改革的未来取向。 　　２．关于税收征管的思考 　　业主从开发商取得的返还楼款如何申报应纳税款，开发商是否有代扣代缴税款的 义务？各税种相应的实体法中并没有明确规定，只有《中华人民共和国个人所得税法》 第八条规定了个人所得税以支付人为扣缴义务人，而营业税、城市维护建设税、教育 费附加和房产税等税种，相关行政法规并没有类似规定。 　　扣缴义务是一项法定义务，法无规定，实践中可以不执行。在本案中，如果开发 商不代扣代缴各项税款，而要求业主自行申报缴纳，其难度可想而知。因此，在扣缴 义务方面，各法律法规应尽量统一，多增加一些实用性规定，以便于实际征管。在目 前相关法律法规没有明确规定开发商负有代扣代缴税款义务的前提下，税务机关可以 根据《中华人民共和国税收征收管理法》第二十九条的规定，与开发商签订《委托代 征税款协议书》通过行政委托的方式要求开发商代征各项税款，以尽量堵塞在征管环 节上可能存在的漏洞。（ｚ２００４１２０８２１３） 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　(4)