【中华财税网北京03/19/2002信息】　一、没有出口业务的一船纳税人外商投资 企业和外国企业应纳税额的确定 作为一般纳税人的外商投资企业和外国企业应纳增值税的计算，可以分为两种情 况： 一种是没有出口业务情况下应纳税额的计算，另一种是有出口业务情况下应纳税 额的计算。 这两种情况下，应纳税额的计算有较大差别，所以下面我们分别加以讲解。 对于没有出口业务的作为一般纳税人的外商投资企业和外国企业销售货物或者应 税劳务，其应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。计算公式为： 应纳税额＝当期销项税额－当期进项税额 所以，在具体计算应纳税额时，首先应当确定当期的销项税额和进项税额，进而 确定当期的应纳税额。 （一）销项税额的确定 销项税额是指纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和规定的税率计算并向 购买方收取的增值税额。 销项税额计算公式： 销项税额＝销售额×税率 下面通过具体例子来说明外商投资企业和外国企业销项税额的确定。 1、一般销售货物销项税额的确定 ［例1］志远工业公司为中外合资企业，从事机械及相关产品的生产，经主管税 务机关认定为一般纳税人。2000年2月1日，向本市某公司销售A产品一批，增值税专 用发票上注明价款为1280000元，增值税额为217600元。对方用转账支票支付。 按照规定，纳税人以交款提货的方式销售货物，不论货物是否发出，均以收讫销 售额或者取得索取销售额的凭据，并将提货单交给买方的当天为纳税义务发生时间。 所以，对于交款提货方式销售的货物，不论是在月初还是在月中、月末，只要收到款 项（可以是现金，也可以是支票、银行本票、银行汇票），就应当确认当月的销项税 额。在这项业务中，志远工业公司收到对方交来的支票，只要已经将提货单交给了对 方，不管货物是否已经发出，均应根据发票存根和支票确认当月的销项税额108800元。 在具体进行会计核算时，会计人员应当根据发票存根和支票作如下会计分录： 借：银行存款　　　　　　　　　　　　 1497600 　贷：产品销售收入　　　　　　　　　 1280000 　　　 应交税金--应交增值税（销项税额） 　217600 ［例2］佳福精品百货商店为外商独资企业，经主管税务机关认定为一般纳税人。 2000年12月1日共收到现金2534000元。其中，销售粮食、食用植物油等税率为13％的 货物共计565000元，其他商品1969000元。 这项业务和上一项业务一样都是交款提货销售货物，也应当以收到价款的当天为 纳税义务发生时间。与上一业务不同的是，百货商店向消费者销售商品，一般只开具 普通发票，而不开具增值税专用发票。在普通发票上，只列示金额一个栏目，不分别 注明价款和税款。所以在开具普通发票的情况下，货物销售的价款和增值税税款是合 并在一起向购买者收取的。但是不管是开具增值税专用发票还是开具普通销售发票， 只要其销售货物按照税法规定应当征收增值税，都应当计算销项税额。在这种情况下， 就必须将普通发票上含税的销售额换算成不含税销售额，作为计算销项税额的依据。 其换算公式为： 销售额（不含税）＝含税销售额／（1＋税率） 在本例中，粮食、食用植物油含税销售额为565000元，其增值税税率为13％，则 不含税销售额为： 销售额（不含税）＝565000÷（1＋13％） 　　　　　　　　＝500000元 其他商品的含税销售额为196900元，增值税税率为17％，则不含税销售额为： 销售额（不含税）＝196900÷（1＋17％） 　　　　　　　　＝1682905．98元 则当日该百货商店销售商品的销项税额为： 销项税额＝销售额（不含税）×税率 　　　　＝500000×13％＋1682905．98×17％ 　　　　＝65000＋286094．02 　　　　＝351094．02元 则应当确认1日销售商品的销项税额为351094．02元。 在具体进行会计核算时应当作如下会计分录： 借：现金　　　　　　　　　　　　　　　 2534000 　贷：商品销售收入 　　　　　　　　　　2182905．98 　　　应交税金--应交增值税（销项税额） 　351094．02 ［承例1］志远工业公司1999年7月与某单位签订合同，向该单位销售成套设备一 套，总价值为6000000元。合同规定采取分期收款结算方式，7月15日交付时支付总价 款的40％，以后每半年支付一次，每次支付总价款的10％，三年付清。 按照规定，纳税人采取分期付款方式销售货物，应以销售合同约定的收款日期当 天为纳税义务发生时间。在本项业务中，志远工业公司于1999年7月15日交付设备时 收到对方交来的首期款2400000元，应当确认当期的销项税额： 销售额＝2400000÷（1＋17％） 　　　＝2051282．05元 销项税额＝2051282．06×17％ 　　　　＝348717．95元 2000年2月15日，不管对方是否如约支付10％的价款，志远工业公司都应按规定 确认当期的销售额和相应的销项税额： 销售额＝600000÷（1＋17％） 　　　 ＝512820．51元 销项税额＝512820．51×17％ 　　　　＝87179．49元 在具体进行会计核算时，若对方单位如约付款，则志远工业公司应当作如下会计 分录： 借：银行存款　　　　　　　　　　　　 600000 　贷：产品销售收入　　　　　　　　　 512820．51 　　　应交税金--应交增值税（销项税额） 87179．49 若对方没有如约付款，则志远工业公司应当作如下会计分录： 借：应收账款 　　　　　　　　　 600000 　贷：产品销售收入　　　　　　　　　 512820．51 　　应交税金--应交增值税（销项税额） 　87179．49 ［承例1］某单位2000年1月25日向志远工业公司订购E产品一批，总价款为 1170000元，按合同规定支付定金200000元。2月22日志远工业公司按合同规定交付货 物，并收到该单位交来的余款970000元。志远工业公司按规定开具增值税专用发票， 注明价款为1000000元，增值税额为170000元。 按照规定，纳税人采取预收货款方式销售货物，应以发出货物的当天为纳税义务 发生时间。在本项业务中，志远工业公司于2000年1月25日收到对方交来的定金 200000元，但货物并没有发出，因此不能确认销项税额。2月22日，志远工业公司按 合同规定发出货物，应当按规定根据增值税专用发票注明的增值税额确认2月份销项 税额170000元。 在具体进行会计核算时，1月25日收到定金时志远工业公司应当将收到的定金作 为预收账款，作如下会计分录： 借：银行存款　　　　　　　　　　　　 200000 　贷：预收账款　　　　　　　　　　　 200000 2月22日发出货物后，应当按规定确认销售额和相应的销项税额，作如下会计分 录： 借：预收账款　　　　　　　　　　　　 1170000 　贷：产品销售收入　　　　　　　　　 1000000 　　　应交税金--应交增值税（销项税额） 170000 借：银行存款　　　　　　　　　　　　 970000 　 贷：预收账款　　　　　　　　　　　 970000 ［承例1］2月21日，志远工业公司向某单位销售B产品一批，价款1200000元，随 同商品出售但单独计价包装物20000个，每个5元，货款未收。 按照税法规定，纳税人销售货物，其应纳增值税的销售额包括价外收取的各项费 用，其中包括包装费。对于价外费用，无论会计制度规定如何核算，都应当并入销售 额计税。在本项业务中，随产品出售并单独计价的包装物收入100000元，应当按规定 计入销售额，则志远工业公司在本项业务中的销售额应为1300000元，则销项税额应 为221000元（1300000×17％）。 在具体进行会计核算时，按会计制度规定，包装物销售收入应计入其他业务收入。 则志远工业公司应作如下会计分录： 借：应收账款　　　　　　　　　　　　 1521000 　 贷：产品销售收入　　　　　　　　　 1200000 　　　 其他业务收入 　 　　　　　　　　　100000 　　　 应交税金--应交增值税（销项税额）　 221000 ［承例1］2月26日，志远工业公司向外地某公司发出B产品一批，并开出增值税 专用发票，注明价款为1800000元，增值税额306000元，用转账支票代买方支付运输 费40000元。合同规定采取托收承付方式进行结算。27日办妥托收手续。 按照规定，纳税人以托收承付和委托收款方式销售货物，以发出货物并办妥托收 手续的当天为纳税义务发生时间。所以，对于以托收承付和委托收款方式销售的货物， 只要货物已经发出并办妥了托收手续，就应当确认当月的销项税额。在这项业务中， 志远工业公司于26日发出货物，于27日办妥托收手续，尽管款项不一定能在月内收到， 但应当根据发票存根和银行盖章退回的托收凭证确认当月的销项税额306000元。 按照规定，对于销售货物的运输费，只要同时符合下列两个条件即承运部门的运 费发票开具给购买方的，纳税人将该项发票交给购买方的，则该运输费不包括在销售 额中。在这项业务中，志远工业公司仅仅是代买方垫付运输费，并未从中获取经济利 益，因此这40000元运输费不应包括在销售额中。 在具体进行会计核算时，会计人员应当根据发票存根和银行盖章退回的托收凭证 作如下会计分录： 借：应收账款　　　　　　　　　　　　 2146000 　贷：产品销售收入　　　　　　　　　 1800000 　　　银行存款 　　　　　　　　　　　 　 40000 　　　应交税金--应交增值税（销项税额） 　306000 ［承例1］2月20日，某单位因质量问题而将一批产品退还给志远工业公司，该批 产品价款为100000元，增值税额为17000元。志远工业公司同意退货，并返还货款。 按规定，纳税人因销货退回而退还给对方的增值税税额，应从当期的销项税额中 扣减。 在具体办理销货退回时，按照现行有关规定，在购买方尚未付款或者尚未入账的 情况下，可直接将增值税专用发票的发票联和抵扣联退还销售方，销售方可直接抵扣 当期销项税额；若购买方已经入账，发生退货而增值税专用发票的发票联和抵扣联无 法退还的情况下，应由购买方向当地主管税务机关申请开具进货退出或索取折让证明 单，送交销售方，销售方根据证明单才能开具红字增值税专用发票，扣减当期的销项 税额。 在具体进行会计核算时，应当根据对方退回的增值税专用发票的发票联和抵扣联， 或者红字增值税专用发票编制如下会计分录： 借：银行存款 　　　　　　　　　 117000 　贷：应交税金--应交增值税（销项税额） 17000 　　　产品销售收入 　　　　 100000 2．特殊销售方式下货物销售销项税额的确定 在有些情况下，企业为了扩大销售，会采取一些特殊的销售方式，如折扣销售、 以旧换新、以货易货、还本销售等，以增加销售，占领市场。对于这些特殊的销售方 式，应当按照税法的有关规定确定销项税额。 （1）折扣销售下销项税额的确定 销售折扣是指销售方为了推销产品和及早收回销货款而给予购买方在价格方面一 定的优惠。销售折扣分为两种：一种是商业折扣，是指销售方由于买方大量购买而给 予购买方一定比例的价格优惠，即买得越多价格越便宜。比如某企业为推销某产品， 规定该产品单价100元（不含税），若一次购买100件以上的按九五折计价，也即可享 受5％的价格优惠；凡一次购买200件以上的按九Ｏ折计价，即可享受10％的价格优惠； 若一次购买400件以上的按八五折计价，即可享受15％的价格优惠。另一种是现金折 扣，即销售方对于提前付款的购买方给予的低于发票金额的优惠。比如，某企业为鼓 励买主及早付款，规定价格条件为3／10、2／20、N／30，也就是说，凡是在10日内 付款的可享受3％的优惠，凡是在20日内付款的可享受2％的价格优惠；超过20日付款 的不能享受优惠。 一般来说，商业折扣在销货时即已经确定，并在发票中作了反映。也就是说，在 存在商业折扣的情况下，发票金额本身一般就是扣除了商业折扣后的净额。比如，某 企业购买上述产品250件，按规定可享受10％的价格优惠，这在购买时已经确定，销 货发票上注明的价款应为22500元，即100×250×（1－10％）＝22500元。但在有些 情况下，由于种种原因，销货发票金额按原价开具，折扣则是另外由卖方支付的；或 者销货发票按原价开具，折扣则另开红字发票单独反映。 在存在现金扣扣的情况下，一般来讲，发票是在销货时按原价开具的，而支付价 款则是在购买方取得货物后若干天以后进行的，是否享受现金折扣、享受多少现金折 扣在销货时是无法确定的，除非双方明确约定，或者购买方当场支付，否则现金折扣 在销货发票中无法进行反映。所以现金折扣一般是在销货发票外单独开具发票反映的。 按照《增值税若干具体问题的规定》的规定，纳税人采取折扣方式销售货物，如 果销售额和折扣额同在一张发票上分别注明的，可以按扣除折扣后的销售额征收增值 税；如果将折扣额另开发票，则不得从销售额中减除折扣额。 ［承例1］志远工业公司销售E产品，产品价目表规定该产品单价4000元（不含税）， 若一次购买100件以上的按九五折计价，凡一次购买200件以上的按九Ｏ折计价，若一 次购买300件以上的按八五折计价。2月13日向某单位销售E产品400件，对方用转账支 票支付全部款项。 在这项业务中，若志远工业公司在销售货物时将销售额和折扣额同在一张发票上 分别注明，则按照税法规定，应按扣除折扣额后的净销售额计算征收增值税。则该笔 业务的销项税额为： 销项税额＝400×4000×85％×17％ 　　　　＝136000×17％ 　　　　＝231200元 在具体的会计核算中，应当作如下会计分录： 借：银行存款 　　　　　　　　　　　　　1591200 　贷：产品销售收入 　　　　　　　　　　1360000 　　　应交税金--应交增值税（销项税额）　 　231200 若购买方要求将折扣额单独返还，则折扣额单作凭证进行反映，则按规定不得从 销售额中扣除折扣额。则该笔业务的销项税额为： 销项税额＝400×4000×17％ 　　　　＝1600000×17％ 　　　　＝272000元 在具体的会计核算中，应当作如下会计分录： 借：银行存款　 　　　　　　　　　　　　　1872000 　贷：产品销售收入 　　　　　　　　　　 1600000 　　　应交税金--应交增值税（销项税额）　　 272000 借：销售折扣与折让　　　　　　　 　　　　　240000 　贷：银行存款　　　　　　　　　　 　　　　240000 ［承例1］志远工业公司2月11日向某单位销售C产品一批，价税合计为936000元， 价格条件为3／10、1／20、N／30。 在这项业务中，如果购货单位在购买时直接付款，或者志远工业公司与购货单位 明确约定在10日内或者20日呐付款，或者在付款时开具发票，则在开具发票时可直接 在发票中注明销售额和折扣额，按扣除现金折扣额的销售额计算销项税额。当场付款 或者在10日内付款的，增值税专用发票上注明的销售额为800000元，折扣额为24000 元（800000×3％），销项税额为131920元［（800000－24000）×17％］。在20日内 付款的，增值税专用发票上注明的销售额为800000元，折扣额为8000元（800000× 1％），销项税额为134640元［（800000－8000）×17％］。 在具体的会计核算时可作如下会计分录： （1）当场付款的： 借：银行存款 　　　　　　　　　　　　 907920 　贷：产品销售收入 　　　　　　　　　 776000 　　　应交税金--应交增值税（销项税额） 131920 （2）10日内付款的： 发出产品时： 借：应收账款 　　　　　　　　　　　　 907920 　贷：产品销售收入 　　　　　　　　　 776000 　　　应交税金--应交增值税（销项税额） 131920 收款时： 借：银行存款 　　　　　　　　　　　　 907920 　贷：应收账款 　　　　　　　　　　　 907920 （3）20日内付款的： 发出产品时： 借：应收账款 　　　　　　　　　　　　 926640 　贷：产品销售收入 　　　　　　　　　 792000 　　　应交税金--应交增值税（销项税额） 134640 收款时： 借：银行存款 　　　　　　　　　　　　926640 　贷：应收账款 　　　　　　　　　　　 926640 如果购货单位没有与志远工业公司明确约定在何时付款，且在发出货物时开具增 值税专用发票时，在发票中按全额确定销售额和销项税额。则增值税专用发票中注明 的销售额为800000元，销项税额即为136000元。 在具体的会计核算时应当作如下会计分录： 发出产品时： 借：应收账款 　　　　　　　　　　　　 936000 　贷：产品销售收入 　　　　　　　　　 800000 　　　应交税金--应交增值税（销项税额） 136000 若对方在10日内付款，则应当作如下会计分录： 借：银行存款 　　　　　　　　　　　 912000 　　财务费用　 　　　　　　　　　　　24000 　贷：应收账款 　　　　　　　　　　 936000 若对方在20日内付款，则应当作如下会计分录： 借：银行存款 　　　　　　　　　　　 928000 　　财务费用 　　　　　　　　　　　　 8000 　贷：应收账款 　　　　　　　　　　 936000 若对方在20日后付款，则应当作如下会计分录： 借：银行存款 　　　　　　　　　　　936000 　 贷：应收账款 　　　　　　　　　　 936000 （2）以旧换新销售方式下销项税额的确定 所谓以旧换新销售，是指企业以折价收回旧货，并以旧货折价款抵消一部分新货 价款的一种销售方式。企业通过以旧换新销售方式，可以刺激消费者更新消费品，特 别是耐用消费品，以扩大销售。 按照《增值税若干具体问题的规定》的规定，纳税人采取以旧换新方式销售货物， 应按新货物的同期销售价格确定销售额，并以此销售额确定销项税额。 ［承例2］佳福精品百货商店12月26日采用以旧换新方式销售某种洗衣机。该种 洗衣机市场价格为每件2340元（含税），当日采用以旧换新方式销售该种洗衣机2000 台，旧货折价800000元。 按照税法规定，企业采用以旧换新方式销售货物，应按新货物的同期销售价格确 定销售额。在本项业务中，企业销售洗衣机，实际收到现金为3880000元，但在计算 销项税额时，应按该产品的同期销售价格4680000元（2340×2000）计算销售额、则 销售额为4000000元［4680000÷（1＋17％）］，则销项税额为680000元（4000000× 17％）。 在具体进行会计核算时，百货商店应作如下会计分录： 借：银行存款 　　　　　　　　　　　　 3880000 　　材料物资 　　　　　　　　　　　　　 800000 　贷：商品销售收入 　　　　　　　　　4000000 　　　应交税金--应交增值税（销项税额）　 680000 （3）还本销售方式下销项税额的确定 所谓还本销售，是指货物售出后，销售方按照约定的时间，一次性或者分次向购 买方返还部分或全部价款（即还本）的销售的方式。按照规定，采用还本销售方式销 售货物，不管销售方是返还全部价款还是返还部分价款，都应当按销售额确认销项税 额，不得从销售额中扣除还本支出。 ［例3］某农机公司（中外合资）为推销其生产的某种新型农用机械，实行还本 销售，限量10台。按照规定，该产品销售价格为每件67800元（含税），消费者购买 该产品后，农机公司将在一年内分两次返还全部价款的50％，即售出半年后返还其中 的20％，满一年后返还其中的30％。1999年11月6日农机公司向某农民销售该产品一 台，向其收取现金67800元。2000年5月6日农机公司如约向该消费者返还20％即13560 元，11月6日又如约返还另外的30％即20340元。 按照规定，纳税人采用还本销售方式销售货物，应当按正常销售价格确认销售额 和销项税额，不得从销售额中扣除还本支出。在本项业务中，企业销售该货物，尽管 实际实现的收入只有33900元（67800－13560－20340），但按规定应当确认销售额 （含税）为67800元，不合税销售额为60000元［67800÷（1＋1．3％）］，应当确认 销项税额为7800元。 实际进行会计核算时，应当作如下会计分录： 销货时： 借：现金 　　　　　　　　　　　　　　　 67800 　 贷：产品销售收入 　　　　　　　　　　 60000 　　　 应交税金--应交增值税（销项税额） 　 7800 半年后还本20％时： 借：产品销售成本 　　　　　　　　　　 13560 　贷：现金 　　　　　　　　　　　　　 13560 一年后还本30％时： 借：产品销售成本 　　　　　　　　　　 20340 　贷：现金 　　　　　　　　　　　　　 20340 （4）以物易物销售方式下销项税额的确定 所谓以物易物销售，是指购销双方不以货币进行结算，而是以同等价款的货物进 行相互结算，从而实现货物的销售的方式。采用以物易物销售方式销售货物，虽然销 售方并没有收到现金，但是它仍是企业销售商品的一种方式，仍应当确认销售收入， 相应地，企业也应当按销售同类商品的销售价格计算销售额，并计算销项税额。 ［例4］某食品工业公司（中外合资）以芝麻油换芝麻，9月1日以芝麻油2000公 斤换取农民的芝麻8000公斤。该公司销售同类芝麻油的销售价格为每公斤7．91元（含 税）。 按照税法规定，企业采用以物易物方式销售货物，应按销售同类货物的销售价格 确定销售额。在本项业务中，该公司以芝麻油换取芝麻，可以将其视作企业销售芝麻 油业务和收购芝麻业务的合二为一，虽然并没有收到现金，但仍应确认销售芝麻油业 务的销售收入。由于本项业务中并没有明确的结算价格，所以应当按照企业销售同类 芝麻油的销售价格确定销售额，则该业务的销售额（含税）为15820元（2000×7．91）， 不含税销售额为14000元［15820÷（1＋13％），则销项税额为1820元（14000×13％）。 在具体进行会计核算时，食品工业公司应作如下会计分录： 借：材料采购 　　　　　　　　　　　　　 14000 　　应交税金--应交增值税（进项税额） 　　 1820 　贷：产品销售收入 　　　　　　　　　　 14000 　　　应交税金--应交增值税（销项税额） 　 1820 3．包装物押金的销项税额的确定 在许多情况下，企业为了促进货物的销售，在出售货物时，向购买方出租或者出 借包装物。按照规定，对于企业出售货物时出租或者出借包装物而向购买方收取的押 金，凡是单独记账核算的，不并入销售额征税。但对逾期（以一年为限）包装物押金， 无论是否退还均并入销售额征税。个别包装物周转使用期限较长的，报经税务征收机 关确定后，可适当放宽逾期期限。另外，按照规定，对除啤酒、黄酒外的其他酒类产 品收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应计入当期销售额征税。 ［承例1］志远工业公司1999年2月16日向某单位销售产品一批，向其收取货物的 价款和增值税额共计468000元，同时向其收取包装物押金8000元。志远工业公司按规 定对包装物押金单设账簿进行单独核算。2000年2月16日，包装物押金已经超过一年， 而对方仍然没有退回包装物，企业按约定将押金没收，转作收入。 在本项业务中，志远工业公司在销售货物时向购买方收取的包装物押金8000元， 由于单独记账核算的，不并入销售额征税。所以，志远工业公司在1999年2月16日计 算销项税额时，其销售额为400000元［468000÷（1＋17％）］，不包括收取的包装 物押金8000元。但2000年2月16日，包装物押金已经满一年，按规定应当并入销售额 征税。则2000年2月16日志远工业公司应当将包装物押金8000元并入当期销售额计算 销项税额，销项税额为1162．39元［8000÷（1＋17％）×17％）。 在具体进行会计核算时，在销售产品时应当作如下会计分录： 借：银行存款 　　　　　　　　　　　　　　 476000 　贷：产品销售收入 　　　　　　　　　　　 400000 　　　应交税金--应交增值税（销项税额）　　 68000 　　　其他应付款 　　　　　　　　　　　　　 8000 2000年2月16日，志远工业公司将逾期未退还包装物押金4000元转作营业外收入， 并按规定计算销项税额。则作如下会计分录： 借：其他应付款 　　　　　　　　　　　8000 　贷：营业外收入 　　　　　　　　　　 6837．61［8000÷（1＋17％）］ 　　　应交税金--应交增值税（销项税额） 1162．39　（8000－6837．61） 4．提供应税劳务销项税额的确定 按照规定，对于外商投资企业和外国企业提供应税劳务所实现的销售额，和销售 产品实现的销售额一样，应按规定计算销项税额，缴纳增值税。 ［承例2］佳福精品百货商店服装部12月3日接受顾客委托代为加工毛衣一批，对 方用现金支付加工费4680元（含税）。 按照规定，企业接受其他单位或个人委托代为加工，或者从事修理、修配业务， 其所取得的加工费，或者修理费、修配费应按规定的税率征收增值税。在本项业务中， 百货商店从事加工劳务，其所收到的加工费4680元，销售额为4000元［4680÷（1＋ 17％）］，应按规定计算销项税额680元（4000×17％）。 在具体的会计核算中，在收到加工费时应当作如下会计分录： 借：现金 　　　　　　　　　　　　　　　4680 　贷：其他业务收入 　　　　　　　　　　 4000 　　　应交税金--应交增值税（销项税额）　 680 5．视同销售情况下销项税额的确定 在一般情况下，只有企业出售产品或提供劳务，取得产品销售收入或者劳务收入， 税务机关才根据企业销售产品或劳务的销售额征收增值税。但是在有些情况下，比如 企业将自产或外购的商品用作本企业的固定资产，或者用于向其他企业进行投资等等， 企业虽然没有发生销售行为，但应当视同销售，应当征收增值税。 按照《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的规定，企业的下列行为，视 同销售货物： （1）将货物交付他人代销； （2）销售代销货物； （3）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他 机构用于销售，但机构在同一县（市）内的除外； （4）将自产或委托加工的货物用于不征收增值税的项目； （5）将自产、委托加工或购买的货物作为投资提供给其他单位或个体经营者； （6）将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者； （7）将自产、委托加工的货物用于集体福利和个人消费； （8）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。 按照《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的规定，有视同销售行为而无 销售额者，由主管税务机关按下列顺序核定其销售额： （1）按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定。 （2）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定。 （3）按组成计税价格确定。组成计税价格的公式如下： 组成计税价格＝成本×（1＋成本利润率） 公式中的成本利润率为10％，但属于应从价定率征收消费税的货物，其成本利润 率应为消费税有关规定确定的成本利润率（参见第三章有关内容）。 公式中的成本，销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成 本。对属于应征收消费税的货物，其组成计税价格中应加消费税税额。 对于上述视同销售的货物，在具体确定应纳增值税时应区分不同情况进行处理： （1）对于委托代销的货物，应于收到代销单位的代销结算清单时确定销项税额。 （2）对于接受其他单位委托代销的货物，应当区分两种情况：一种是以收取手 续费方式代销货物，即代销货物按双方约定的价格销售，货物销售后企业按一定比例 收取手续费。在这种情况下，企业不将代销货物作为本企业的商品处理，销售商品取 得的款项也不确认商品销售收入，只是将手续费收入确认为代购代销收入，相应地对 于这种代销货物不征收增值税。另一种是不以收取手续费方式代销货物，即对代销货 物按双方约定的价格进行结算，而实际销售价格由企业自主确定，企业实际赚取的是 货物的实际销售价格与结算价格的差额。在这种情况下，企业将代销货物作为本企业 的商品，销售商品取得的款项作为本企业的商品销售收入，相应地对于这种代销货物 应和企业销售的其他商品一样征收增值税，其纳税义务发生时间也和企业销售的其他 商品没有差别。 （3）对于上述第三项视同销售行为，其纳税义务发生时间为货物移送当日，可 按同类货物的销售价格或组成计税价格确定销项税额。 （4）企业将自产、委托加工完成的货物用于非应税项目、集体福利或个人消费， 将自产、委托加工完成或购买的货物作为投资、分配给股东或投资者以及无偿赠送他 人等，其纳税义务发生时间也为货物移送当日，也应当按照同类货物的销售价格或组 成计税价格计算销项税额。 ［承例1］2月20日，志远工业公司与菜单位联营举办一新公司。按照协议，志远 工业公司以其生产的产品一批，作为投资，提供给新公司，协议价格为5000000元。 该批货物的成本为4500000元，按照公司同类货物销售价格计算，其销售额应为 6000000元。按照税法规定，企业将自产的货物作为投资提供给其他单位或个体经营 者，应视同销售货物，征收增值税。在本项业务中，公司将购买的货物提供给其他单 位作为投资，应当按照销售同类货物的销售价格计算销项税额。则该批货物的销项税 额应为： 销项税额＝6000000×17％ 　　　　＝1020000元 在具体进行会计核算时，公司应当作如下会计分录： 借：长期投资 　　　　　　　　　　　 5000000 　 贷：产成品 　　　　　　　　　　　 4500000 　　　 资本公积 　　　　　　　　　　　 500000 同时作如下分录： 借：长期投资 　　　　　　　　　　　1020000 　贷：应交税金--应交增值税（销项税额）1020000 ［承例2］12月27日，佳福精品百货商店将其委托某服装厂加工的服装一批发给 职工，作为职工元旦福利。该批服装的材料成本为600000元，加工费为400000元。假 定： ①按公司当月销售的同类货物销售价格计算，该批货物销售额为1400000元。 ②公司从未销售过同类产品。 按照规定，企业将委托加工的货物用于职工个人消费的，也应视同销售货物，应 按规定计算销项税额。 第一种情况：企业销售过同类产品，则按同类货物的销售价格计算销售额为 1400000元，根据销售额计算相应的销项税额为238000元。 第二种情况：若企业从未销售过同类产品，则应按组成计税价格确定销售额： 组成计税价格＝成本×（1＋成本利润率） 　　　　　　＝1000000×（1＋10％） 　　　　　　＝1100000元 销项税额＝1100000×17％ 　　　　＝187000元 假定百货商店销售过同类商品，则在具体进行会计核算时，百货商店应当作如下 会计分录： 借：应付福利费 　　　　　　　　　　　 1238000 　贷：库存商品 　　　　　　　　　　　 1000000 　　　应交税金--应交增值税（销项税额） 　238000 6．混合销售时销项税额的确定 如前所述，从事货物生产批发、零售的外商投资企业和外国企业的混合销售行为 应当视同销售货物征收增值税，应按货物的销售额和非应税劳务销售额的合计数计算 销项税额。 ［承例1］志远工业公司2月16日向某公司销售A产品一批，总价款为160000元， 应购买方要求，由志远工业公司所属安装部负责安装，对方支付安装费7200元。按合 同规定，对方以转账支票支付全部款项。 在本项业务中，既有货物的销售，又有非应税劳务（安装劳务）的销售，因而属 于混合销售行为，应按货物销售额和劳务销售额的合计数计算销项税额。货物的含税 销售额为160000元，劳务的含税销售额为7200元，含税销售额合计数为167200元，不 含税销售额为142905．98元［167200÷（1＋17％）］，则销项税额为24294．02元。 在具体进行会计核算时，志远工业公司在收到对方交来的银行汇票时应当作如下 会计分录： 借：银行存款 　　　　　　　　　　　　　 167200 　贷：产品销售收入 　　　　　　　　　　 136752．14 　　　其他业务收入 　　　　　　　　　　　 6153．84 　　　应交税金--应交增值税（销项税额） 24294．02 7．兼营非应税劳务销项税额的确定 按照《实施细则》的规定，企业兼营非应税劳务应分别核算货物和非应税劳务的 销售额。不分别核算或者不能准确核算的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征 收增值税。对于企业兼营非应税劳务而按照税务机关的规定应当缴纳增值税的，应当 按照企业非应税劳务的销售额和规定的税率计算销项税额。 ［例5］8月12日，花乡商贸有限责任公司（中外合资）所属的车队受某单位委托 代为运输货物一批，收到某客户交来的运输费6000元。车队主要以运输本公司货物为 主，虽也对外服务，但由于业务量较小，不单独进行会计核算，税务机关核定其应征 收增值税。 在这项业务中，车队所提供的劳务属于非增值税应税劳务，但由于不单独核算， 所以按税务机关的规定应当征收增值税，因而车队实现的劳务收入应当按规定的税率 计算确认销项税额。企业收到的运输费6000元为含税销售额，不含税销售额为 5128．21元［6000÷（1＋17％）］，销项税额为871．79元。 在具体进行会计核算时，应当作如下会计分录： 借：现金 　　　　　　　　　　　　　　 6000 　 贷：其他业务收入 　　　　　　　　　5128．21 　　　 应交税金--应交增值税（销项税额） 871．79 8．售价明显偏低情况下销项税额的确定 按照《实施细则》的规定，企业销售货物或者应税劳务的价格明显偏低且无正当 理由的，由主管税务机关按下列顺序核定其销售额： （1）按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定。 （2）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定。 （3）按组成计税价格确定。组成计税价格的公式如下： 组成计税价格＝成本×（1＋成本利润率） 公式中的成本利润率为10％，但属于应从价定率征收消费税的货物，其成本利润 率应为消费税有关规定确定的成本利润率（参见第三章有关内容）。 公式中的成本，销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成 本。 对属于应征收消费税的货物，其组成计税价格中应加消费税税额。 ［承例1］志远工业公司2000年1月27日向其子公司销售某产品400件，销售价格 为每件400元（含税），企业开出增值税专用发票注明销售额为136752．14元，增值 税额为23247．86元。该批产品的进价为每件360元，消费税税率为30％，消费税法规 定成本利润率为5％。税务机关在进行纳税检查时认为该批货物的销售价格明显偏低， 应按组成计税价格确定销项税额。则： 组成计税价格＝成本×（1＋成本利润率）÷（1－消费税率） 　　　　　　＝360×400×（1＋5％）÷（1－30％） 　　　　　　＝216000元 销项税额＝216000×17％ 　　　　＝36720元 志远工业公司应当就该批货物的销售补缴增值税为13472．14元（36720－ 23247．86）。 在具体进行会计核算时，应当作如下会计分录： 借：产品销售费用 　　　　　　　　　　　13472．14 　贷：应交税金--应交增值税（销项税额） 13472．14 9．当期销项税额的确定 外商投资企业和外国企业应当在对当期销售货物、提供劳务、包装物押金、视同 销售等各项业务的销项税额进行确认的基础上，月末，确定本期的销项税额总额。企 业当期的销项税额总额应当等于当期内发生的销售货物、提供劳务、包装物押金、视 同销售等业务所确认的销项税额之和。 ［承例1］按照前述有关业务，志远工业公司当月销项税额情况如下： 2月1日，销售A产品一批，销项税额217600元； 2月11日，销售C产品一批，对方在10日内付款，销项税额为131920元； 2月13日，销售E产品一批，销售额和折扣额开在同一张发票上，销项税额为 231200元； 2月15日，确认分期付款销售F产品当期的销项税额87179．49元； 2月16日，销售A产品一批，产品价款和安装费的销项税额为24294．02元； 2月16日，将逾期包装物押金转作收入，确认销项税额为1162．39元； 2月20日，以产品一批作为投资，增值税额为1020000元； 2月20日，办理退货，退回增值税额17000元； 2月21日，销售B产品一批，确认产品和包装物的销项税额为221000元； 2月22日，销售E产品一批，销项税额为170000元； 2月26日，销售B产品一批，销项税额为306000元； 1月27日，向子公司销售产品一批，销项税额为23247．86元，本月应补缴税款 13472．14元。 根据上述资料，可以计算出当月因销售货物、提供劳务、逾期包装物押金转作收 入、视同销售等业务确认的销项税额总额为： 2月份确认的销项税额总额＝217600＋131920＋231200＋87179．48＋24294．02 ＋1162．39＋1020000－17000＋221000＋170000＋306000＋13472．14＝2406828．04 元 在具体的会计核算中，会计人员可以根据“应交税金--应交增值税”账户的有关 资料中计算确定当月销项税额总额。 志远工业公司可以从其2月份“应交税金--应交增值税”账户的具体记录（见表 2-5）中确定2月份销项税额总额。从表2-5中可以看出，2月份，志远工业公司因销售 货物、提供劳务、包装物押金转作收入、视同销售等确认的销项税额为1403828．03 元（见表中“销项税额”栏目的合计数）。 表2-5 应交税金--应交增值税 　　略 借 方 贷 方 略 　 合计 进项税额 已交税金 合计 销项税额 进项税额转出 　　1 217600 　　2 136000 　　3 342800 　　4 40800 　　4 （27200） 　　5 68000 　　9 4080 　　11 86253．75 131920 　　13 2312100 　　15 2720 87179．49 　　16 13600 24294．02 　　16 1162．39 　　19 510000 　　20 1020000 　　 （17000） 　　21 221000 　　22 420 340000 　　25 37400 　　26 306000 　　27 306000 　　28 11280 13472．14 　　合计 1494753．75 2406828．04 37400 ［承例2］按照有关业务资料，百货商店当月销项税额情况如下： 12月1日-31日，零售商品，共实现零售额102077000元，其中，粮食、食用植物 油等税率为13％的商品的零售额为16950000元，其中，销售额为15000000元，销项税 额为1950000元；税率为17％的商品的零售额为59070000元，其中，销售额为 50487179．48元，销项税额为8582820．52元；代销商品的零售额为14625000元，其 中，销售额为12500000元，销项税额为2125000元；免税商品为11432000元。另外： 12月1-31日，服装部接受顾客委托加工毛衣，收取加工费234000元，销售额为 200000元，销项税额为34000元； 12月26日，采用以旧换新方式销售洗衣机，销项税额为680000元； 12月27日，将购入服装发给职工作为福利，销项税额为238000元。 根据上述资料，可以计算出当月因销售商品、提供加工劳务、视同销售等业务确 认的销项税额总额为： 12月份确认的销项税额总额＝1950000＋8582820．52＋2125000＋34000＋680000 ＋238000＝13609820．52元 在具体的会计核算中，会计人员可以根据“应交税金--应交增值税”账户中“销 项税额”栏的有关资料计算确定当月销项税额总额。 百货商店可以从其12月份“应交税金--应交增值税”账户的具体记录（见表2-6） 中确定12月份销项税额总额。从表2-6中可以看出，12月份，百货商店因销售货物、 提供劳务、视同销售等确认的销项税额为13609820．52元（见表中“销项税额”栏目 的合计数）。 表2-6 应交税金--应交增值税 　　略 借 方 贷 方 略 合计 　 进项税额 已交税金 合计 销项税额 进项税额转出 　　1 65000 　　 …… 286094．02 　　2 6000 …… 　　3 …… 680 　　6 149357．14 …… 　　9 2300 　　24 …… 6084 　　26 680000 　　27 238000 　　28 349222．5 　　31 　　合计 9692500 13609820．52 6084　　　(2)