【中华财税网北京01/22/2002信息】 １３．短期投资跌价准备 在具体的会计核算中，按照会计制度的规定，股份有限公司可于中期期末或年度 终了，将短期投资的总市价与总成本进行比较，若总市价低于总成本，则可按其差额 计提短期投资跌价准备，作为投资损失，直接冲减当期利润。但是，在计算应纳税所 得额时，按照税法规定，短期投资跌价准备不得在税前扣除，因此已经计入投资损失 项目的短期投资跌价准备即为纳税调整增加额。 ［承例１７］该股份有限公司２００１年“投资收益”账户表明，企业于年末计 提短期投资跌价准备２８００００元，直接冲减当年利润总额。在计税时，这２８０ ０００元不得在税前扣除，应作为纳税调整增加额。 １４．长期投资减值准备 在具体的会计核算中，按照会计制度的规定，股份有限公司应于中期期末或年度 终了，对长期投资逐项进行检查，如由于市价持续下跌或被投资单位经营状况恶化等 原因，其可收回的金额低于账面价值，并且这种降低在可预见的未来期间不可能恢复， 则可按可收回价值与账面价值的差额计提长期投资减值准备，作为投资损失，直接冲 减当期利润。但是，在计算应纳税所得额时，按照税法规定，长期投资减值准备不得 在税前扣除，因此已经计入投资损失项目的长期投资减值准备即为纳税调整增加额。 ［承例１７］该股份有限公司２００１年“投资收益”账户表明，企业于年末计 提长期投资减值准备６５００００元，直接冲减当年利润总额。在计税时，这６５０ ０００元不得在税前扣除，应作为纳税调整增加额。 １５．其他纳税调整增加项目 除了上述项目外，企业还可能会有一些其他项目，在具体的会计核算中全部计入 有关的成本、费用和损失项目而减少了当期利润，但按照税法规定，它们不能在税前 扣除，或者只有部分能在税前扣除，因而在计税时对于不能在税前扣除的部分应当作 为纳税调整增加额；或者在具体的会计核算中没有被确认为收入而按照税法规定应当 作为本期收入，对这部分收入也应当作为纳税调整增加额。 ［承例１５］北国房地产开发公司有关账户表明，企业当年发生的业务费中，有 ２０万元为企业向市某政府部门有关人员支付的业务介绍费。按照税法规定，只有符 合条件的佣金收入才能在税前扣除，而条件之一便是支付的对象必须是独立的有权从 事中介服务的单位和个人。显然，某政府部门有关人员不属于此类对象，因而向其支 付的业务介绍费不能在税前扣除，应作为纳税调整增加额。 ［例１８］东方房地产公司拥有西方公司公司股份的６０％。２０００年，西方 公司发生经营损失５００万元，由于东方公司采用权益法核算其对西方公司的股权投 资，因此在收到西方公司２０００年决算报表时确认投资损失３００万元计入“投资 收益”账户。但是按照税法规定，被投资企业发生的经营亏损，只能由被投资企业按 规定结转弥补，投资方企业不得确认投资损失，因此这３００万元采用权益法核算确 认的投资损失不能在税前扣除，应当作为东方公司的纳税调整增加额。 在上述各项纳税调整增加项目的基础上，即可计算出企业当期的纳税调整增加额。 ［承例１４］华远房地产开发公司１月份纳税调整增加情况如下： 工资薪金纳税调整额 １６００００ 职工福利费、职工工会经费和职工教育经费纳税调整额 ２８０００ 利息支出纳税调整额 １２００００ 广告支出纳税调整增加额 ５４０００ 罚款、罚金和滞纳金 ３６００００ 纳税调整增加额合计 ７２２０００ ［承例１５］北国房地产开发公司当年纳税调整增加情况如下： 工资薪金纳税调整额 ４７４．８ 职工福利费、职工工会经费和职工教育经费纳税调整额 ８６．２４ 业务招待费纳税调整额 ４９．６７ 赞助支出纳税调整额 ４０ 折旧、摊销支出纳税调整额 ３０ 坏账准备纳税调整额 ０．７５ 罚款、罚金和滞纳金 ４０ 其他纳税调整增加项目 ２０ 纳税调整增加额合计 ７４１．４６ （二）纳税调整减少额 对于房地产开发企业来说，除了纳税调整增加项目外，有时还有一些在纳税调整 时需减少应纳税所得额的项目。 ［承例１８］假如西方公司２０００年实现盈利５００万元，东方公司采用权益 法进行核算，在收到西方公司２０００年决算报表时，确认投资收益３００万元。西 方公司实际分配利润３００万元，东方公司实际收到利润１８０万元（３００×６０ ％）。按照税法规定，只有实际从被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公 积中分配取得的投资收益才能作为股权投资所得，计入当期应纳税所得额。因此，对 于东方公司采用权益法确认而没有实际取得的投资收益１２０万元（３００－１８０）， 不能计入当期应纳税所得额，应当作为企业当期的纳税调整减少额。 （三）纳税调整后所得 企业当期的纳税调整前所得，加上纳税调整增加额，减去纳税调整减少额，即为 纳税调整后所得。 ［承例１４］华远房地产开发公司１月份纳税调整前所得为１６００００００元， 纳税调整增加额为７２２０００元，没有纳税调整减少额，则： 纳税调整后所得＝１６００００００＋７２２０００－０ ＝１６７２２０００元 ［承例１５］北国房地产开发公司本年度纳税调整前所得为４１４０万元，纳税 调整增加额为７４１．４６万元，也没有纳税调整减少额，则： 纳税调整后所得＝４１４０＋７４１．４６－０ ＝４８８１．４６万元 三、计算应纳税所得额 在纳税调整后所得的基础上，弥补以前年度亏损，减去各项免税所得，即可计算 出企业当期的应纳税所得额。 （一）弥补以前年度亏损 按照规定，纳税人发生年度亏损的，可以用下一年度的所得弥补；下一纳税年度 的所得不足以弥补的，可以逐年延续弥补，但弥补亏损期不得超过５年。在具体计税 时，当企业存在以前年度发生的未弥补的亏损时，则首先应当在纳税调整后所得的基 础上，减去以前年度未弥补的亏损。 ［承例１４］华远房地产开发公司１９９９年发生亏损６００万元。２０００年 盈利４００万元，纳税调整后所得为４８０万元，全部用来弥补１９９９年度亏损， 尚有１２０万元亏损尚未弥补。２００１年１月份实现利润１５８０２０００元，纳 税调整后所得为１６７２２０００元。则１月份纳税调整后所得首先应当弥补以前年 度的亏损１２０万元，弥补后尚有所得１５５２２０００元。 ［例１９］某建筑公司１９９８年发生亏损１２００万元，１９９９年盈利１４ ０万元，纳税调整后所得为１６０万元，年末未弥补亏损为１０４０万元（１２００ －１６０）；２０００年盈利５８０万元，纳税调整后所得为６９０万元，年末未弥 补亏损为３５０万元（１０４０－６９０）。２００１年企业实现利润８４０万元， 纳税调整后所得为９２０万元，则其余的３５０万元未弥补亏损可于本年度全部弥补。 （二）免税所得 如前所述，按照税法规定，企业的部分收入，如国债利息收入、技术转让收益等， 免征企业所得税。对于这些免征企业所得税的收入，应当从当期应纳税所得额中减去。 １．国债利息收入 在具体的会计核算中，国债利息收入和其他债券利息收入一样根据实际发生额计 入投资收益。而按照税法规定，企业购买国债利息收入不计入应纳税所得额。所以在 计算应纳税所得额时，应当将已经计入投资收益的国债利息收入减去。 ［承例１４］华远房地产开发公司１月份投资收益中有企业购买的国库券本月应 计利息收入１０００００元。这１０００００元在计税时应当减去。 ２．免税的补贴收入 在具体的会计核算中，企业取得的补贴收入根据实际发生额单独进行核算，计入 当期的利润总额。在前述计算收入总额时，补贴收入也单列项目计入收入总额。而按 照税法规定，企业取得国务院、财政部和国家税务总局文件明确规定专门用途的国家 补贴和其他补贴收入可以不计入应纳税所得额，如无文件明确，应一律并入实际收到 该补贴年度的应纳税所得额计算纳税。所以在计算应纳税所得额时，对于有文件明确 规定可以不计入应纳税所得额的补贴收入，应当减去。 ３．免税的纳入预算管理的基金、收费或附加 在日常会计核算中，对于企业收取的各种基金、收费或附加等，有的按照当地政 府规定应当计入企业的收入。在前述计算收入总额时，对于已经计入收入的各种基金、 收费或附加，自然也计入企业的收入总额。而按照税法规定，纳入预算管理的基金、 收费或附加免征企业所得税。所以在计算应纳税所得额时，对于纳入预算管理的基金、 收费或附加，应当减去。 ［例２０］某房地产开发公司根据当地政府规定在收取某专项基金，并按规定计 入企业的收入总额。根据有关文件规定，该项基金已纳入预算管理。２００１年共收 取专项基金８２００００元。则在计算应纳税所得额时，这８２００００元专项基金 应当减去。 ４．免予补税的投资收益 在具体的会计核算中，企业取得的投资收益根据实际发生额进行核算，计入当期 的利润总额。在前述计算收入总额时，投资收益分别以“投资收益”和“投资转让收 益”两个项目计入收入总额。企业的投资收益包括债券利息收入、股息性所得和投资 转让收益。对于股息性所得，由于是税后所得，凡是投资方企业适用的所得税税率等 于或高于被投资企业所得税税率的，或者被投资企业因享受国家税收法规定的定期减 税、免税政策优惠而使其所得税税率低于投资企业所得税税率的，投资企业不再征收 企业所得税。需要注意的是，由于在计算企业当期的收入总额时，股息性所得已经还 原为税前收益，所以在这里扣除的免予补税的投资收益也应该是还原的税前投资收益。 ［承例１４］华远房地产开发公司１月份收到联营企业分来的利润４０２０００ 元，还原为税前利润为６０００００元。由于联营企业的所得税税率也为３３％，所 以不必补税，这６０００００元投资收益属于免税的投资收益，则： 免税的投资收益＝６０００００元。 ５．免税的技术转让收益 在具体的会计核算中，企业进行技术转让取得的收入以及由此发生的有关成本根 据实际发生额单独进行核算，分别记入“其他业务收入”和“其他业务支出”账户， 计入当期的利润总额。而按照税法规定，企业进行技术转让以及在技术转让过程中发 生的与技术转让有关的技术咨询、技术培训的所得，年净收入在３０万元以下的，免 征企业所得税。在前面计算企业的收入总额和扣除项目时已经将企业的技术转让收入 和技术转让支出包括在内，在此应当将企业当期免税的技术转让所得（技术转让收入 减去技术转让支出）扣除。 ［承例１４］华远房地产开发公司当月取得专利权使用费１００００００元，发 生专利转让支出２０００００元，实际取得技术转让收益８０００００元，其中３０ ００００元可以享受免税待遇，因此在计算应纳税所得额时，这３０００００元技术 转让收益应当作为免税所得予以扣除。则： 免税的技术转让收益＝３０００００元 ［承例１５］北国工程公司当年取得专利权转让费２５０万元，专利权未摊销成 本和转让过程中发生的有关费用支出８０万元，则技术转让收益为１７０万元。按照 规定，企业进行技术转让所得，年净收入在３０万元以下的，免征企业所得税，超过 ３０万元的部分应照章纳税。因此北国工程公司当年取得的１７０万元技术转让收益 中有３０万元可以享受免税待遇。则： 免税的技术转让收益＝３０万元 ７．其他免税所得 除了上述几项免税收益以外，如果企业享受其他免税优惠政策，其免税收益可计 入此项目。 （三）应纳税所得额 纳税调整后所得减去弥补以前年度亏损，再减去各项免税所得，即为企业当期的 应纳税所得额。 ［承例１４］华远房地产开发公司当月纳税调整后所得为１６７２２０００元， 月初有未弥补的以前年度亏损１２０００００元，本月免税所得为：国债利息所得１ ０００００元，免于补税的投资收益６０００００元，免税的技术转让收益３０００ ００元。则华远房地产开发公司本月应纳税所得额为： 应纳税所得额＝１６７２２０００－１２０００００－（１０００００＋６００ ０００＋３０００００） ＝１６７２２０００－１２０００００－１００００００ ＝１４５２２０００元 ［承例１５］北国房地产开发公司当年纳税调整后所得为４８８１．４６万元， 没有未弥补的以前年度亏损，本年免税所得为：免税的技术转让收益３０万元。则应 纳税所得额为： 应纳税所得额＝４８８１．４６－３０ ＝４８５１．４６万元 四、计算应纳税额 企业当期实现的应纳税所得额乘以企业适用的所得税税率，即可计算出企业当期 应缴所得税额，即应纳税额。用公式表示为： 应纳税额＝应纳税所得额×适用税率 ［承例１４］华远房地产开发公司当月应纳税所得额为１４５２２０００元，适 用的所得税税率为３３％，则其应纳税额为： 应纳税额＝１４５２２０００×３３％ ＝４７９２２６０元 ［承例１５］北国房地产开发公司当年应纳税所得额为４８５１．４６万元，适 用的所得税税率为３３％，则其应纳税额为： 应纳税额＝４８５１．４６×３３％ ＝１６００．９８１８万元 (3)