【中华财税网北京03/30/2000信息】　计算企业所得税应纳税额的关键，是 正确确定企业的应纳税所得额。在1994年税制改革之前，我国税法规定的应纳税 所得额的确定是与企业财务会计制度的利润总额计算基本一致的，即利润总额作 为计税的依据——应纳税所得额。而1994年税制改革后，在企业所得税核算上， 对应纳税所得额的确定与以前不同了，即应纳税所得额的计算以企业按财务会计 制度计算的利润总额为基础，当财务会计制度对有关收入、成本要素项目的处理 办法与税收法规的规定不一致时，就要按照税收法规的规定予以调整。因此，探 讨利润总额与应纳税所得额的不同之处，对正确进行所得税的计算，维护国家和 纳税人的合法权益非常必要。 　　一、表达内涵不同 　　利润总额是企业在一定时期生产经营活动的成果，也是收入与成本相抵的差 额，如果收入小于成本费用之和，则为亏损，反之为利润。企业生产经营活动的 目的就是要以最小的投入，获取最大的利润。因此，利润水平的高低不仅反映企 业领导、职工的业绩、经营状况、盈利水平，而且反映了企业对社会作出的贡献。 　　应纳税所得额是计算企业所得税的依据，而企业所得税是对企业生产、经营 所得和其他所得征收的一种税，它体现国家与企业间的利益分配关系。 　　因此，税务人员在进行企业所得税汇算清缴时，对企业利润总额的调整与对 应纳税所得额的调整应按相应法律法规的规定和范围分别进行，不应混淆。 　　二、计算公式不同 　　企业所得税暂行条例规定：应纳税所得额＝收入总额－准予扣除项目金额。 其中收入总额准予扣除项目的金额均应符合税法规定的范围和标准。 　　财务会计制度规定：利润总额＝收入总额－(成本＋费用＋税金)。其收入总 额和准予列支的成本费用与税金均应符合会计制度的范围和标准。 　　在实际操作中，应纳税所得额的确定一般是在对利润总额进行调整后得出的： 应纳税所得额＝利润总额＋纳税调整增加额－纳税调整减少额 　　从上述公式可以看出两者的联系与不同之处，企业所得税的汇算清缴，实际 上分两部分进行，一部分是核定企业自结的利润总额，另一部分是核定纳税调整 增减额。核定的应纳税所得额乘以适用税率即应缴所得税额。 　　三、核定依据不同 　　(一)核定利润总额的依据是财务会计制度 　　利润既是体现企业业绩，又是计征所得税的主要依据。但有的企业出于小集 团和个人利益，置国家利益于不顾，人为调整利润总额的现象还较普遍，会计人 员素质也可能造成计算失误，因此核定企业利润总额是十分重要的。 　　若将会计制度中核算利润总额设置“本年利润”账户公式化：利润总额＝( 产品销售收入＋其他业务收入＋投资净收益＋营业外收入＋补贴收入)－(产品销 售成本＋销售折扣与折让＋产品销售税金及附加＋其他业务支出＋产品销售费用 ＋经营费用＋管理费用＋财务费用＋投资净损失＋营业外支出) 　　上述每个账户金额的变动都会影响利润总额的变动，而每个账户余额又与其 他账户的余额相关联。例如与“产品销售成本”账户金额关联的账户有“材料采 购”、“原材料”、“包装物”、“低值易耗品”、“材料成本差异”、“委托 加工材料”、“产成品”、“自制半成品”、“分期收款发出商品”、“生产成 本”、“制造费用”等，这每个账户的变动都会影响利润总额的变动。 　　总而言之，既然利润总额是企业的最终成果，会计制度中的资产类、负债类、 所有者权益类、成本类、收入类等五类账户，很大一部分账户的变动都会最终影 响利润总额的变动。 　　这无疑对税务人员掌握和运用财务会计制度的水平提出了高于企业财会人员 的要求，这样才能相对准确地核定利润总额保证其真实性。 　　(二)核定纳税调整增减额的依据是税收法规 　　纳税调整增加额：是指财务会计制度不确认为当期收入而税收法规确认为当 期收入的各项收入和财务会计制度允许列支而税收法规不允许扣除的项目及金额。 包括：违法经营被国家有关部门处以罚款和被没收财物的损失；各项税收滞纳金、 罚款和司法部门处以的罚金；各种非公益、救济性的捐赠；非广告性的赞助支出； 企业向非金融机构的借款利息高于金融机构同类利息的部分；超过计税工作部分 的工资；超过计税工资部分的工资所提取的工会经费、职工福利费、职工教育经 费；公益、救济性捐赠超过应纳税所得额3％的部分；超过比例部分的业务招待 费；未经税务机关批准的坏账损失(不建立坏账准备金的企业)、资产盘亏与毁损 净损失、支付给总机构的管理费用以及弥补以前年度亏损额；以前年度内应计提 未计提扣除项目，包括各类应计未计费用，应提未提折旧等，本年度补提的金额； 自产自用产品视同销售行为的调整数；“以前年度损益调整”科目中上年度已作 纳税调整减少额；税法规定的其他调增项目及金额。 　　纳税调整减少额：这部分调整金额是指会计核算时作为收入计入利润总额， 在计算应纳税所得额时按税法规定予以剔除。包括：国库券利息收入；享受所得 税优惠政策减免所得税的收入(如企事业单位进行技术转让，以及在技术转让过程 中发生的与技术转让有关的技术咨询，技术培训的所得，年净收入在30万元以下 免征所得税)；经税务机关批准的弥补以前年度亏损；“以前年度损益调整”科目 余额中在上年度已作纳税调整增加金额；税法规定的其他调减项目及金额。 　　四、会计调账不同 　　(一)对由于企业会计处理与财会制度规定不一致造成利润总额的差异，既要 调整纳税所得额，又要调整账户记录。由于汇算时年度已关账，只能在本年度调 整以前年度损益事项，在损益类科目中设置“以前年度损益调整”科目进行会计 调账。 　　例：1999年3月对某企业进行1998年所得税汇算清缴，企业自结利润100万 元，已缴纳所得税33万元，在对利润总额的核实中发现如下问题： 　　1、企业将一笔产品销售收入117000元按含税价记入“其他应付款”； 　　2、递延资产多摊销90000元； 　　3、将一笔短期借款10000元误记为营业外收入。 　　按照税法规定，对企业账户调整如下： 　　1、对企业少记销售收入 　　借：其他应付款 　　　　　　　　117000 　　 贷：以前年度损益调整 　　　　　　100000 　　 应交税金－应交增值税(销项税)　 17000 　　2、对企业多计递延资产摊销 　　借：递延资产 　　　　90000 　　 贷：以前年度损益调整 90000 　　3、对企业多记收益 　　借：以前年度损益调整 10000 　　 贷：短期借款 　　　　 10000 　　同时、调整企业少记产品销售收入的成本费用账户和应缴纳的各项税费共计 80000元(会计分录略)。 　　1—3笔调账后，以前年度损益调整贷方余额为：贷方(100000＋90000)－借 方(80000＋10000)＝100000元。反映在所得税汇算清缴表上1998年度利润总额 调增100000元。 　　同时计征所得税：100000×33％＝33000(元) 　　(二)对由于财会制度与税法规定不一致造成的差异即纳税调整增减金额，只 调整纳税所得额，不调整企业会计账户。 　　同上例，在汇算中发现企业有如下纳税调整项目： 　　1、在“营业外支出”中列支税收滞纳金、罚款20000元； 　　2、在“应付工资”、“应付福利费”、“管理费用”中列支超计税工资及 由此部分提取的三费400000元； 　　3、在“管理费用”中列支未经批准支付给总机构的管理费40000元； 　　4、自产自用视同销售行为经计算应调整增加利润数40000元； 　　5、在“投资收益”中反映国库券利息收入20000元； 　　6、经批准弥补以前年度亏损80000元。 　　纳税调整增加额＝(20000＋400000＋40000＋40000)－(20000＋80000)＝ 400000元。反映在所得税汇算清缴表中纳税调整增加额500000元，纳税调整减 少额100000元。 　　计征所得税：400000×33％＝132000(元) 　　综上所述，该企业1998年度应纳税所得额＝100万元＋10万元＋40万元＝1 50万元 　　五、年度衔接不同 　　会计制度规定：在“损益表”中的“营业外支出”项目下增设“以前年度损 益调整”项目，反映企业调整以前年度损益事项而调整的本年利润数额(如为调整 以前年度损失，以“－”号填列)。同时还规定：上述处理是将以前年度损益视为 本年损益而进行的。所以，不需再调整上年度所得税，以前年度损益影响企业缴 纳所得税，在本年度计税时予以调整。 　　由于会计制度与税法规定的不同，造成利润总额年度之间的衔接不同，属于 永久性差异的不需在账上作调整，但对一些时间性差异如不进行调整会造成下年 度所得税的重征或漏征。 　　从上述例举可以看出，如果不进行调整，1999年度利润总额110万元，作为 年度自结利润申报所得税，其中10万元就会形成重复征收，反之，如果以前年度 损益调整为借方余额10万元，则1999年应自结利润总额申报数为90万元，就会漏 征所得税。 　　按照会计制度与税法规定不同之处，一律在纳税调整项目中调整的原则，为 了保证企业利润总额与申报数的一致性，年度利润总额及应纳税所得额的衔接也 应在纳税调整项目中进行。调整的方法是：企业本年度损益表中的利润总额减去 或加上以前年度损益调整科目余额中在上年度已作纳税调整数额。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　（ap2000030310314）