【中华财税网北京08/10/2004信息】　执行《企业会计制度》相关文件进行会计 处理时，是否存在税收筹划空间呢？答案是肯定的。在活学活用相关会计处理时，可 以巧做房产税的筹划。 　　房产税的征税对象是房产，根据国家税务总局［８６］财税地字第００８号文规 定：“房产原值是指纳税人按照会计制度规定，在账簿固定资产科目中记载的房屋原 价。”因此，凡按会计制度规定在账簿中记载有房屋原价的，即应以房屋原价按规定 减除一定比例后作为房产余值计征房产税。因此，对于自用房产应纳房产税的筹划应 当紧密围绕房产原值的会计核算进行。 　　因房产原值与土地使用权密切相关，大部分业内人士对如何核算土地使用权关注 较大。《无形资产准则》第２１条规定：“企业进行房地产开发时，应将相关的土地 使用权予以结转。结转时，将土地使用权的账面价值一次计入房地产开发成本。”该 规定不仅适用于房产开发企业开发的商品房，对非房地产企业自行建造自用的房屋同 样适用。根据《企业会计制度》第４７条规定，企业购入或以支付土地出让金方式取 得的土地使用权，在尚未开发或建造自用项目前，作为无形资产核算，并按本制度规 定的期限分期摊销。房地产开发企业开发商品房时，应将土地使用权的账面价值全部 转入开发成本；企业因利用土地建造自用某项目时，将土地使用权的账面价值全部转 入在建工程成本。 　　从以上规定可以看出，如何使转入房产的土地使用权价值最小，是筹划专家们研 究的重点。有的采用尽量推迟房产建设期限，使土地使用权摊销最大化，达到房产原 值最小化的方法；有的特别关注结转的土地使用权账面价值与在建房产相关的土地的 关系，既应当以对应房产占用的土地面积按比例结转，对于非房产占用土地，应当予 以摊销，使土地使用权摊销最大化，达到房产原值最小化的目的。那么有没有一种最 理想化的状态，使计入房产原值的土地使用权价值为零呢？经研究发现，在一个特定 环节，遵循特殊的会计处理，就可以巧做税收筹划。 　　政策依据： 　　财会［２００１］４３号关于印发《实施<企业会计制度>及其相关准则问题解答》 的通知第九问规定：“执行《企业会计制度》前土地使用权价值作为无形资产核算而 未转入所建造的房屋、建筑物成本的公司，可不作调整，其土地使用权价值按照《企 业会计制度》规定的期限平均摊销。” 　　政策分析： 　　（１）财会［２００１］４３号引言段描述为：《企业会计制度》和相关准则， 以及有关衔接办法发布以后，我们收到股份有限公司、会计师事务所等单位的来电、 来函，询问股份有限公司实施《企业会计制度》及其相关准则的有关问题。为此，我 们起草了《实施<企业会计制度>及其相关准则问题解答》。虽然以上问题解答是因 股份有限公司实施《企业会计制度》而引起的，但财政部解释只要企业有问题解答中 所描述的事项，不论企业行业如何、组织形式如何，都可以参照执行，因为财政部门 不可能对不同行业、不同组织形式的企业，对相同的经济事项分别给予解答；只要事 项性质相同，以前有文件作出规定的，只要没明令作废，都可以比照执行。有些企业 的财务人员片面地认为财会［２００１］４３号仅适用于股份有限公司的观点是错误 的。 　　（２）《无形资产准则》规定“企业进行房地产开发时，应将相关的土地使用权 予以结转。结转时，将土地使用权的账面价值一次计入房地产开发成本。”因此企业 在该准则发布以后，必须将土地使用权作为无形资产核算，待实际开发时一次性地将 账面价值结转到房地产开发成本。但在企业初次执行《企业会计制度》时却有了一个 例外，即执行《企业会计制度》前土地使用权价值作为无形资产核算而未转入所建造 的房屋、建筑物成本的公司，可不作调整，不计入房产价值，其土地使用权价值按照 《企业会计制度》规定的期限平均摊销。 　　通过以上分析，可以得出一个房产税的筹划方案：一般企业在执行《企业会计制 度》前都是执行行业会计制度，而行业会计制度规定“各种无形资产应分期平均摊销”。 摊销无形资产时，借记管理费用科目，贷记本科目。并未要求将土地使用权转入开发 的房产价值中，而《无形资产准则》自２００１年１月１日起暂在上市公司或股份有 限公司施行。所以一般企业在执行《企业会计制度》前，将土地使用权在无形资产中 核算并分期摊销，执行《企业会计制度》时，按照财会［２００１］４３号文件的规 定继续将土地使用权在无形资产中核算并摊销，不转入开发的房产价值中，这样处理， 就可以使计入房产原值的无形资产价值为零。 　　举例：齐鲁瑞华（集团）公司账面土地使用权价值２０００万元，剩余摊销年限 ３０年，开发的房产成本４０００万元，使用年限３０年，假定房产余值＝房产原值 ×（１－３０％）。分析如下： 　　１．若按《无形资产准则》规定将土地使用权转入房产价值，共计征房产税： ６０００×（１－３０％）×１．２％×３０＝１５１２万元。 　　２．若执行财会［２００１］４３号文件，不将土地使用权计入房产原值，共计 征房产税：４０００×（１－３０％）×１．２％×３０＝１００８万元。 　　少纳房产税：１５１２－１００８＝５０４万元。 　　笔者在实践中发现，很多企业财税人员都熟悉财政部针对执行《企业会计制度》 而印发的三个问题的解答，分别是财会［２００２］１８号、［２００３］１０号、 ［２００３］２９号；因财会［２００１］４３号文件下发较早，故很少有人知道并 研究，虽然该问题解答是因股份有限公司实施《企业会计制度》而引起，但其他企业 只要有文件中描述的相同业务都可以比照执行。上述方法的可行性，在于房产税的计 征依据是纳税人按照会计制度规定，在账簿固定资产科目中记载的房屋原价，因此只 要纳税人按会计制度或相关法规正确核算固定资产账面原值，就可以此作为计征房产 税的依据。　　 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　（４）