【中华财税网北京08/20/2003信息】　第三章 进出口企业合理避税筹划 加入WTO，意味着我国必须遵守WTO的规则体系，即经济全球化下现代市场经济运 用的规则，及各成员国与地区在多边贸易与市场体系下约束自身政府行为的一定规范。 我国目前的税收制度在设置与具体运行上尚有不符合的方面，应尽快进行调整与完善， 此谓之“紧迫感”。另一方面，税收制度的改革与调整不可能一蹴而就，它是一个不 断适应经济发展变化的、渐进的、动态的过程，这不仅因为入世对我国经济的影响是 渐进的，也是由我国渐进式改革的特点所决定的。因此，在怀有“紧迫感”积极应对 入世的同时，不应过分强调现行税制与国际惯例接轨的一步到位，对入世后税收制度 的改革与调整保持“平常心”。 入世后，利用外资将可能发生许多变化。外资流向上，西部地区利用外资增长将 加快；投资的领域上，重点向第三产业、高新技术产业或有潜力的国有企业的技术改 造等倾斜；投资方式上，资本市场将成为利用外资的主渠道，外商独资企业与控股企 业会增多，并购投资将成为很有吸引力的一种方式，等等。对此，我国税收政策和税 收制度应适时进行调整。一是在吸引外资上，应防止各地出现不规范的恶性财税竞争， 不允许地方政府随意提供税收优惠来进行吸引外资的争夺战。二是继续注重国民待遇 的实行，营造公平竞争的市场环境。利用外资的税收政策应从激励型为主的优惠政策 转向限制型(某些特定行业限制进入)与规则性并重，并逐步向以公平竞争机制为主的 规则政策转变。三是依据国家产业政策和宏观调控意图，实施竞争力税收政策，实施 一定的政策倾斜，例如在WTO规则允许的范围内，加大对农业、科技进步与发展以及国 有经济发展的税收支持力度；为引导和鼓励外资参与西部大开发，对投向西部地区的 资金给予一定的政策优惠。 20世纪90年代，中国名义关税税率的算术平均水平，已由1991年初的42．3％，逐 步下降为1994年的35．9％，1996年的23％，1997年的17％和2000年的15％。中国成为 WTO正式成员后，还将按照WTO的要求和白己的承诺，进一步降低关税。 根据协议，我国将分步实施，至2005年把关税平均税率降为10％。在这一过程中， 中国将合理调整关税税率结构，体现比较优势原则来掌握对国内产业的适当保护；将 继续严厉打击走私和大力清理、整顿、消减关税优惠减免措施，提高实际征收率；也 将加快建立反倾销、反补贴制度。需要指出，我国进口产品中近半数是加工贸易的来 料，对这些来料，现行规定是免征关税和进口环节流转税，允许在不提供确切担保情 况下，分散到各地自由进行加工，属于世界上最宽松的开放型全优惠征管办法，漏洞 与弊病很大，今后应借鉴国际上的通行做法，把加工贸易纳入保税区、出口加工区或 指定的保税工厂实行保税管理。其他不进入这些地点的进口原材料，一律照章征收关 税与进口环节流转税，或缴纳一定数额保证金，在加工成品出口时，退还所征税款或 保证金。 进一步提高出口退税率，并扩大出口退税税种范围。中国出口产品的退税率经近 几年的调整，已达平均15％的水平，但仍低于一般产品17％的法定税率，留有一定的 出口税负。另外因现在采用的是生产型增值税，产品生产中使用、消耗的固定资产的 进项税额不得抵扣，劳务则缴纳营业税，除交通运输业外，一般也不得抵扣增值税， 所以，实际退税额低于已征税额，依据WTO规则和国际惯例许可的全额退税原则，今后 有必要进一步提高出口退税率，直至实行全额彻底退税，以加强中国出口产品在国际 市场中的竞争力。 另外，中国目前出口退免税的税种只有增值税和消费税，而依据WTO规则，可退税 的间接税，还包括营业税、销售税、印花税等。为加大鼓励出口的力度，今后可考虑 把营业税和随同增值税、营业税征收的附加税(城市维护建设税、教育费附加)列入退 税范围。 (一)进出口纳税筹划新思路 2002年是中国加入WTO的第一年，随着经济生活日益国际化，国际贸易迅速发展， 在商品交易中不可避免地要涉及税收问题。从税收角度而言，国际贸易涉及的主要是 商品课税制度，尤其是进出口的关税及消费税。从税收筹划的角度观察，关税税负弹 性较小。其在税目、税基、税率以及减免优惠等方面都规定得相当详尽、具体，不像 所得税那样有较大的伸缩余地。在经济交往和国际协作日益密切的今天，有134个成员 参加的关税贸易协定可以看作海关进出口税则的国际基本准则。目前，各国自主订立 的海关进出口税则分类目录逐步被《海关合作理事会分类目录》所取代，包括我国在 内，世界上已有150多个国家和地区以这一目录为基础制定了各自的海关税则。该分类 目录分为21大类，99章，1011个税目。由于税目规定十分明细，税率的适用对象十分 具体，应征关税的商品，转换税目以高报低的现象不大容易发生。关税弹性较大的是 完税价格的确定，因为在同一税率下，完税价格如果高，以价计征的税负则重，如果 低，税负则轻。目前，所有经济发达国家和相当一部分发展中国家和地区实施《新作 价法规》，即以进口商品的“成交价格”作为海关作价的依据。但至少还有六七十个 国家仍实施《布鲁塞尔估价定义》(BDV)，即以“正常价格”作为海关作价依据。“正 常价格”指的是在进口国立法确定的某一时间和地点，在正常贸易过程中有充分竞争 的条件下，该种货物的价格，而不一定是实际买卖合同的价格。我国目前实施的是后 一种，不过在海关估价实务中也兼用了前一种中的很多做法。二者相比，前一种定价 法有利于自由贸易，而后者更强调海关审定价格的作用，有利于关税征管。不管是采 用哪一种估价规则，都会遇上如同所得税那样的国际关联企业之间的贸易转让定价问 题。进口关税的完税价格要防范的是进口方“以高报低”，逃避关税；应税所得要防 范的是“高进低出”，即进货报高价，虚增成本；销货报低价，少列收入。不过具体 分析起来，同一种商品，不同的国家有不同的关税课征范围，适用税率也不尽相同。 对于那些不属于课征关税的商品品目，如收入来源国所得税税率低于居住国，高进低 出的结果对纳税人肯定有利。关税优惠也是纳税人进行筹划的重点。例如世界上几百 个经济性特区对关税的课征一般都实施大同小异的优惠待遇。又如我国对企业从事高 新技术和生产出口产品实行鼓励政策，对于从事上述产品生产的企业所需的进口设备 及配套技术、配件、备件及软件费等给予减免关税和进口环节增值税的优惠政策。这 些都为企业开展税收筹划，调整经营战略提供了空间。在出口退税环节，我国现行对 不同类型的企业，不同货物规定了不同的出口货物退(免)税政策和管理办法，纳税人 通过精心筹划和选择也可以达到“节税”的效果。例如改变货物收购方式，根据实际 情况选择合适的退税方式等等，能达到降低成本，增加效益的目的。 关税条例规定，进口税率分为普通税率和优惠税率两种。对于原产地是与中华人 民共和国未订有关税互惠协议的国家或地区的进口货物，按普通税率征税；对于原产 地是与中华人民共和国订有关税互惠协议的国家或地区的进口货物，按优惠税率征税 关于原产地的确认，海关总署在《关于进口货物原产地的暂行规定》中设定了两种标 准： 一是全部产地标准。即对于完全在一个国家内生产或制造的进口货物，其生产或 制造国就是该货物的原国。 二是实质性加工标准，指经过几个国家加工、制造的进口货物，以最后一个对货 物进行经济上可以视为实质性加工的国家作为有关货物原产国。 这儿所说的实质性加工是指产品经过加工后，在《海关税则》中已不按原有的税 目税率征税，而应归入另外的税目征税，或者其加工增值部分所占新产品总值的比例 已经超过30％以上的。两个条件具备一项，即可视为实质性加工。 此外需指明的是，对机器、仪器或车辆所用零件、部件、配件、备件以及工具， 如与主件同时进口而且数量合理，其原产地按全件的原产地予以确定；如果分别进口 的，应按其各自的原产地确定。石油产品以购自国为原产国。实质性加工标准给了合 理避税的可能。首先我们就"实质性加工标准"的具体规定来看，即“经过几个国家加 工、制造的进口货物，以最后一个对货物进行经济上可以视为实质性加工的国家作为 该货物的原产国。” 何谓“实质性加工”? 就其中第一个条件而言，从税收角度来看，重要的是它必须表现为税目税率的改 变。从另外一个条件来说，就是“加工增值部分所占新产品总值的比例已经超过30％ 以上的”，可视为实质性加工。因此说，由于正确合理地运用了原产地标准，选择了 合适的地点，达到了合理避税的效果。 （1）