【中华财税网北京09/19/2003信息】　个人所得税的计税依据是应纳税所得额。 应纳税所得额是个人取得的收入减去税法规定的扣除项目或者扣除金额后的余额。 个人取得的收入一般都是现金收入。如果个人取得的收入为实物的，应当按所取 得实物的凭证上注明的价格计算应纳税所得额；如果无凭证或者凭证上所注明的价格 明显偏低的，由主管税务机关参照当地的市场价格，核定应纳税所得额。如果个人所 得为有价证券，则由主管税务机关根据票面价值和市场价格确定其应纳税所得额。 按照税法规定，在计算应纳税所得额时，除特殊项目外，都允许从收入中减去税 法规定的扣除项目或者扣除金额，包括为取得收入所支出的必要的成本或费用。具体 而言，针对不同的应纳税所得项目采用三种不同的扣除方法，即定额、定率和会计核 算方法。对于工资、薪金所得和对企业的承包、承租经营所得采用定额扣除方法，即 从所取得的收入中减去规定金额的费用，其余额即为应纳税所得额。对于财产转让所 得采用会计核算办法扣除有关的成本、费用或规定的必要费用。对于劳务报酬所得、 特许权使用费所得、财产租赁所得，则采取定额和定率两种扣除方法。至于利息、股 息、红利所得和偶然所得，因为不涉及必要费用的支付，所以规定不得扣除任何费用。 [案例322] [案情说明] 深圳华荣电讯实业集团有限公司聘请美国朗博讯公司雇员汤姆先生 (美国公民)来华工作(非董事或高层管理人员)，期限9个月。汤姆先生的工资由美方公 司支付，月工密折合人民币40 000元(假定每月均在境外扣缴税款折合人民币6 6500 元)，中方每月再付给汤姆工资6 000元，如果汤姆因公事临时离境，离境期间中方照 常支付工资。汤姆于2002年1月1日来华，2002年8月1日回原单位开会，返回时间为 2002年9月1日，实际离境时间30天。我国已与美国签有“避免双重征税协定”。 日本公民小田净一郎接受委托来深圳华荣电讯实业集团有限公司安装、调试电器 生产线，小田净一郎于2002年1月1日来华，2002年6月30日离境。小田净一郎共取得 报酬折合人民币180 000元。 深圳营业税税率3％，城市维护建设税税率为7％，教育费附加征收率为3％。 [要求解答] (1)汤姆先生2002年7月、8月应纳个人所得税各是多少元? (2)小田净一郎取得的劳务报酬应纳个人所得税是多少元? [法律依据] 《中华人民共和国个人所得税法》、《中华人民共和国个人所得税 法实施条例》、国税发(1994)148号文件。 [政策解读1] 根据国税发(1994)148号文件规定，对于在中国境内无住所，但在 一个纳税年度中在中国境内连续或累计工作超过90日，或在税收协定规定的期间内， 在中国境内连续或累计居住超过183日但不满一年的个人，其实际在中国境内工作期 间取得的由中国境内企业或个人雇主支付和由境外企业或个人雇主支付的工资薪金所 得，均应缴纳个人所得税。至于个人在中国境外取得的工资薪金所得，除担任中国境 内企业董事或高层管理人员，并在境外履行职务而由境内企业支付董事费或工资薪金 所得这种情形之外，不缴纳个人所得税。担任中国境内企业董事或高层管理人员取得 的由中国境内企业支付的董事费或工资薪金，不论个人是否在中国境外履行职务，均 应申报缴纳个人所得税。 [分析说明1] 汤姆在中国工作9个月(270天)，属于“在境内无住所，但居住超过 183日而不满一年”的情形，其在境内工作期间取得的境内和境外企业支付的工资薪金 所得，均属于来源于境内的所得，应缴纳个人所得税。由于汤姆非中方企业董事(或高 层管理人员)，因此，汤姆在离境期间取得的工资，属于个人在境外取得的所得，免予 征收个人所得税。8月份汤姆离境时间正好一个月，故8月份不征个人所得税。 但如果汤姆8月份离境20日，则应首先按照全月工资薪金所得对照适用税率和速算 扣除数计算，然后将上述计算结果乘以当月实际在中国天数占当月天数的比例，以此 确应8月份应纳税额。 [计算分析1] 汤姆先生2002年7月、8月应纳个人所得税计算过程如下： (1)2002年7月份，境内外工资薪金应合并纳税。 应纳税所得额＝(40 000＋6000－800－3 200)× 30％－3375 ＝9 225(元) 境外工资抵免限额＝40 000÷(40 000＋6 000)× 9 225＝8021．74(元)，大于 在境外已扣缴税款6500元，其在境外已纳税款允许全额抵免。 抵免后实际应纳税额＝9 225－6 500＝2 725(元) [特别提示] 这里应当注意，抵免限额是指按我国税法计算的应纳税额，由于在 境内无住所但居住不满一年的个人需要合并境内外工资薪金收入计算应纳税额(一次 扣除)，而且工资薪金所得适用5％。45％的超额累进税率，因此，如果直接按境外工 资40 000元计算抵免限额是不准确的。习惯的做法是，采取境外工资薪金收入与境内 外工资薪金收入总额的比例对应纳税额进行分摊，以此确定境外已纳税款的抵免限额。 (2)汤姆2002年8月份，在中国不缴纳个人所得税。 [政策解读2] 汤姆与中方企业存在雇佣关系，其在境内取得的是工资薪金，应按 照国税发(1994)148号文件的有关规定确认纳税义务。日本公民小田净一郎到中方企业 负担安装、调试等临时性工作，其取得的收入属于“劳务报酬所得”应税项目，不适 用国税发(1994)148号文件的规定。 由于小田净一郎是非居民纳税人(无居住而在境内居住不满一年的个人)、只就其 来源于中国境内的所得向我国政府履行有限纳税义务，依法缴纳个人所得税，税款由 支付的中方单位代扣代缴。 [计算分析2] 小田净一郎应纳个人所得税计算过程如下： (1)每月劳务报酬收入额＝180 000÷6＝30 000(元) (2)每月应纳营业税、城建税及教育费附加＝30 000× 3％×(1＋7％＋3％)＝990 (元) (3)每月应纳税所得额＝(30 000－990)×(1－20％)＝23 208(元) (4)每月应纳税额＝23 208× 30％－2 000＝4 962．40(元) (5)合计应纳税额＝4962．40 × 6＝29 774．40(元) [业务解说] 税法对在中国境内无住所的非居民纳税人分“在境内无住所，但居 住不超过90日(183日)”和“在境内无住所，但居住超过90日(183日)而不满一年”两 种情况制定了特殊的税收规则。资料1属于后一种情况。值得一提的是，个人所得税 法实施条例第30条规定，在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满1年的个人， 从中国境内和境外取得的所得，应当分别计算应纳税额。汤姆先生在中国境内无住所， 但其居住时间不满1年，因此，应合并计算应纳税额。 (1)