【中华财税网北京09/07/2004信息】　十、境外所得已纳税额扣除的筹划 　　某企业２０００年度境内应纳税所得额为１００万元，所得税税率３３％；其在 Ａ、Ｂ两国设有分支机构，在Ａ国机构的所得额为４０万元，Ａ国所得税税率为 ３０％；在Ｂ国机构的所得额为４６万元，Ｂ国所得税税率为３５％。在Ａ、Ｂ两国 已分别缴纳所得税１２万元、１６．１万元。假设在Ａ、Ｂ两国的应税所得额按我国 税法计算分别为４５万元和４８万元。问：该企业当年应纳所得税额多少元？ 　　关于境外投资所得补缴税款的计算问题，《境外所得计征所得税暂行办法（修订）》 （财税字［１９９７］第１１６号）规定：纳税人在境外缴纳的所得税，在汇总纳税 时，可选择以下一种方法予以抵扣，抵扣方法一经确定，不得任意更改。 　　（一）分国不分项抵扣 　　企业能全面提供境外完税凭证的，可采取分国不分项抵扣。纳税人在境外已缴纳 的所得税税款应按国别（地区）进行抵扣。在境外已缴纳的所得税税款，包括纳税人 在境外实际缴纳的税款及按规定视同已缴纳的所得税税款，纳税人应提供所在国（地 区）税务机关核发的纳税凭证或纳税证明以及减免税有关证明，如实申报在境外缴纳 的所得税税款。 　　（二）定率抵扣 　　为便于计算和简化征管，经企业申请，税务机关批准，企业也可以不区分免税或 非免税项目，统一按境外应纳税所得额１６．５％的比率抵扣。 　　上述规定给纳税人计算境外所得补缴税款提供了筹划空间。世界各国的企业（公 司）所得税税率的设置是不同的。多数国家或地区采用单一税率，其税率水平亦高低 不等，低的只有１０％～２０％，高的可达５０％～６０％。发达国家的税率一般都 在３０％～４０％之间，例如：英国为３３％；美国为３４％；法国为３３．３％； 西班牙为３６％等等。也有少数国家，如危地马拉、巴拿马、沙特阿拉伯、苏丹、巴 拉圭等，其公司所得税采用多级累进税率以体现按能负担原则。税率的不同，决定着 企业（公司）所得税税负的不同，由于计算境外所得抵扣税额的方法有两种，其计算 补缴税款的金额是不同的。因此，纳税人可以根据被投资国的所得税税率的高低，来 选择采用哪一种方法进行抵扣。 　　现分别采用两种方法计算上例中该企业当年的应纳税额。 　　１．限额抵扣法 　　（１）境内、境外所得按我国税法计算的应纳税额＝（１００＋４５＋４８）× ３３％＝６３．６９（万元） 　　（２）抵扣限额 　　Ａ国的抵扣限额＝境内、境外所得按税法计算的应纳税总额×（来源于Ａ国的所 得÷境内、境外所得总额）＝（１００＋４５）×３３％×［４５÷（１００＋４５）］ ＝１４．８５（万元） 　　Ｂ国的抵扣限额＝境内、境外所得按税法计算的应纳税总额×（来源于Ｂ国的所 得÷境内、境外所得总额）＝（１００＋４８）×３３％×［４８÷（１００＋４８）］ ＝１５．８４（万元） 　　在Ａ国缴纳所得税１２万元，低于抵扣限额１４．８５万元，可全额抵扣；在Ｂ 国缴纳所得税１６．１万元，高于抵扣限额１５．８４万元，超过限额０．２６万元， 当年不得抵扣。 　　（３）该企业当年境内、境外所得应交所得税额＝６３．６９－１２－ １５．８４＝３５．８５（万元） 　　２．定率抵扣法 　　抵扣额＝（４５＋４８）×１６．５％＝１５．３４５（万元） 　　应纳所得税＝６３．６９－１５．３４５＝４８．３４５（万元） 　　比较上述计算结果，采用限额抵扣法比采用定率抵扣法节省税收１２．４９５ 万元（即４８．３４５－３５．８５）。 　　再看另一种情况：如果Ａ国所得税税率为１０％，Ｂ国所得税税率为１５％，则 在Ａ、Ｂ两国缴纳的所得税分别为４万元和６．９万元，均低于各国的抵扣限额，在 计算应纳税额时，可以全额抵扣。若采用限额抵扣法，则该企业当年境内、境外所得 应交所得税额＝６３．６９－４－６．９＝５２．７９（万元）；如果采用定率抵扣 法，其境外抵扣额仍为１５．３４５万元，应纳所得税额＝６３．６９－ １５．３４５＝４８．３４５（万元）。采用定率抵扣法比限额抵扣法节省税收 ４．４４５万元（即５２．７９－４８．３４５）。 　　纳税人选择抵扣方法时，应当注意以下几点： 　　（１）在对境外投资之前，应当事先了解被投资国家或地区的所得税税率，以及 有关所得税税前扣除的项目范围及标准，初步确定被投资方所得税税负。 　　（２）采用限额抵扣法时，纳税人在与中国缔结避免双重征税协定的国家，按所 在国税法及政府规定获得的所得税减免税，以及对外经济合作企业承揽世界性经济组 织的援建项目和中国政府驻外使、领馆项目，获当地国家（地区）政府减免所得税的， 可由纳税人提供有关证明，经税务机关审核后，视同已交所得税进行抵免。此外，纳 税人在境外遇有风、火、震等严重自然灾害，损失较大，继续投资、经营活动确有困 难的，应取得中国政府驻当地使、领馆等驻外机构的证明后，按现行规定报经税务机 关批准，按照条例和实施细则的有关规定，对其境外所得给予一年减征或免征所得税 的照顾。 　　（３）根据被投资方的所得税税负，结合我国所得税税率和税前扣除的规定来确 定采用何种方法。通常情况下，如果被投资方所得税税负超过我国的所得税税负，则 采用限额抵扣法；反之，采用定率抵扣法。如果投资于两个以上的国家或地区，则可 根据各个国家的税率，按照预期盈利情况进行模拟测算，以比较税负。 　　（４）抵扣方法经主管税务机关批准后，不得更改。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　（４）