【中华财税网北京01/09/2001信息】 中国税务报消息 目前，我国各企业正在 进行２０００年度企业所得税汇算清缴工作。今年，要执行国家税务总局３个新的有 关企业所得税计算缴纳的文件，分别是：２０００年５月１６日国家税务总局发布的 《企业所得税税前扣除办法》（国税发?２０００?８４号）、２０００年６月２１ 日国家税务总局发布的《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税 发[２０００]１１８号）、２０００年６月２１日国家税务总局发布的《关于企业合 并分立业务有关所得税问题的通知》（国税发[２０００]１１９号）。最近，记者走 近忙于汇算清缴工作的企业会计，聚焦其中的最新变化。 有关２０００年度企业所得税汇算清缴的新政策较多，有定量的，也有定性的， 纳税人需要有一个总的认识。 当前，我国《企业所得税暂行条例》及其实施细则基本确立了“纳税调整体系”， 即企业所得税法律、法规和政策有规定的，按税法执行；没有规定的，一般按财务 会计制度的规定执行。税法与财务会计制度不一致的，在计算缴纳所得税时必须按税 法规定对企业利润进行调整。随着市场经济的发展，在所得税征收管理工作中，纳税 调整体系逐步暴露出许多需要完善的地方，而这次《办法》和《通知》的制定及实行， 则是我国建立独立完整的企业所得税税法体系的重要举措。 《办法》对企业所得税税收政策中最关键的部分———税前扣除制度加以调整、 规范和细化。《办法》确立的企业所得税税前扣除政策与原来的有关规定相比，在存 货成本确定、工资薪金支出内容、固定资产改良和修理处理、广告费和业务宣传费扣 除比例、业务招待费新的扣除标准、坏账准备金提取比例和处理、借款利息支出处理、 佣金扣除规定和劳动保护支出范围等９个方面有变化。 两个《通知》对企业股权投资以及改组改制等资本运营活动中企业所得税产生的 许多问题给予了明确规定，这部分内容是以前的所得税税前扣除体系中欠缺的。 进一步分析，汇算清缴的新内容主要分为以下三类： 第一， 以前税法中未明确，按财务制度规定执行的，此次新政策中作了规定， 使这部分内容有了税法依据。比如，对坏账准备金提取统一了５‰税前扣除上限比例， 取消了按照会计制度规定，不同行业执行不同提取比例的做法。 第二，税法和财务会计制度都已有规定，但根据经济形势发展需进一步补充完善 的内容。例如，根据企业的实际状况，对业务招待费的税前扣除比例作了调整。 第三，税法和财务会计制度都没有严格条款规定的，而会计实务中已形成习惯做 法的，新政策给予了规范。如佣金的税前列支问题，新政策对佣金的性质和税前列支 限额标准首次给予了明确规定。 小姚是一家中型企业的会计，尽管接受过各种各样的培训，但一到企业所得税汇 算清缴时期，心中总觉得没底。她说：“有关费用税前扣除的规定，在具体操作中总 觉得把握不住，因为规定没有那么细。” 今年，姚会计感觉好多了，她对记者说：“新政策消除了我许多疑虑，如怎样区 分固定资产的改良和修理问题。２０００年，我公司对办公用房进行了装修，２００ 多万元的费用究竟作为修理费用在当期扣除，还是作为改良支出，在以后计提折旧或 摊销？另外，若作为改良支出，我公司的房屋已提完折旧，又该如何计提折旧或摊销？ 会计制度的规定较为模糊，以前税法也未明确，一家公司曾因此与税务机关发生过 争议。新的《办法》出台后，我知道了划分固定资产改良和修理的定量和定性条件： １、发生的固定资产修理支出达到固定资产原值的２０％以上； ２、经过修理后有关资产的使用寿命延长两年以上； ３、经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途。 《办法》还规定，将提足折旧的固定资产改良支出作为递延资产，在不短于５年 的期间内平均摊销。因此，我公司发生的２００多万元房屋装修费用应属于改良支出， 不能直接在２０００年度税前扣除，而应作为递延资产摊销。” 我国企业的费用税前扣除主要依据《企业所得税暂行条例》及其实施细则的规定 执行，其中许多条文在执行中都依赖会计人员自身的理解。还有一些费用项目扣除处 理，税法上未作规定，企业会计只能依据国家会计行业的一些规定来执行。所以， 《办法》和《通知》的出台，使费用税前扣除的实际操作有了依据。另外，新政策还 明确了工资薪金支出的组成、坏账准备的扣除基数、佣金税前扣除规定、劳动保护支 出组成以及借款费用税前扣除处理等。 记者在采访中了解到，《办法》和《通知》的颁布执行，约束了一些企业的违规 做法。 比如，由于计提的坏账准备可以税前扣除，一些股份有限公司常利用其与关联公 司间购销发生的往来账款调节自己的应收账款规模，从而影响计提的坏账准备，达到 调剂和转移利润，减少应缴所得税的目的。现在，《办法》规定坏账准备的计提基数 不包含与关联公司间购销业务产生的应收账款，从而杜绝了此类现象的发生。 《办法》中有关费用的扣除标准有了一些改变，在企业所得税汇算清缴中，企业 发现，对比以前规定，企业税负有增有减。 业务招待费扣除上有新规定，《办法》第三十三条规定：企业全年销售净额在 １５００万元及以下的，扣除不超过销售净额的５‰；超过１５００万元的，不超过 该部分销售净额的３‰。而原来业务招待费扣除标准是：企业全年销售净额为１５０ ０万元（不含１５００万元），不超过销售净额的５‰；超过１５００万元（含１５ ００万元）但不足５０００万元，不超过该部分销售净额的３‰；超过５０００万元 （含５０００万元）但不足１亿元的，不超过该部分销售净额的２‰；超过１亿元的， 不超过该部分销售净额的１‰。 湖北省某机电设备公司２０００年销售净额是１?５亿元，实际发生的业务招待 费为６０万元。按以前的规定，可扣除业务招待费３３万元，而按照新《办法》规定 的比例，可扣除的业务招待费的最高限额是４８万元，提高扣除限额１５万元，对于 该企业来说，２０００年应纳税所得额减少了，税负也相对降低。 此外，《办法》在广告费和业务宣传费扣除上作出新的限制。允许广告费在销售 （营业）收入的２％以内当年扣除，超过部分无限期向以后纳税年度结转，而每一年 度企业可扣除的业务宣传费用不得超过５‰，低于标准的据实扣除，高于这一比例的 部分以后年度也不能申报扣除。 据此规定，在会计处理上直接计入当期销售费用的广告费以及业务宣传费，在企 业所得税纳税申报时不能像以前一样依据会计处理，税前扣除有了限制。 北京一家服装厂，２０００年实现销售收入６２０万元，实际发生广告费 ２１.５万元，业务宣传费５万元，那么服装厂２０００年可以税前扣除的广告费为 １２.４万元，而另外的９.１万元广告费只有在以后年度结转而不能在２０００年税 前扣除。这家服装厂２０００年准予扣除的业务宣传费为３.１万元，实际发生超出 的１.９万元不得申报扣除。与以前未对广告费和业务宣传费作税前扣除限制时相比， 该服装厂２０００年度当期应纳税所得额增加１１万元，当期税负相对增加。 在实际中，记者还了解到，对广告费以及业务宣传费执行税前扣除限制性规定， 像下列企业的做法就不行了。 一家大型综合性公司在改组中将优良资产剥离成立了股份有限公司，股票成功上 市后，出于对经营业绩的考虑，该股份有限公司将自己发生的巨额广告费用转移至母 公司列支。按照《办法》对广告费和业务宣传费税前扣除比例限制的规定，转移至母 公司的广告费可能难以在当期税前列支，这将大大增加母公司所得税税负，若再这样 做将很不合算。 面对新旧政策的转换，怎样从容应对今年的汇算清缴工作，业内人士给企业提了 一些很好的建议。 北京市地税局企业所得税管理处的张翅负责向纳税人宣传新政策，他对记者说： “今年企业所得税新政策多，操作复杂，我在工作中感到纳税人和税务机关都非常重 视所得税新政策的学习，北京市地税局还专门编辑教材，重点讲解新政策。要做好今 年的所得税汇算清缴工作，我认为首先要理解好新政策，将新政策与原有规定或会计 上有关规定作对比，不能忽视与老政策的衔接。其次，北京纳税人可能已注意到，今 年的企业所得税纳税申报表已依据新规定在格式上作了改动，填制时要注意。最后， 涉及股权投资和改组改制的企业一定要依据新规定，准确计算应计入应纳税所得的投 资收益以及准予扣除的损失，对在实际操作中难以明确的部分，需向税务机关或专业 人士咨询，尽量避免主观理解。” 在北京一家税务师事务所执业的注册税务师黄某有多年的税务代理经验，比较了 解不同类型企业的实际情况。他特意通过记者向企业提出注意事项：“当前，我国税 法和会计制度关于企业所得税汇算清缴规定不一致的地方越来越多，企业会计应关注 税法与会计规定之间的差异。纳税申报时，只需调整纳税申报表而不需调整账务，汇 算清缴后再根据会计规定进行相应的账务调整。这项工作若处理不好，轻则信息不准 确，重则造成重复缴税或者逃税。” 黄某说：“在实际操作中，仍然会或多或少遇到一些把握不住的内容，企业会计 应从谨慎性原则出发，采用最可靠的有法律依据的做法。比如，一些私营公司使用的 汽车常常是私营老板以个人名义购买的，不属于公司财产，汽车的折旧费用不能提取 是无可争议的，但汽车发生的油费、修理费、保险费以及养路费等费用，能不能作为 公司经营费用在税前列支呢？依据现在的规定不太好把握，可以列支的理由是，虽然 汽车是私人的，但公司的使用方式往往很正规，都是为公司经营而运转，这部分费用 应当列支。不可以列支的理由是，许多公司老板的汽车使用起来，工作性质和个人消 费性质很难区分，这些费用也可以被解释为与经营无关，税前列支自然有些勉强。从 谨慎性原则出发，最好采用另一种办法，即采用租赁该汽车作为公司使用的办法，并 到税务局开具正规的租赁发票，老板同时需要缴纳相关税款。 实际操作中，还有一些类似的情况发生。比如企业服装费的列支问题，一般做法 是将其列入福利费，但像银行、高级宾馆饭店等讲究外部形象的单位，服装的发放与 使用不具有福利性质，而且金额较大，列入福利费税前列支有限制，企业就可能吃亏。 若将服装费列为一般的经营费用，必须向主管税务机关申请，经批准才能作账。在 税法中，还有不少需报经税务机关批准的可予扣除费用的规定。企业既不能随意自主 列支，更不要轻易放弃权利。”