【中华财税网北京04/26/2004信息】 随着我国社会主义市场经济的不断完善， 国家经济调控机制特别是税收调节经济职能的健全，税收筹划也作为一种新生事物摆 在了人们面前。企业是税收的主要纳税人，在我国税收征管制度不断规范和完善的情 况下，企业也有条件进行税收筹划方面的研究和运用。尽管在西方国家税收筹划已经 诞生了上百年时间，而在我国税收筹划作为一个全新的事物，人们对其规律认识还存 在一些误区，甚至对其概念都存在很多争议。我个人认为，税收筹划主要是指制定可 以尽量减少纳税人税收的税务计划，包括在投资、筹资、经营等其他经济活动中的方 式、方法和过程。又可以称为纳税计划、税收策划等。国际财政文献局(International Bureau of Fiscal Documentation)是这样定义税收筹划的：是使一个人的经营和(或) 私人事务缴纳尽可能少的税收的安排。从其发展实践来看，主要可分为宏观、中观、 微观三个层次。宏观税收筹划主要是指企业或个人经营、投资等战略的筹划，如一些 跨国公司在不同税负国家投资地点的选择；中观税收筹划主要是指税收管理方面的筹 划，如在企业的日常财务管理活动中，通过各种处理使税负最少、净利润最大；微观 税收筹划主要是指对税收个案的筹划，针对某个具体税收问题使其税负最少。 一、税收筹划的可行性分析 (一)国家税法规定的差异为企业税收筹划提供了前提和基础。从税收的基本要素 看，企业可以根据不同税种的税基、税率和纳税期限规定等方面进行税收筹划。一是 减少税基，在税法规定范围和扣除限额内，使应计税收入最小化、各项成本费用扣除 最大化。如企业所得税，应纳税所得额在10万元以内的，按15％的税率征税，超过10 万元的，按33％的税率征税，假如某企业预计当年应纳税所得额在9．8万元至10．2 万元之间时，则应尽量把它控制在10万元以内，以免由于适用33％的税率而使企业税 负加重；二是选择适当的税率，如增值税法规对一般纳税人规定是17％的基本税率 (可扣除进项税额)，对小规模纳税人则是6％(商业企业为4％)的低税率(不能扣除进 项税额)，当企业年销售收入处于临界点时，就要考虑是成为一般纳税人还是小规模 纳税人税负轻一些；三是利用纳税期限，对企业所得的年度进行合理归属，尽可能晚 纳税，因为在纳税总额一样的情况下，这相当于政府对企业的一笔无息贷款，期限越 长，对企业越有利。 (二)企业会计核算方法规定的多样性为税收筹划提供了空间。一是对收入进行筹 划。由于每种销售结算方式都有其收入时点确认标准，企业可通过对确认收入条件的 控制来合理安排收入确认的时间，如临近年终所发生的销售业务如使收入在下一年确 认，就达到了延期纳税的目的；二是对成本费用进行筹划。在税法允许的范围内，企 业对固定资产折旧采用加速折旧法比年限平均法延缓了纳税时间。企业存货计价方法 依现行税法，可采用先进先出法、后进先出法等方法，不同的方法所计算出的期末存 货价值不同。当通货膨胀时，采用后进先出法计算出的期末存货价值低而将利润递延 至次年，以延缓纳税；当通货紧缩时，采用先进先出法计算出的期末存货价值低，同 样可达到延缓纳税的目的。 (三)国家众多的税收优惠政策为企业税收筹划创造了有利条件。由于国家对不同 地区、不同企业类型、不同产业等实行不同的税收优惠政策，如在经济特区、经济技 术开发区、沿海港口及西部地区的企业可享受一定的税收优惠；对外资企业实行相对 于内资企业优惠的税收制度；对一些高新技术企业的某些收入暂免征收企业所得税等。 企业可根据这些优惠政策进行相应的税收筹划。 二、税收筹划应注意的问题 一是重视临界点的分析。临界点又可称节税点，在增值税和所得税的筹划中表现 尤为突出。在某种程度上说，企业税收筹划的关键是用好临界点。税法中众多临界点 的存在是税收立法者立法意图的体现，利用临界点进行税收筹划是“质量互变”原理 的具体运用。当超过某些临界点时，由于所适用的税率降低，企业就能够轻易达到节 税的目的。 假定纳税人不含税销售额为S，不含税购进额为B。小规模纳税人税率为6％，一 般纳税人税率为17％；增值率为H，则： 小规模纳税人应纳增值税额为：T1＝S×6％ 一般纳税人H＝(S－B)／S×100％→S×17％×H＝S×17％－B×17％ 应纳增值税额为：T2＝S×17％－B×17％＝S×17％×H T1＝T2 即S×6％＝S×17％×H，求出H＝35．29％ 通过对纳税人含税销售额的分析可知：当增值税率小于一般纳税人不含税销售额 增值率节税点35．29％时，T1＞T2，即一般纳税人可以节税；当增值率等于节税点 35．29％时，T1＝T2，一般纳税人与小规模纳税人税负相同；当增值率大于节税点 35．29％时，T1＜T2，小规模纳税人可以节税。 二是防止落入“税法陷阱”。一个国家的税法即使再完善，也会存在一些漏洞和 不合理之处。通过纳税人的税收筹划实践对税法进行验证、诠释、演绎，从而为税务 当局进一步修正、完善税法提供依据。税收筹划还可以有效防止纳税人落入“税法陷 阱”。“税法陷阱”是指税法中表面上看是税负轻的地方，实质却是税负更重之处， 是税法不完善的表现。现行各国普遍实行复税制，税法非常复杂，而一般的纳税人由 于时间、专业知识的限制，对税法不熟悉，很容易堕入“税法陷阱”。纳税人通过合 理的税收筹划，就能有效避免“税法陷阱”，这也为税务部门弥补这些陷阱提供依据。 如增值税就存在着一个明显的“税法陷阱”：一般纳税人相对于小规模纳税人(税法 规定：小规模纳税人是指年销售额在规定标准以下，并且会计核算不健全，不能按规 定报送有关税务资料的增值税纳税人)来说，其认定标准严格得多，小规模纳税人必 须经过严格的审批才能成为一般纳税人，因此从表面上看，国家在立法精神上应该使 一般纳税人税负相对轻一些，但从上面分析可以看到：当增值率大于节税点35．29％ 时，T1＜T2，即小规模纳税人可以节税，税负反倒轻一些。现实情况下，某些行业中 的一般纳税人由于可抵扣的进项税额少而“蜕变”为小规模纳税人的反常现象就证明 了这一点。 三是注意成本效益分析。成本在经济学上的理解是机会成本，即因节减税收而造 成其它方面的经济损失或负面影响。这些影响可能是无形的并且不可计量，如企业的 声誉等，但同时也是企业经常忽略的因素。按照经济学的基本原则就是要在取得一定 的经济利益的前提下使成本最少，或者是在一定的成本耗费的基础上要取得最大的经 济利益。税收筹划的成本包括所花费的人、财、物和时间以及将来的潜在收益等，在 节减税收的基础上必须考虑到这些因素，切不可因小失大、得不偿失。对于提出的若 干个税收筹划方案，要详细列出各种方案可能发生的全部预期成本和收益，通过比较 分析以选择出最优筹划方案。有些方案理论上可行，但在实际操作中由于不符合成本 效益原则，往往达不到预期效果。一般来讲，任何一个方案都会有得有失，纳税人在 取得部分税收利益的同时，必然会为该筹划方案的实施付出额外的费用，以及因选择 该筹划方案而放弃其他方案所损失的相应机会收益。当新发生的费用或损失小于预期 收益时，该项筹划方案才是合理的；否则，该方案就是失败的。 四是要综合考虑，使企业总的税负最低。企业税收筹划方案要围绕财务管理的整 体目标而制定的，充分考虑到各税种之间的相关性。因为一种方案在使得某种税负降 低的同时，有可能别的税负却增加了，而且增加部分超过了减少的部分，费尽心思制 定出来的方案却没有用处，所以一定要综合全面考虑以确保作出最优方案的选择。这 就要求筹划人必须精通税法，不但要了解目前现有的有关规定，还要密切关注国家税 收政策、法规的调整。在不同的经济发展时期。国家出于宏观调控的需要，也会相应 调整政策法规，这大大增加了企业税收筹划的难度。 三、税收筹划必须遵循的原则 (一)必须树立正确的纳税意识，以合法方式合理安排生产经营活动，获取正当利 益。税收筹划是法律认可的、合法的，所提供的纳税方案，必须与税法立法精神相符， 一旦税收筹划有与税法立法精神相悖的避税、逃税等行为被税收机关发现，并有足够 的证据证明该行为成立，则将依据《税收征管法》有关规定，对逃税者除被追缴税款、 加收滞纳金外，还将被给予行政处罚，构成犯罪的要移送司法部门予以刑事处理。因 此。税收筹划不能超过必要的限度，否则就不是税收筹划，而是偷逃税行为，要受到 法律的惩处。 (二)筹划方案应放在整体经营决策中考虑，注重整体利益和长远利益。对于企业 来说，正确的筹划态度是以企业整体利益为重，采取适当的筹划方案。这种方案不一 定税负最轻，但却使企业税后利润最大。纳税人进行筹划应有长远眼光，不能只看眼 前利益。有的税收筹划方案可能会使纳税人某一时期的税负减轻，但不利于其长远发 展。因此，在选择税收筹划方案时一定要谨慎。税收筹划是一种方法和手段，而不是 企业的最终目标，认识不到这一点，企业就可能做出错误的决定。例如，企业可能为 了减少所得税而铺张浪费，增加不必要的费用开支；为了推迟获利年度以便调整减免 税期的到来而忽视经营，造成连续亏损等，这些舍本求末的行为对企业是极为不利的。 (三)正确处理企业经营发展战略与税收筹划的关系。企业经营发展战略是首要的， 税收筹划是为之服务的。当公司决定是否进入某个市场时，考虑最多的应是该市场的 潜力，而不是税收筹划。例如，许多外商考虑是否在中国投资时，看重的是广大的消 费市场和良好的发展前景，而不是中国的税收优惠政策。尽管税收优惠待遇能够为投 资者提供一个良好的经营条件，但投资者有时为了开拓某个市场，是很少考虑税收成 本的；当公司决定是否进入某个产业时，考虑最多的可能也不是税收筹划，而往往是 该行业是否有长期的发展潜力，尽管也要考虑税收优惠情况，但不是首要的，不能只 因为税收因素而改变企业的经营战略决策。 (4)