【中华财税网北京12/17/2001信息】 ［案例二百七十八］ 孙亮是浙江天成建筑集团公司的工程师。１９９７年１２月１日，孙亮被其所在 公司派往深圳鲁班建筑公司作技术指导。浙江天成建筑集团公司每月付给孙亮工资９ ００元，但同时要求其上交每月由深圳鲁班建筑公司付给其工资、薪金收入的２０％。 １９９７年１２月，孙亮从受雇的深圳鲁班建筑公司取得工资收入８０００元，并按 规定向派遣公司上交了１６００元，取得了由浙江天成建筑集团开具的缴款证明。 依照我国税法规定，由于孙亮能够提供有效的缴款凭证，证明其工资、薪金所得 的一部分（１６００元）已上缴浙江天成建筑集团公司，由此可以将实际上缴的部分 从工资、薪金所得中扣除。则可以确定孙某１９９７年１２月的应纳税额如下： ①深圳鲁班建筑公司企业应扣缴的个人所得税： （８０００－８００）×２０％－３７５＝１０６５（元） ②浙江天成建筑集团应扣缴的个人所得税为： ９００×１０％－２５＝６５（元） ③孙亮实际应缴纳个人所得税为： ［（８０００－１６００）＋９００－８００］×２０％－３７５＝９２５（元） ④孙亮在申报纳税时，税务机关应退还金额 １０６５＋６５－９２５＝２０５（元） ２．对在中国境外已缴纳税款抵扣的反避税技巧。在中国境内有住所，或者虽无 住所、但在中国境内居住满一年以上的个人，是中国的居民纳税人，应就其从中国境 内和境外取得的所得，缴纳个人所得税。我国的居民纳税人在境外从事生产、经营、 投资活动或提供劳务取得的各类境外所得，依照我国税法规定应缴纳个人所得税，但 依照国际惯例，所得来源国通常也要对以上收入课征个人所得税。为了避免对同一所 得基础上的国际重复课税问题，同时维护我国的税收权益，我国的《个人所得税法》 第七条规定，纳税义务人从中国境外取得的所得，准予其在应纳税额中扣除已在境外 缴纳的个人所得税税额，但扣除额不得超过该纳税义务人境外所得依照本法规定计算 的应纳税额（即我国采用外国税收抵免法来避免国际重复征税）。具体规定及计税方 法如下。 （１）在境外实际缴纳的个人所得税税款。在境外实际缴纳的个人所得税税款， 是指纳税从中国境外取得的所得，依照所得来源国或地区的法律应当缴纳、并且实际 已经缴纳的税款。 （２）抵免限额。根据我国税法规定，准予抵免（扣除）的实缴境外税款最多不 能超过境外所得按我国税法计算的应纳税额（即抵免限额）。我国个人所得税的抵免 限采用分国限额法。即对于来自不同国家或地区的不同应税项目的所得，依照我国税 法规定的费用减除标准和适用税率分别计算抵免限额。对于来自同一国家或地区的不 同应税项目的所得，以其各方面的抵免限额之和作为来自该国或该地区所得的抵免限 额。其计算公式为： 来自某国或某地区的抵免限额＝∑（来自某国或某地区的某一应税项目所得－费 用减除标准）×速算扣除数 上述中的费用减除标准和适用税率，均指我国个人所得税法及其实施条例规定的 有关费用减除标准和适用税率。不同的应税项目减除不同的费用标准，计算出的单项 抵免限额相加后，求得来自一国或地区所得的抵免限额，即分国的抵免限额。分国的 抵免限额不能相加。 （３）允许抵免额。允许在纳税人应纳我国个人所得税税额中扣除的税额，即允 许抵免额要分国确定，就是在计算出来的自一国或地区所得的抵免限额与实缴该国或 地区的税款之间相比较，以数额较小者作为允许抵免额。 （４）超限额与不足限额结转。在某一纳税年度，如果发生实际在境外缴纳的个 人所得税税款超过了抵免限额，即发生超限额时，超限部分不允许在应纳税额中抵扣， 但可以在以后纳税年度该国家或地区扣除限额的余额中抵扣。下一年度结转后仍有超 限额的，可以继续结转，但发生的超限额结转期最长不得超过五年。 （５）申请抵免。在境外已缴纳税款的抵免必须由纳税人提出申请，并提供境外 税务机关填发的完税凭证原件。 （６）应纳税额的计算。在计算出抵免限额和确定了允许抵免额之后，便可对纳 税人的境外所得计算应纳税额，其计算公式为： 应纳税额＝∑（来自某国或地区的所得－费用减除标准）×适用税率－速算扣除 数－允许抵免额 对境外纳税款抵免额进行扣除的反避税技巧，应注意以下三个方面： ①抵免限额必须区分国家或地区各不同的应税项目，分别计算。由于我国个人所 得税采用分项所得税制，税法对各项应税所得分别规定了费用扣除标准和适用税率， 因而，纳税人在境外不同国家或地区取得的各项所得必须分别计算税款抵免限额。 ②扣除在境外已缴纳的税款时，应将纳税人在该国已缴纳的税额在按我国税法计 算出的各项所得的抵扣限额总额中综合扣除。由于许多国家对于个人所得税征收采取 合并各项所得统一计税的综合税制，因此，不便将纳税人在一国缴纳的税额分解为各 项所得应纳的税额，来适应我国的分类税制，所以，在我国《个人所得税法》中规定， 实际扣除境外已纳税时，应采用分国综合扣除的方法。 ③境外已纳税款的抵免（扣除）应符合下列有关条件：一是境外已纳税款应是依 照所得来源国法律应计缴并实际已经缴纳的税款，要注意是否存在所得来源国税务机 关或纳税人错征错缴税款的问题；二是在申请扣除境外已纳税款时，必须提供境外税 务机关填发的完税凭证原件，不得以复印件申请税款抵扣，而且必须是本项、本次所 得已缴纳的税款，要注意是否存在无证抵扣和混淆抵扣税额的问题。 ［案例二百七十九］ 中国公民赵合峰１９９６年在新加坡获得工资、薪金收入折合人民币（下同）８ ７０００元，缴纳个人所得税５１００元，获得劳务报酬１．８万元，缴纳个人所得 税２０００元；在泰国获稿酬３．２收万元，缴纳个人所得税４７００元。１９９７ 年，赵合峰到泰国工作。获工资、薪金所得７．８万元，缴纳个人所得税１８５０元。 根据我国税法的规定，纳税人从中国境外取得的所得，准予其在应纳税额中扣除 已在境外缴纳的个人所得税税额，但扣除额不得超过该纳税人境外所得依据中国个人 所得税法计算的应纳税额。 １９９６年赵合峰在新加坡个人所得税的扣。除限额如下： 工资、薪金所得扣除限额为： ［（８７０００／１２）×１５％－１２５］×１２＝４３５０（元） 劳务报酬所得的扣除限额为： １８０００×（１－２０％）×２０％＝２８８０（元） 由于采用“分国不分项”的方法，在一国中各项所得的扣除限额和已纳税额都可 以合并起来。 １９９６年赵合峰在新加坡缴纳个人所得税的抵扣限额为： ４３５０＋２８８０＝８２３０（元） １９９６年赵合峰在新加坡实际缴纳个人所得税为５１０００＋２０００＝７１ ００（元），小于抵扣限额７２３０元，可以全额抵扣，同时，陈某还应补缴个人所 得税款７２３０－７１００＝１３０（元）。 １９９６年赵合峰在泰国缴纳个人所得税的抵扣限额为： 稿酬所得的扣除限额为： ３２０００×（１－２０％）×２０％×（１－３０％）＝３５８４（元） 赵合峰在泰国实际缴纳的税额为４７００元，大于抵扣限额（３５８４元），不 能全部扣除，超出扣除限额的１１１６元（即４７００－３５８４）税款，只能在以 后的五年纳税年度中从泰国税额扣除限额的余额中结转、补减。 １９９７年赵合峰在泰国缴纳个人所得税的扣除限额为： 工资、薪金所得的扣除限额为： ［（７８０００／１２－４０００）×１５％－１２５］×１２＝３０００（元） 赵合峰１９９７年度实际在泰国缴纳的税款为１８５０元，小于抵扣限额（３０ ００元），可以全额扣除。再从余额１１５０元（即３０００－１８５０）中结转、 补减１９９６年度尚未扣除完的税额１１１６元，则赵合峰１９９７年需补交个人所 得税３４元（即１１５０－１１１６）。 ［案例二百八十］ 德国籍马丁先生已在我国工作三年以上，马丁先生１９９６年６月取得来源于德 国的一项特许权使用费所得６万元，以及一项股息收入４万元，总计在德国缴纳税款 １万元。同年６月马丁先生又从法国取得工资、薪金所得１．３万元，并在法国缴纳 个人所得税１５００元（以上金额均已折算成人民币计价）。 １９９６６年６月马丁先生向其主管税务机关申请税额扣除的计算如下。 境外已纳税款的扣除限额为： ６００００×（１－２０％）×２０％＋４００００×２０％＋（１３０００－ ４０００）×２０％－３７５＝１９０２５（元） 扣除实际在境外已缴纳的税款，马丁先生应补缴个人所得税： １９０２５－１００００－１５００＝７５２５（元） 根据我国税法规定，马丁先生在申请境外已纳税款抵扣的计算中存在以下问题： ①马丁先生未对不同的国家和不同的应税所得项目加以区别。将德国、法国及不 同的应税项目（工资、薪金所得、特许权使用费所得、股息所得）合并起来计算抵免 限额； ②在进行税额扣除时，未采取分国综合扣除的方法； ③超过抵扣限额的部分，不应在抵扣有余额的项目中扣除。 由此马丁先生在境外已纳税款的抵扣限额计算如下： ①分国计算境外已纳税额扣除限额 a．在德国的扣除限额 特许权使用费所得在境外已纳税款的扣除限额： ６００００×（１－２０％）×２０％＝９６００（元） 股息所得在境外已纳税款的扣除限额： ４００００×２０％＝８０００（元） 所以，在德国所得的已纳税款的扣除限额合计为１７６００（元）（即９６００ ＋８０００）。 b．在法国的扣除限额 工资、薪金所得在境外已纳税款的扣除限额： （１３０００－４０００）×２０％－３７５＝１４２５（元） 即在法国所得的已纳税款的扣除限额为：１４２５（元） ②扣除实际在境外已缴纳的税额 a．德国所得的税额扣除限额为１．７６万元，实际在德国缴纳的税款为１万元， 小于扣除限额，可以全额扣除。扣除后，马丁先生应补缴个人所得税７６００元（即 １７６００－１００００）。 b．法国所得的税额扣除限额为１４２５元，实际在法国缴纳税款为１５００元， 大于扣除限额，只能扣除个人所得税１４２５元，对于超过抵扣限额的７５元（即１ ５００－１４２５），不得在当期作为税额扣除，但可以在以后五年内，在同一国家 的扣除限额内未抵扣完的余额内补扣。 ③马丁先生１９９６年６月应补缴个人所得税７６００元。 (3)