【中华财税网北京10/16/2001信息】 第一节 资源税介绍 资源税是为了体现国家的权益，促进合理开发利用资源，调节资源级差收入，对 开采资源产品征收的一种税。资源税以各种自然资源为征收对象，目前我国资源税的 征税范围仅限于矿产品和盐，对其他自然资源暂不征收。 一、纳税义务人 根据《中华人民共和国资源税暂行条例》，资源税的纳税义务人包括在中华人民 共和国境内开采应税资源的矿产品或者生产盐的单位和个人，《中华人民共和国资源 税暂行条例实施细则》对《条例》所说的单位和个人作出了具体解释：单位是指国有 企业、集体企业、私有企业、股份制企业、其他企业及其他单位；个人是指个体经营 者和其他个人。这里的其他单位和个人包括外商投资企业、外国企业及外籍人员。 根据《资源税暂行条例》，独立矿山、联合企业和其他收购未税矿产品的单位为 资源税的扣缴义务人。 二、税目、单位税额 资源税采取从量定额的办法征收，实行“普遍征收，级差调节”的原则。目前， 资源税规定的税目有以下７大类： （一）原油。是指开采的天然原油，对人造石油不征税。税额为８～３０元／吨。 （二）天然气。是指专门开采的天然气和与原油同时开采的天然气，对煤矿生产 的天然气暂不征税。税额为２～１５元／千立方米。 （三）煤炭。是指原煤，不包括洗煤、选煤及其他煤炭制品。税额为０．３～５ 元／吨。 （四）其他非金属矿原矿。包括宝石、玉石、膨润土、石墨、石英砂、莹石、重 晶石、滑石、白云石、耐火粘土、云母、大理石、花岗石、石膏、石棉、硫铁矿、磷 铁矿等等。税额为０．５～２０元／吨、立方米或克拉。 （五）黑色金属矿原矿。包括铁矿石、锰矿石和铬矿石。税额为２～３０元／吨。 （六）有色金属矿原矿。包括铜矿石、铅锌矿石、铝土矿石、钨矿石、锡矿石、 锑矿石、铂矿石等。税额为０．４～３０元／吨或立方米。 （七）盐。包括固体盐和液体盐。其中固体盐包括海盐原盐、湖盐原盐和井矿盐， 税额为１０～６０元／吨；液体盐的税额为２～１０元／吨。 三、课税数量 课税数量是资源税的计税依据。资源税实行从量定额征收，因而课税数量的确定 是关键确定，资源税的课税数量有以下两种方法； （一）纳税人开采或者生产应税产品销售的，以销售数量为课税数量。 （二）纳税人开采或者生产应税产品自用的，以自用数量为课税数量。 根据上述方法，有些具体情况的课税数量按如下办法执行： （一）纳税人不能准确提供应税产品销售数量或移送数量的，以应税产品的产量 或主管税务机关确定的折算比，换算成的数量为课税数量。 （二）原油中的稠油、高凝油与稀油划分不清或不易划分的，一律按原油的数量 课税。 （三）煤炭，对于连续加工前无法正确计算原煤移送使用量的，可按加工产品的 综合回收率将加工产品实际销量和自用量折算成原煤数量作为课税数量。 （四）金属和非金属矿产品原矿，因无法准确掌握纳税人移送使用原矿数量的， 可将其精矿按选矿比折算成原矿数量作为课税数量。 （五）纳税人以自产的液体盐加工固体盐，按固体盐税额征税，以加工的固体盐 数量为课税数量。纳税人以外购的液体盐加工固体盐，其加工固体盐所耗用液体盐的 已纳税额准予抵扣。 第二节 资源税计算 资源税的应纳税额，按照应税产品的课税数量和规定的单位税额计算。应纳税额 的计算公式为： 应纳税额＝课税数量×单位税额 在计算应纳资源税额时，应注意两点：一是是否应计征资源税；二是应税产品不 是初级产品的，如何处理。现举例说明如下： ［例１］天津地区某盐场２０００年７月份以自产的液体盐加工生产出固体盐３ ０００吨，当月销售出２６００吨；同月该盐场以外购液体盐１２００吨加工生产固 体盐８３０吨，当月全部售完；另外该盐场还直接销售自产液体盐１０００吨，请计 算该盐场２０００年７月份应纳资源税税额。（已知该盐场固体盐单位税额为１２元 ／吨，液体盐单位税额为３元／吨。） 该盐场本月应纳税额为： １．自产液体盐加工固体盐： 应纳资源税税额＝２６００吨×１２元／吨＝３１２００（元） ２．外购液体盐加工固体盐： 应纳资源税税额＝８３０×１２－１２００×３＝６３６０（元） ３．销售自产液体盐： 应纳资源税税额＝１０００×３＝３０００（元） ４．合并应纳税额： 应纳税额＝３１２００＋６３６０＋３０００＝４０５６０（元） ［例２］山西省某铜矿山２０００年５月份销售铜矿石原矿３００００吨；同月 该矿山将原矿部分入选加工铜精矿，但因某些特殊原因，税务机关仅知道选矿比１０ ％，当月销售铜精矿数量为５０００吨。按照规定，该矿山的铜原矿适用１．２元／ 吨的单位税额。则该矿山本月应纳资源税额为： １．外销铜原矿应纳税额 应纳税额＝３００００吨×１．２元／吨＝３６０００（元） ２．外销铜精矿应纳税额： 应纳税额＝５０００÷１０％×１．２＝６００００（元） ３．合计应纳税额为： 应纳税额＝３６０００＋６００００＝９６０００（元） ［例３］某煤矿２０００年７月生产原煤８０００吨，其中外销４０００吨，移 送加工煤制品用原煤２０００吨，移送自用原煤１０００吨。原煤资源税单位税额为 ０．５元／吨，则该煤矿本月应纳资源税税额为： （４０００＋２０００＋１０００）×０．５＝３５００（元） 第三节 资源税的会计处理 一、会计科目的设置 资源税的会计核算，企业一般通过在“应交税金”科目下面设置“应交资源税” 明细科目进行，用以具体核算各期资源税的缴纳情况。 二、会计处理 １．计算出应缴纳资源税时： 借：产品销售税金及附加 贷：应交税金--应交资源税 ２．上缴资源税时： 借：应交税金--应交资源税 贷：银行存款 ３．收到退回多缴纳资源税时： （１）借：应交税金--应交资源税 贷：产品销售税金及附加 （２）借：银行存款 贷：应交税金--应缴资源税 三、举例说明 某铜矿本月开采铜原矿２５０００吨，对外销售２００００吨，按规定适用 １．２元／吨单位税额。则本月应纳税额为： 应纳税额２００００×１．２＝２４０００（元） 会计分录处理： （１）计算出应缴纳资源税金时： 借：产品销售税金及附加 ２４０００ 贷：应交税金--应交资源税 ２４０００ （２）上缴资源税时： 借：应交税金--应交资源税 ２４０００ 贷：银行存款 ２４０００ 第四节 资源税的避税筹划 一、利用折算比例筹划法 纳税人出于某种原因，在现实经济生活中可能无法提供或无法准确提供应税产品 销售数量或移送数量，根据《资源税暂行条例实施细则》第五条规定，以应税产品的 产量或主管税务机关确定的折算比例换算成的数量为课税数量，这便给个体户进行避 税筹划创造了条件。 如果某个体户生产煤炭并连续加工生产某种煤炭制品，而且申于其采用的加工技 术相对落后，使得其产品的加工生产综合回收率相对同行业企业较低，便可用这种方 法进行筹划。具体筹划过程如下：在确知自己企业综合回收率相对较低的时候故意不 提供或不准确提供应税产品销售数量或移送数量。这样税务机关在进行征税活动时， 根据同行企业的平均综合回收率折算应税产品数量时，就会相对少算课税数量。这里 假定该企业生产出的最终产品有１０００吨，同行业综合回收率为４０％，该企业的 综合回收率为２５％，则实际课税数量为１０００／２５％＝４０００（吨），而税 务机关最终认定数量为１０００／４０％＝２５００（吨）。由于资源税采用的是从 量定额征收方法，课税数量的减少将会明显地减少应纳资源税额。 可用这种方式进行的筹划的资源主要有以下两种： （一）煤碳。对于连续加工前无法正确计算原煤移送使用量的，可按加工产品的 综合回收率，将产品实际销量和自用量折算成原煤数量作为应缴税数量。 （二）金属和非金属矿产品原矿。因无法准确掌握纳税人移送使用原矿数量的， 可将其精矿按选矿比例折算成原矿数量作为应纳税数量。 很显然，如果某企业的加工技术相对先进，使得本企业产品的加工生产综合回收 率相对同行业较高，便应该准确进行核算，给税务机关提供准确的应税产品销售数量 或移送数量。 二、利用相关产品筹划法 在现实中，一个矿床不可能仅有一种矿产品。一般而言，一个矿床除了一种主要 矿产品外，还有一些其他矿产品；同样，矿产品加工企业在生产过程中，一般也不会 只生产一种矿产品。 伴生矿，是指在同一矿床内，除了主要矿产品以外，还含有多种可供工业利用的 成分，这些成分即为伴生矿。考虑到一般性开采是以主产品的元素成分开采为目的， 因此确定资源税税额时，一般将主产品作为定额的主要依据，同时也考虑作为副产品 的元素成分及其他相关因素。如果企业在开采之初仅注重个别元素（当然关于这种元 素的矿产品适用税额应该相对较低），以此来影响税务机关确定单位税额，使得整个 矿床的矿产品适用较低税率，那么筹划的结果便不言而喻了。因为个体户一般规模不 大，税务机关进行确定税额时，可能也不会采用多么先进的技术。只要税务机关受纳 税人影响确定了较低的税额，其效果就达到了。 伴采矿，是指开采单位在同一矿区内开采主产品时，伴采出来的非主产品元素的 矿石。根据有关税法规定，对伴采矿量大的，由省、自治区、直辖市人民政府根据规 定，对其核定资源税单位税额标准；对伴采矿量小的，则在销售时，按照国家对收购 单位规定的相应品目的单位税额标准缴纳资源税。如果伴采矿的单位税额比主产品高， 则利用这项政策进行合理避税的关键就在于让税务机关认定伴采矿量小。伴采矿量的 大小由企业自身生产经营所决定，如果企业在开采之初少采甚至不采伴生矿，税务机 关在进行认定时，通常都会认为企业的伴采矿量小。等到税务机关确定好单位税额标 准后，再扩大企业的伴采矿量便可以实现预期目的。如果伴采矿的税额相对较低，则 企业应进行相反的操作。 伴选矿，是指矿石原矿中所含主产品进行选精矿的加工过程中，以精矿形式伴生 出来的副产品。由于国家对以精矿形式伴选出来的副产品不征收资源税，对纳税人而 言，最好的筹划方式就是尽量改善工艺，引进技术，使以非精矿形式伴生出来的副产 品以精矿形式出现，从而达到少缴税款的目的。 第五节 资源税的节税筹划 节税筹划是指纳税人利用合法的手段达到不缴税或少缴税目的的行为。个体企业 者们在进行节税筹划之前，最为基本，也最关键的是充分了解，熟练掌握现行税法中 的优惠政策，因为优惠政策的阳光下的政策，是光明正大且合法的筹划依据。 资源税的优惠政策有如下几种： （一）开采原油过程中用于加热、修井的原油免税。 （二）纳税人开采或生产应税产品的过程中，因意外事故、自然灾害等原因遭受 重大损失的，由省级人民政府酌情给予减税或者免税照顾。 （三）自１９９６年７月１日起，对冶金独立矿山应缴纳的铁矿石资源税在财政 部、国家税务总局（９４）财税字０４１号文规定减征４０％的基础上，再减征２０ ％，即按规定税额标准的４０％征收。 （四）有色金属矿的资源税减征３０％，即按规定税额标准的７０％征收。 （五）国务院规定的其他减免减税、免税项目。 一、准确核算筹划法 根据《资源税暂行条例》第八条，纳税人的减税、免税项目，应当单独核算课税 数量；未单独核算或者不能准确提供减、免税产品课税数量的，不予减税或者免税。 再根据《资源税暂行条例》第四条规定，纳税人开采或生产不同税目应税产品的， 应当分别核算不同税目应税产品的课税数量；未分别核算或者不能准确提供不同税目 应税产品的课税数量，从高适用税额。 因此个体经营者可以通过准确核算各税目的课税数量，清楚地区分开哪些该纳税， 哪些不该纳税，该适用何种税额，以便充分地享受到税收优惠，达到节省资源税应缴 税款的目的。 例如，山西省某煤矿２０００年６月份生产销售煤炭１０００吨，生产天然气２ ０万立方米。已知该煤矿适用税额为１．２元／吨，煤矿附近的某石油管理局天然气 适用的税额为４元／千立方米。 由于煤炭和天然气很容易分开核算，而根据税法煤炭开采时产生的天然气免税， 则当月应缴资源税为： 应纳税额＝１０００×１．２＝１２００（元） 可以节省税款：２００×４＝８００（元） 二、独立矿山筹划法 我国税法规定，自１９９６年７月１日起，对冶金独立矿山应缴纳的铁矿石资源 税在财政部和国家税务总局《关于独立矿山铁矿石资源税减按规定税额６０％征收的 通知》［（９４）财税字０４１号］规定减征４０％的基础上，再减征２０％，即按 规定税额标准的４０％征收。 冶金独立矿山在这里是指１９９３年１２月３１日以前存在的冶金独立矿山，财 政部和国家税务总局财税字［１９９５］１０号文件中列举的六家铁矿企业以及１９ ９４年１月１日以后新建成投产的冶金独立矿山。对１９９３年１２月３１日以后由 联合矿山改组为独立矿山的，不得按照财税字［１９９４］０４１号文件及本通知规 定减征资源税。 因此个体户如果想从事铁矿的冶炼业务，最好是新建独立矿山，而不是联合矿山， 这样就可以使应税税额大为减少，其应缴税额只相当于联合矿山的应税税额的４０％。 (3)