【中华财税网北京10/08/2001信息】 纳税人 纳税人又称为纳税主体，它是指税法规定的负有纳税义务的单位和个人。纳税人 可以是自然人，也可以是法人。所谓自然人，一般是指公民或居民个人，如月工资超 过８００元的我国公民，一般就是个人所得税的纳税人。所谓法人，是指依法成立并 能独立行使法定权力和承担法定义务的社会组织，主要是各类企业，如我国的国有企 业，就是企业所得税的纳税人。 与纳税人有联系的一个概念是负税人。负税人是指最终负担税款的单位和个人， 它与纳税人有时是一致的，如在税负不能转嫁的条件下；有时是分离的，如在税负可 以转嫁的条件下。 课税对象 课税对象又称税收客体，它是指税法规定的征税的目的物，是征税的根据。每一 种税都必须明确对什么征税，每种税的课税对象都不会完全一致。课税对象是一种税 区别于另一种税的主要标志。在现代社会，国家的征税对象主要包括所得、商品和财 产三大类，国家的税制往往也是以对应于这三类课税对象的所得税、商品税和财产税 为主体。 与课税对象相关的是税源。税源是指税收的经济来源或最终出处，各种税有不同 的经济来源。有的税种的课税对象与税源是一致的，如所得税的课税对象和税源都是 纳税人的所得。有的税种课税对象与税源不同，如财产税的课税对象是纳税人的财产， 但税源往往是纳税人的收入。由于税源是否丰裕直接制约着税收收入规模，因而积极 培育税源始终是税收征管工作的一项重要任务。 与课税对象相联系的另一个概念是税目。税目是课税对象的具体项目或课税对象 的具体划分。税目规定了一个税种的征税范围，反映了征税的广度。一般来说，一个 课税对象往往包括多个税目，如关税就有近百个税目，当然也有课税对象是十分简单 的，不再划分税目。税目的划分，可以使纳税人更透彻地了解税收制度，也可以使国 家灵活地运用税收调节经济，如对各个税目规定不同的税率，就是调节经济的方式之 一。 课税标准 课税标准指的是国家征税时的实际依据，或称课税依据。如纯所得额、商品流转 额、财产净值等。征税对象形态各异，有的是商品，有的是所得，有的是财产，而仅 就商品而言，又有不同的种类，国家征税必须以统一的标准对课税对象进行计量，如 将商品按其货币价值统一衡量，否则便无法进行。同时，国家出于政治和经济政策的 考虑，并不是对课税对象的全部课税，往往允许纳税人在税前扣除某些项目，如个人 所得中的基本生计费用部分，因而也需要对课税对象予以计量，核算出实际征税的依 据。确定课税标准，是国家实际征税的重要步骤。 税率 税率是指国家征税的比率。课税对象与税率的乘积就是应征税额，反过来说，税 额与课税对象之比即为税率。税率是国家税收制度的核心，它反映征税的深度，体现 国家的税收政策。一般来说，税率可划分为比例税率、定额税率和累进税率三类。 比例税率是对同一课税对象，不论其数额大小，统一按一个比例征税。在具体运 用上又可分为几种类型：行业比例税率，即按行业的差别规定不同的税率；产品比例 税率，即按产品的不同规定不同的税率；地区差别比例税率，即对不同地区实行不同 的税率。在比例税率下，同一课税对象的不同纳税人的负担相同，具有鼓励生产、计 算简便的优点，也有利于税收征管，一般应用于商品课税。比例税率的缺点是有悖于 量能纳税原则，且具有累退性质。 定额税率亦称固定税额，它是按课税对象的一定计量单位直接规定一个固定的税 额，而不规定征收比例。定额税率在计算上更为便利，而且由于采用从量计征办法， 不受价格变动的影响。它的缺点是负担不尽合理，因而只适用于特殊的税种，如我国 的资源税、车船牌照税等。 累进税率是按课税对象数额的大小，划分若干等级，每个等级由低到高规定相应 的税率，课税对象数额越大税率越高，数额越小税率越低。累进税率因计算方法的不 同，又分为全额累进税率和超额累进税率两种。 全额累进税率是把课税对象的全部按照与之相对应的税率征税，即按课税对象适 应的最高级次的税率统一征税。超额累进税率是把课税对象按数额大小划分为不同的 等级，每个等级由低到高分别规定税率，各等级分别计算税额，一定数额的课税对象 同时使用几个税率。 全额累进税率与超额累进税率都是按照量能纳税的原则设计的，但二者又有不同 的特点。首先，全额累进税率的累进程度高，超额累进税率的累进程度低，在税率级 次和比例相同时，前者的负担重，后者的负担轻。其次，在所得额级距的临界点处， 全额累进会出现税额增长超过所得额增长的不合理情况，超额累进则不存在这种问题。 再次，全额累进税率在计算上简便，超额累进税率计算复杂。为了更清楚地说明二者 的差异，试以下表为例。 全额累进税与超额累进税比较 单元:元 税 级 税率 适用全额累进 适用超额累进 全额累 超额累 (%) 税率的应税所得 税率的应税所得 进税额 进税额 25000以下 20 25000 25000 5000 5000 25001～50000 30 50000 25000 15000 7500 50001～75000 40 75000 25000 30000 10000 75001～100000 50 100000 25000 50000 12500 100000 100000 50000 35000 从表中可以看出，两种税率在累进程度上的差异和计算方法上的不同。进一步分 析，若该纳税人的应税所得为２５００１元，按照全额累进税率纳税应为２５００１ ×３０％＝７５００．３元，而当应税所得为２５０００元时，仅需纳税２５０００ ×２０％＝５０００元，即应税所得额增长１元，税额却增长２５００．３元。同一 笔应税所得２５００１元，如按超额累进税率计算，则纳税额为： ２５０００×２０％＋１×３０％＝５０００．３（元） 正是因为全额累进税率有上述缺点，在实际税制中很少应用，一般是实行超额累 进税率。 应当指出，比例税率、定额税率、累进税率都是法律上的税率形式，即税法中可 能采用的税率。若从经济分析的角度考察税率，则有另外的种类或形式，主要包括名 义税率、实际税率、边际税率、平均税率等。名义税率即为税率表所列的税率，是纳 税人实际纳税时适用的税率。实际税率是纳税人真实负担的有效税率，在没有税负转 嫁的情况下，它等于税收负担率。有些税种由于实行免税额、税前扣除和超额累进征 收制度，纳税人负担的税款低于按税率表上所列税率计算的税款，形成名义税率与实 际税率偏离。边际税率本来是指按照边际效用相等原则设计的一种理论化税率模式， 其主要功能是使社会福利牺牲最小，实质上是按照纳税人收益多寡分等级课税的税率。 由于累进税率大体上符合边际税率的设计原则，因而西方国家在经济分析中往往就是 指累进税率。平均税率是实纳税额与课税对象的比例，它往往低于边际税率，比较二 者之间的差额，是分析税率设计是否合理，税制是否科学的主要方法，一般来说，平 均税率接近于实际税率，而边际税率类似名义税率。 起征点与免征额 起征点指税法规定的对课税对象开始征税的最低界限。免征额指税法规定的课税 对象全部数额中免予征税的数额。起征点与免征额有相同点，即当课税对象小于起征 点和免征额时，都不予征税。两者也有不同点，即当课税对象大于起征点和免征额时， 采用起征点制度的要对课税对象的全部数额征税，采用免征额制度的仅对课税对象超 过免征额部分征税。在税法中规定起征点和免征额是对纳税人的一种照顾，但二者照 顾的侧重点显然不同，前者照顾的是低收入者，后者则是对所有纳税人的照顾。 课税基础 课税基础又简称税基，是源于西方的一个概念，指建立某种税或一种税制的经济 基础或依据。它不同于课税对象，如商品课税的课税对象是商品，但其税基则是厂家 的销售收入或消费的货币支出。也不同于税源，税源总是以收入的形式存在的，但税 基却可能是支出。税基、课税对象、税源在一定情况下可能是一致的，但这三个概念 在含义上的差别是明显的。税基选择是税制设计的重要内容，它包括两个方面的问题： 其一是以什么为税基，现代税收理论认为以收益、财产为税基是合理的，但也有一种 观点认为以支出为税基更为科学；其二是税基的宽窄问题，税基宽则税源厚，税款多， 但也会造成较大的副作用，税基窄则税源薄，税款少，但对经济的不利影响也较少。 正确界定税基是保证税收作用充分发挥的必要条件。如果仅从税基宽窄角度考虑问题。 税基大体相当于征税范围，即征税广度。 纳税环节 是指在商品生产和流转过程中应当缴纳税款的环节。一税种具体确定在哪个或哪 几个环节进行征税，这不仅关系到税制结构和税负平衡问题，而且对于保证国家财政 收入，便于纳税人交纳税款，促进企业加强经济核算等方面都具有重要意义。 纳税期限 纳税期限是指纳税单位和个人交纳税款的期限，税法明确规定每种税的纳税期限， 是为了保证税收的稳定性和及时性。纳税人按纳税期限交纳税款，是税法规定的纳税 人必须履行的义务。纳税人如不按期交纳税款，将受到加收滞纳金等处罚。 纳税地点 纳税地点是指纳税人申报缴纳税款的场所。税法明确规定纳税地点，是出于两个 方面的考虑：一方面是为了避免对统一应税收入、应税行为重复征税或漏征税款；另 一方面是为了保证各地方财政能在明确的地域范围内取得收入。不同税种的纳税地点 不完全相同。就我国现行税法规定来看，纳税地点大致可以分为以下几种情形：（１） 固定业户向其机构所在地主管税务机关申报纳税。（２）固定业户到外县（市）经营 的，应根据具体情况向固定业户所在地申报纳税，或向经营地主管税务机关申报纳税。 （３）非固定户或临时经营者，向经营地主管税务机关申报纳税。（４）进口货物向 报关地海关纳税。 税收优惠 税收优惠是指国家为了体现鼓励和扶持政策，在税收方面采取的激励和照顾措施。 目前我国税法规定的税收优惠形式主要包括：减税、免税、退税、投资抵免、快速折 旧、亏损结转抵补和延期纳税等。这些税收优惠主要是给予外国企业和外商投资企业 或在经济特区内的企业等。 违章处理 违章处理是指税法规定的对纳税人和征税人员违反税法规定应当承担的法律后果 及处理措施。如我国《税收征收管理法》第五章关于法律责任的规定就是对纳税人和 征税工作人员违反税法的行为而规定的处罚措施。 所得课税、商品课税和财产课税 现代国家的税制一般都由多个税种组成，各税种既互相区别又密切相关，本着求 同存异的原则，依一定的标准将各税种分别归类，是研究和建设税制的重要前提。税 收分类的标准和方法很多，但根据课税对象的性质所进行的分类始终是各国常用的主 要的分类方法，也是最能反映现代税制结构的分类方法。 按照课税对象的性质可将各税种分为所得课税、商品课税和财产课税三大类。所 得课税是指以纳税人的净所得（纯收益或纯收入）为课税对象的税收，一般包括个人 所得税、企业所得税等，在西方国家，社会保障税、资本利得税等一般也划入此类。 商品课税，包括所有以商品为课税对象的税种，如增值税、营业税、消费税、关税等。 财产课税是指以各类动产和不动产为课税对象的税收，如一般财产税、遗产税、赠与 税等。必须说明，由于各个国家的税制千差万别，税种设计方式各异，因而同样采用 此种分类方法，结果也不完全相同，如我国税种一般分为所得课税、商品课税、资源 课税、行为课税和财产课税五大类。 直接税与间接税 把税收划分为直接税和间接税的作法由来已久。早在１８世纪，许多学者就把税 源稳定可以持久课征的税种称为直接税，而对偶然课征难以稳定的税种称为间接税。 后来，又有人将对财产的课征和对所得的课征称为直接税。到了现代社会，直接税和 间接税的划分方法随着税收理论的发展而进一步完善，并最终以税负能否转嫁为标准， 即凡是税负能够转嫁的税种，归属于间接税，凡是税负不能转嫁的税种，归属于直接 税。一般认为，所得税和财产税属于直接税，商品课税属于间接税。税收分类标准的 这一变化，使将税种分为直接和间接税这种划分方法，由过去仅是对税制的简单描述 上升为一种经济分析理论，对税收理论的发展有重要的促进作用。但也必须指出，这 种分类方法也有非科学的一面。主要问题是，税负能否转嫁不仅取决于税收的性质和 特点，而且取决于客观的经济条件，有些税种看来似乎可以转嫁，但在一定经济条件 下却未必可以转嫁出去，税负转嫁总是有条件的，仅仅凭借理论预期断定哪些税可以 转嫁，哪些税不能转嫁，并依此分别称之为直接税或间接税，当然是不尽科学的。 从量税与从价税 按照课税标准分类，可将税收划分为从量税和从价税。如前所述，国家征税时必 须按一定标难将课税对象予以度量。而度量的方法有两种：一是按课税对象的数量、 重量、容量或体积计算；二是按课税对象的价格计算。采用前一种计税方法的税种称 为从量税，采用后一种计税方法的税种称为从价税。从量税的税额随课税对象数量的 变化而变化，计算简便，但税负水平是固定的，是不尽合理的，因而只有少数税种采 用这种计税方法，如我国的资源税、车船使用税等。比较而言，从价税更适应商品经 济的要求，同时也有利于贯彻国家税收政策，因而大部分税种都采用这一计税方法。 价内税与价外税 以税收与价格的关系为标准，可将税收分为价内税和价外税。凡税金构成价格组 成部分的，称为价内税，凡税金作为价格之外附加的，称为价外税，与之相适应，价 内税的计税依据称为含税价格，价外税的计税依据称为不含税价格。一般认为，价外 税比价内税更容易转嫁，价内税课征的侧重点为厂家或生产者，价外税课征的侧重点 是消费者。西方国家的消费税大都采用价外税方式。我国１９９４年税制改革的增值 税，在零售以前各环节采取价外税，在零售环节采取价内税。 中央税与地方税 与前几种分类方法不同，中央税和地方税是按税种的隶属关系划分的。从理论上 讲，税收的存在依据是国家的政治权力，因而任何税种都隶属于国家，也就是隶属于 中央政府。把税收划分为中央税和地方税，并不意味着中央与地方具有同等的征税权 力，而是由国家在政治和经济上实行分级管理体制所决定的。中央税和地方税的划分 方法因国家政体和管理体制的不同而有所不同。有些国家的地方政府（州、省、县等） 拥有税收立法权，可以自行设立税种，这类税种显然就是地方税；而中央政府开征的 税种就是中央税，中央税与地方税的隶属关系是十分明确的。有些国家的税种是由中 央政府统一设立的，但根据财政管理上的需要，特别是为了调动地方的积极性，划出 一部分税种给地方，其管理权和使用权限也相应下放给地方，从而形成另外一种类型 的地方税。此外有的国家还设立共享税，这类税收收入由中央和地方按一定比例分成。 我国长期实行统一领导、分级管理的预算体制，中央税、地方税的概念早已有之，但 由于绝大部分税收收入和立法权集中于中央、地方税有其名而无其实。１９９４年税 制改革以后，明确了中央税、地方税和共享税，其中中央税有消费税、中央企业所得 税、关税等，共享税有增值税、资源税、对证券交易征收的印花税等，地方税则是除 此以外的其他所有税种。 (3)