【中华财税网北京10/08/2001信息】 税收是国家凭借政治权力，按照法律规定， 强制、无偿性地取得财政收入的一种形式。至于这种定义在措词上是否与中国的现实 有抵触我们暂不去评论。从税收的定义可知，税收收入的取得是政府对具有独立利益 的个人或经济组织，非经济组织私有财产的剥夺，这必然产生了纳税人与征税人之间 的利益对抗，如何缓和纳税人与征税人员之间的矛盾?其一是上面所讲的即明确纳税人 的权利，增强他们对税制的信心，其二完善赋税征管机制，其三就是我们所讲的明确 纳税人的义务，以法律的形式制约纳税人或者建立明确纳税人义务的机制，如宣传、 咨询来提高纳税人意识，改善税收环境。由于发达国家法制历史较长，法律制度健全， 依法治税的效果要比发展中国家好。但同时他们并没有放弃其他能够明确纳税人义务， 提高纳税意识的非司法机制。在这方面有许多国家值得我们学习。如日本，为了提高 国民的纳税意识，税法宣传被视为税收工作的基本内容之一。每年都在全国范围内开 展“税收宣传周”活动。在此期间，到处高悬大幅税收宣传标语，举办图片和摄影等 大型税收展览会、税收咨询，还有茶道表演、品酒、速写画像等活动。内容丰富，生 动活泼，观展者络绎不绝，收到了良好的效果。日本的税收宣传主要有两个方面的内 容：一是纳税义务观的宣传。这方面的宣传口号有“纳税是公民的义务”、“正确申 报纳税是公民必须遵循的社会生活准则”、“请你正确申报纳税，因为这个社会依靠 你们生存”等等；二是纳税常识的宣传，诸如各种税的征税对象、税率、计算方法、 缴纳时间和注意事项等。日本各级税务机关每年大量编制印发各种税收资料，仅东京 都国税局每年印发的有关书籍就达１０万册。这些书籍都是免费借阅。又如，加拿大 不惜花费大量的人力、物力、财力进行税收知识的普及和宣传，以加强纳税人的法制 观念、纳税意识和社会责任感。为了促使纳税人自觉纳税，政府向纳税人提供全方位 的税务服务，完善的社会司法服务，主要有咨询服务、电话服务、发放宣传品等和充 分发挥大众传播媒介的作用如义务服务、税收的教育等。再如，新加坡对开征消费税 的宣传教育得很周到，除了通过广播、电视进行宣传外，政府还准备了８０万张传单， 在街头散发，印刷了２５万份纳税手册送给商人，与此相配合，税务机关开办了各种 讲座和座谈会，全国消费者协会密切注意市场物价动态，公布物价状况，对于趁机哄 抢物价者，群众可以向消费者协会投诉。 毫无疑问，上述国家的非法律机制能够促使纳税人自觉纳税，但真正能够强化纳 税人的纳税意识还是要从立法和司法上制约纳税人的行为，赋予征税人某些权利，各 个国家都以法典或单独税法的形式明确纳税人的义务。下面分两个方面来讲述纳税人 的义务。 一、发达国家纳税人的义务 １．纳税申报的义务 几乎所有国家在税法中都明确规定纳税人要按期申报纳税。依法办理纳税申报是 纳税人履行纳税义务的法定手续，也是税务机关确定应征税款、开具纳税凭证、限期 纳税人纳税的主要依据。纳税人有义务依税法规定的期限办理纳税申报，报送纳税申 报表、财务会计表以及税务机关根据实际要求纳税人报送的其他资料。为了履行这一 义务，纳税人应忠实履行，如实申报，并按规定期限足额交纳税款。对漏报、不报或 拒绝申报的，不按规定期限预缴和清缴税款的，均要被依法处以数额不等的罚款或罚 金，情节严重构成犯罪的，还要追究刑事责任。纳税人正确填写纳税申报表，自行计 算应纳税额，纳税人向纳税部门提交申报表，表明纳税人承担了依法纳税的法律责任。 纳税申报表也是税务部门进行审核、查账，尤其是将来打官司的依据。 ２．按时纳税的义务 纳税人理所当然有义务按时纳税。各个国家的税法一般都详细规定了纳税的最高 期限。一旦超过纳税最迟期限，一般都要罚款，有的国家甚至要处以监禁。例如美国， 税款要以支票形式附在纳税申报表上，每年的４月１５日是结算税款的最后期限。由 于可以采取邮寄的形式，而且纳税期限以邮戳为准，因此每年的４月１５日，税务局 和邮局门前通常排起长队。香港人则把每年的１月称为“税月”。凡需缴税的纳税人， 税务局老早就寄来了税单，纳税人必须在１月份预缴本年税款及上年预交的税款与实 际应收税款差额的９０％，余下部分４月以前缴清，逾期就要罚款。 ３．纳税人的举证义务 根据各国民法的一般原则，在刑事诉讼中，原告若控被告有罪，举证责任落在原 告一方。也就是说，原告必须提供充足的证据，法院才能判被告有罪，否则被告将无 罪开释。在实践中，对许多国家的税务当局说来不幸的是，民法的这一原则同样适用 于税务争端。这就苦了税务当局。在一场税务争端中，税务局在法庭上指控纳税人偷 漏税或不正当避税或宣称某项费用不可扣除，为了提供足够的证据，往往使税务局忙 得不亦乐乎。然而，即使赔进时间又化了钱，税务当局常常还是吃败诉的苦果。为了 使税务当局在反避税和偷漏税的斗争中摆脱这种不利的局面，一些国家开始在税收立 法中背弃民法这一传统原则，通过税法条文的规定将举证的责任转移给纳税人。例如， 比利时所得税法第４６条和法国税收法典第２３８条A，这些条款包含了一个法律假设： 某些支付，主要是对避税地的支付，是虚构的，因此不能将它们扣除，除非纳税人能 提供与之相反的事实。举证责任的逆转大大有利于税务当局，改变了税务当局在税务 争端中的地位。 ４．第三者的义务 这里的“第三者”，指的是征纳双方以外的法人或自然人。例如，银行、雇主对 于某个特定的纳税人来说，就是超然于征纳双方的第三者，除纳税人在征管过程必须 承担一定的义务外，第三者也必须承担向税务部门提供纳税信息的义务，尤其是对银 行和雇主，税务国家都有明确的规定。例如，在澳大利亚，雇主必须向税务部门提供 如下情况：工资支付情况；雇主和雇员关系不存在后给予的定额支付；私人超过１万 美元的建筑项目；支付给股东的利息和红利等。若是不提供这些信息的材料，则给予 雇主以罚款的处罚。在比利时，除雇主必须提供有关雇员的收入情况外，税务管理机 关可以要求任何个人或组织（包括银行在内）提供某一特定纳税人的有关情况。在芬 兰，银行有义务为税务部门提供纳税人的利息所得，借款数额和各大公司支付股息的 资料。当然，为了确保纳税人的隐私权和保密权，税务部门在向第三者索取有关纳税 资料时，还必须履行一定的法律程序。有些国家由于其特殊的原因，对第三者提供信 息的义务有所限制。例如瑞士，由于其银行法在世界上最为严密，为了保证银行在瑞 士的特殊地位，瑞士规定，仅与纳税人有经营往来的银行才有提供纳税人有关资料的 义务，而且税务部门必须遵守有关保密法规。但是，瑞士对第三者不提供有关信息的 罚款也较重，最高可达５万瑞士法朗。在第三者有提供纳税资料义务方面，美国的规 定是较为完备的。美国税法规定，雇主必须提供工薪和薪水方面的资料，并预扣税款。 支付者必须报告支付给非居民个人和外国公司的收入数额，雇主和银行被强制要求提 供有关纳税资料，对提供错误信息者也要处以罚款，最高罚款可达每年１０万元。 除了上述各种主要纳税义务外，纳税人还负有其他纳税义务，如，加拿大税法规 定纳税人应履行下列义务：按税法要求代扣代缴税款；按税法要求提供纳税资料、报 表，提供记录；保管会计账册和记录。附部分西方发达国家纳税人的义务： 国 家 纳税申报义务 其他义务 违反后果 澳大 所有纳税人都有 必要时纳税人必须提 对于不纳税,政府可按 利亚 按政府要求填写纳 供政府所需的情况,出 估算的2倍进行罚款,可 税申报的义务。 示证据、账本及档案,提 达2000美元、4000美元、 供特别收入情况,如属 5000美元直至判处一年监 固定经营要有营业记 禁。 录,从1985年9月19日 要求购置及处置财产要 有记录。 奥地利 遵守税法及税务 纳税人有义务向税务 行政罚款(最高可达 局的特别要求 局提供所有有关事实, 20000先令)过期纳税按税 存在情况及应征范围 款的10%进行罚款 比利时 所有纳税人(低 税务管理部门有权从 税务局按税款的10%和 收入者除外)必须 纳税人那里得到补充馆 20%进行罚款,行政处罚 按其年收入填报申 况 (200～1000)比利时法郎 报表 加拿大 所有法人(除慈 所得税的特别规定送 未及时进行申报要给予 善团体,已纳税个 案须建立特别档案 相当于未纳税款的5%,加 人外)必须填报申 上每月未纳税的1%(最高 报表 为12个月)的罚款 丹麦 所有纳税人必须 纳税人必须按要求提 按税务局所估算的征收 依法按年收入填写 供有关扣除费用情况的 纳税申办 记录 芬兰 所有纳税人(除 非居民纳税人适用特 依纳税人疏忽程度而加 非居民提供源泉预 殊规定 收罚款 提税)必须按年收 入申报 法国 所有纳税人有纳 纳税人必须提供纳税 税务局纳税规定制定 税申报的义务 减免的补充情况 后,如不交纳则每月按利 息的0.75%,税收的 10%、40%或80%进行罚 款,除例外,一般不予以免 税 德国 除对某些雇员按 成立公司、合作组织, 估计所得税和附加费用 工资征收预提税 经营农牧业个人直接投 外,所有公民必须 资于海外都必须通知税 纳税 务机构而且制造业产品 还应交货物税 意大利 有收入来源(包 纳税人须按要求提供 法律起诉、监禁(最高5 括各种所得)的公 情况 年)罚款(数额不等) 民必须填报纳税申 报表 日本 每个纳税人必须 经营收入超过3000万 按其收入填报纳税 日元,应提供特别记录, 申报表 除非进行了申报 荷兰 纳税人必须填报 纳税人必须提供有关 经纳税检查,某些情况 纳税申报表 文件,为法律提供指导 加收5%附加罚款或 10000荷兰盾的犯罪罚金, 违法可判4年监禁或 25000荷兰盾,可对纳税进 行重新评定或另外加征 10%附加罚款 新西兰 所有公民(除对 非居民支付的(股息、 进行检举和6000美元的 低于规定金额的雇 利息等)征收非居民预 罚款 员征收预提税)都 提税,提供经营期间的 要填报纳税申报表 利息支付或低免情况及 雇主支付给雇员的工资 情况 挪威 所有在挪威有收 从事某种经营活动的 行政处罚,进行纳税估 入和资本收益的公 纳税人必须提供其他情 算或进行其他罚款 民和公司(法人)都 况(年账户余差额) 必须填报纳税申报 表(接受某种养老 基金的除外) 葡萄牙 在收入规定界限 纳税人必须提供其他 进行纳税检查和征收不 外的所有法人及么 情况(如折旧、使用费) 同程度罚款 民进行申报 西班牙 所有纳税人和超 纳税人营业的开始和 进行税收审计后,征收 过84000西班牙比 结束,财务变化都要向 罚款,撤回纳税人的免税 塞塔的个人收入 当局提供情况。任何纳 作为惩罚,诉诸法律行政 收入在1000克郎 税人都有义务提供利于 罚款,诉诸法律 (扣除一定金额后) 正确估计纳税的情况 的公民为纳税人 瑞士 所有纳税人必须 有义务提供纳税管理 特别罚款(最高240000 纳税申报 所需要的情况 里拉),行政罚款,法律起 诉,行政估算 二、我国纳税人的义务 １．依法办理税务登记的义务 这是税务机关对纳税人开业、变动、歇业以及以生产经营范围实行法定登记的一 种管理制度。该制度是税务机关对纳税人实施管理，了解掌握税源情况的基本手段， 也是纳税人履行纳税义务的必要手续，《税收征管法》对从事生产、经营的纳税人的 税务登记作了较为系统的规定。主要有：一是从事生产经营的纳税人领取营业执照之 后３０天要申报办理开业税务登记，如第九条规定：企业、企业在外地设立的分支机 构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生产、经营的事业单位自领取营业执 照之日起３０日内，持有关证件，向税务机关申报证件。二是税务登记内容发生变化 的，要在规定的期限之前办理变更或注销税务登记，如征管法第十条规定，从事生产、 经营的纳税人，税务登记内容发生变化的，自工商行政管理机关办理变更登记之日起 ３０日内或者向工商行政管理机关申请办理吊销登记之前，持有关证件向税务机关申 报办理变更或注销税务登记。三是要按照税务登记的规定，使用税务登记证件，办理 有关税务事宜，如第十一条规定，纳税人按照国务院税务主管部门的规定使用税务登 记证件。税务登记证件不得转借、涂改、损毁、买卖或者伪造。四是违反税务登记规 定，税务机关有权根据情节的轻重加以处罚。如第三十七条规定，未按照规定的期限 申办税务登记、变更或注销税务登记的，由税务机关责令限期改正，逾期不改正的， 可以处２０００元以下的罚款，情节严重的，处以２０００元以上１００００元以下 的罚款。 税务登记证件是记载纳税人基本情况，表明税务机关已经确认登记事项的法定证 明。纳税人据此可以申请或办理有关税务事项。由于税务登记证件是纳税人履行税务 登记义务的书面证明，应当在其生产、经营场所内明显易见的地方张挂。固定业户外 出经营的，也应携带税务登记证副本或税务机关发给的其他有关证件，亮证经营，并 接受税务机关的查验。 ２．接受账薄，凭证管理的义务 这是对纳税人从事的生产经营活动，包括销售货物，提供劳务服务，物质财产等 发生的财务活动的书面证明进行的管理。税收收入是由税务机关依照税收法律、法规 的规定，对不同纳税人所取得的生产、经营收入或发生的应税行为征收的，而这些收 入，行为的发生都是通过一定的方式反映出来的，如凭证、账薄等。通过法律规定， 促使纳税人自觉依法执行国家的财务、会计制度，按照统一标准取得合法凭证，进行 会计核算，如实反映生产经营情况。 （１）设置账薄的范围。账薄的设置必须能够全面反映生产经营活动和财务收支 情况，以适应经营管理的需要。账薄的登记必须严格地遵守记账规则，以合法、有效、 审核无误的会计凭证为记账依据进行核算。第十二条规定，从事生产、经营的设置纳 税人、扣缴义务人按照国务院财政、税务主管部门的规定设置账薄，根据合法、有效 凭证记账，进行核算。个体工商户确实不能设置账薄，经税务机关批准，可以不设置 账薄。 （２）对纳税人的财务会计制度及其处理方法的管理 从事生产经营的纳税人应当自领取税务登记证件之日起１５日内，将其财务、会 计制度或者财务、会计处理方法报送税务机关报案。应当说明的是，保送备案不等于 保送审查。保送备案是纳税人单方面的义务，税务机关在法律上没有进行审查并作出 一定意思表示的义务。 根据《征管法》的规定，纳税人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法与国 务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定抵触的，依照国务院或者国务院 财政、税务主管部门有关税收的规定计算纳税。 （３）发票管理。《中华人民共和国发票管理法》对发票的印制、领取、开具、 保管、检查以及处罚作了详细的规定，明确了纳税人的义务。征管法第十四条保障了 《发票管理法》的有效性，该条规定，发票的管理方法由国务院规定。 ３．纳税申报的义务，纳税申报是纳税人、扣缴义务人为了正确履行纳税，代扣 代缴税款义务，就计算缴纳税款事项向税务机关提出书面申报的一种法定手续，征收 管理法第十六条规定，纳税人必须在法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行 政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限内办理纳税申报 表、财务会计报表以及税务机关根据实际需要要求纳税人报送的其他纳税资料。扣缴 义务人必须在法律、行政法规规定税务机关依照法律；行政法规的规定确定的申报期 限内报送代扣代缴、代收代缴报告表以及税务机关根据实际需要要求扣缴义务人报送 的其他有关资料。 如果纳税人、扣缴义务人因特殊原因不能按期申报或代扣代缴应事先向税务机关 提出书面延期申报纳税的申请，经税务机关批准后，按规定时间办理纳税申报。《征 管法》第十七条规定，纳税人、扣缴义务人不能按期办理纳税申报或者保送代扣代缴、 代受代缴税款报告表的，经税务机关核准，可以延期申报。《中华人民共和国征收管 法规定实施细则》第二十八条规定，纳税人、扣缴义务人因不可抗力，不能按期办理 纳税申报或者代扣代缴、优收代缴税款报告表的，可以延期办理，但是，应当在不可 抗力情形消除后立即向税务机关报告。税务机关应当查明事实，予以核准。 享受减免税的纳税人，在减免税期间，也应按规定的时间办理纳税申报。《中华 人民共和国税收征收管理法实施细则》第二十四条规定，纳税人享受减税、免税待遇 的，在减免税期间应当按照规定办理纳税申报。 对于不履行纳税申报义务的纳税人，法律对此做出了相关的规定。如征管法第三 十九条规定，纳税人未按照规定的期限办理纳税申报的，或者扣缴义务人未按照规定 的期限向税务机关报送代扣代缴、代收代缴税款报告表的，由税务机关责令限期改正， 可以处以２０００元以下的罚款；逾期不改正的，可以处以２０００元以上１０００ ０元以下的罚款。 ４．按时纳税的义务。按时纳税对于征缴双方而言，都是极其重要的。对于纳税 人来说，付税，尤其是付直接税，是一件异常痛苦的事情。因此，纳税人在维护企业 和个人税收利益的同时，会想尽办法少交税，在这些办法中，有些是合法的，有些是 非法的，还存在更多的是非违法的性质。促使纳税人想出如此之多税收流失办法的背 后深层次的内因就是纳税人的自身利益激励机制。对国家来说，税收的目的不仅在于 取得财政收入，而且也是国家实施宏观调控的手段。纳税人不及时足额纳税，相当于 国家提供了一笔无息贷款，如果不交税，那相当于国家为该纳税人无偿提供了一笔资 金，从而导致税收流失。税收流失的直接后果是财政收入的减少，从而影响政府职能 的实现。同时，也会对经济活动水平、资源配置以及宏观经济调控产生影响。这是从 经济方面考虑的。从社会方面来讲，公民不按时纳税，就破坏了税收公平原则，从而 将会引发更多的公民不履行按时纳税的义务。由此可见，纳税人履行按时纳税的义务， 对于社会、国家是非常重要的。税负沉重会导致深刻的社会、政治以及经济矛盾；税 负不均同样如此。国家在法律上作出了相应的规定，促使纳税人履行按时纳税的义务。 征管法第二十条，纳税人扣缴义务人按照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、 行政法规规定确定的期限，缴纳或者解缴税款。纳税人因为有特殊困难，不能按期缴 纳税款的，经县以上税务局（分局）批准，可以延期缴纳税款，但最长不得超过三个 月。纳税人未按照前款规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照前款规定的期限解缴 税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款２‰的 滞纳金。征管法实施细则的第三十条、第五十三条对此款作出了详细的解释。 ５．接受纳税检察的义务。准确地讲，此处所指的义务应是相对人的义务。这里 讲的相对人是指除税务机关以外的一切有关的单位和个人，如纳税人、扣缴义务人、 车站、码头、机场、邮政企业及其分支机构、银行及其他金融机构，如保险公司、信 用合作社等，检查中涉及的有关部门和单位等。上述相对人可分为两类：第一类是被 检查对象，如纳税人、扣缴义务人，他们是税务检查行为的利害关系人，《税收征管 法》对其规定了较严格的义务。如第三十二条，三十三条。他们必须依法接受税务机 关依法进行的检查，如实反映情况，提供有关资料，不得拒绝、隐瞒。第二类是协助 查处人，指除纳税人、扣缴义务人以外的相对人，他们与被检查人有一定的关系或联 系，或对税务检查出来的违法行为负有一定的责任。因此《税收征管法》要求这些单 位或个人协助税务机关进行税务检查。协助查处人在税收检查中有三方面义务。一是 对税务检查工作支持、协助。司法机关对于需要配合的案件要协助查处，如协助税务 机关对纳税人或扣缴义务人住宅的检查等。如有暴力抗税、拒绝税务检查的，公安机 关要协助及时查处。二是向税务机关如实反映情况。如工商行政管理机关要如实反映 纳税人工商登记情况，交通部门要如实反映纳税人托运货物情况等。三是提供有关资 料和证明材料。如银行和其他金融机构要提供纳税人或扣缴义务人的存款账户资料， 邮政部门要提供纳税或扣缴义务人寄出商品的有关资料等。如征管法第三十四条、第 三十五条。 ６．提供相关税务信息的义务。纳税人除通过税务登记和纳税申报向税务部门提 供与纳税有关的信息外，还应及时提供其他信息，如个人家庭情况发生变化；付款给 非居民个人的数额；个人中止经营项目和有经营业务发生等等，都必须向税务部门及 时通告。 鉴于税务法属于义务性法规，所以纳税主体的义务一直是税法规范的重点与核心。 我国宪法仅有的涉税务款即是规定公民有依法纳税的义务（见我国宪法第五十六条）， 全体税法的内容大部分确定的即是纳税主体的基本义务。我们上面所讲的是程序税法 对纳税人提出的具体要求。 (3)