【中华财税网北京06/15/2001信息】 出口企业如何进行出口货物退（免）税税 收筹划并能达到预期目标，是税收筹划的难点和关键。根据多年的出口货物退（免） 税工作实践，现将出口货物退（免）税税收筹划的方法和思路作如下介绍： 一、调整出口货物的经营品种 （一）提高退税率较高的货物的经营比重 作为外贸出口企业，收购征税率相同但退税率不同的货物出口，退税率高的货物 比退税率低的货物盈利大。所以应提高退税率较高的货物出口比重。这个道理很浅显， 但作为一个有固定客户、有固定业务并熟知某一行业的外贸出口企业，随意调整货物 的经营品种并非是一件易事。因此，这种方法受到了一定限制。 （二）提高属消费税征税范围内的货物的经营比重 一般来说，作为外贸出口企业，提高属消费税征税范围的货物出口比重，其收益 比非消费税征收范围内的货物要大得多。收购属消费税范围内的货物出口，不仅能得 到增值税退税，而且能获得消费税退税，从而大幅度降低了出口成本。当然，如前所 述，并非每一个外贸出口企业都可随意提高这一比重。这种方法也受到一定限制。 二、改变经营方式 （一）改变货物收购方式 一般地，外贸出口企业从小规模纳税人购进货物用于出口比从一般纳税人购进货 物用于出口的盈利高。这是因为，在当前出口货物的退税率小于征税率的情况下，从 小规模纳税人进货，征税率为６％（农产品、煤炭除外），退税率也为６％，不会因 征退税率不同而产生的增值税差额增大出口成本；而从一般纳税人进货，货物退税率 低于征税率，其产生的增值税差额要计入出口成本中，两者相比，前者进货方式下出 口成本较低，盈利高。 （二）改变贸易方式 出口企业发生了国外料件加工复出口货物业务，可采取三种贸易方式：一是国外 料件正常报关进口，缴纳进口环节的增值税或消费税及关税，加工复出口后再申请退 还增值税或消费税；二是进料加工方式，加工货物复出口后，可申请办理加工及生产 环节已缴纳增值税的出口退税；三是来料加工方式，免征加工费的增值税，对其耗用 的国产辅料也不办理出口退税。毫无疑问，从税收筹划上讲，第一种方式应舍弃。至 于第二种、第三种方式，个体选择何种方式最为合适，还须进一步作以下分析： １．作为外贸出口企业，在加工复出口货物耗用的国产料件少的情况下，应选择 来料加工方式。来料加工业务免征增值税，而进料加工虽可办理增值税退税，因退税 率低于征税率，其增值税差额要计入出口货物成本，因此，在这种情况下，进料加工 方式业务成本较大；反之，当料件加工使用的国产料件较多时，因进料加工贸易方式 下可办理出口退税，虽然仍存在因退税率低于征税率而增加了出口货物成本，但与来 料加工贸易方式下相比，当耗用的国产料件数额增加到一定程度时，前者业务成本会 等于甚至小于后者的业务成本。因为，在来料加工方式下，耗用的国产料件越多，因 其不能办理退税，会存在出口成本随着国产料件数量的增加而增大的现象。 另外，作为外贸出口企业，在进料加工贸易方式下，又可因料件进口后是委托加 工还是作价加工两种情况的不同，会出现不同的结果。一般地，在进料加工贸易方式 下，选择委托加工比作价加工好。假设：某一外贸企业某期开展进料加工业务，免税 进口料件已经海关和税务机关监管，如果海关核定的进口料件免税组成计税价格为 ２００万元，外贸企业以委托加工方式委托其他企业加工，加工费为１００万元，货 物出口后可办理出口退税则为９万元（征税率为１７％，退税率为９％）；如果该企 业将免税进口的料件作价销售给其他加工企业加工，然后再购回成品出口，假设该外 贸企业以２００万元作价销售给生产企业加工，以３００万元（货物增值仍为１００ 万元）购回出口，则可办理出口退税－７万元（３００×９％－２００×１７＝－７ 万元），即不但不退税还应补交７万元的增值税。造成这一现象的根本原因是退税率 低于征税率。 ２．作为生产企业，若开展国外料件加工复出口业务，如上分析，在出口货物耗 用的国产料件少的情况下，应选择来料加工方式；反之，则应选择进料加工贸易方式。 另外，在进料加工贸易方式下，实行免抵退税收管理办法比实行先征后退管理办 法，其加工业务成本要低得多。实际上，按公式计算，两种管理办法下出口货物的增 值税负是相同的，但是，因先征后退管理办法出口货物退税的程序是先对其征税，然 后再退税，无疑会占用生产企业流动资金，增加资金成本；而免抵退管理办法下，不 仅不存在这个问题，而且因出口货物应退税额抵减了当期内销货物的应纳增值税税额 而减少了企业增值税金的占压，进而大大降低了资金成本。 上面分析了不同贸易方式或者不同计退税方法对企业成本的影响。从统筹兼顾原 则考虑，出口企业是采用来料加工方式还是进料加工贸易方式，还有一个货物所有权 和货物定价权问题。来料加工方式下，料件的所有权和成品的所有权归外商所有，承 接来料加工的企业只收取加工费即通常所称的“工缴费”，出口企业也没有成品的定 价权利；但进料加工下，料件和加工成品的所有权及定价权都属于承接进料加工的出 口企业，因此，也可通过提高货物售价来增大出口盈利，这也是企业贸易筹划的一个 方面。因此，在对出口货物进行税收筹划时，不能不考虑这个问题。 （三）改变货物出口方式 现行出口货物退（免）税政策规定，没有出口经营权的生产企业委托（只能委 托）出口自产货物，可办理增值税出口退税，实行免抵退或先征后退管理办法；但属 消费税征税范围内的货物，实行先征后退管理办法。有出口经营权的生产企业自营出 口或委托出口的自产货物，除另有规定的外，一律实行免抵退税收管理办法；属消费 税征税范围内的货物，免征消费税。有出口经营权的生产企业和外贸企业，既可自营 出口货物也可委托出口货物，两种方式下，都可办理也都由自己办理出口货物的增值 税退税（不能退税的货物除外）；同时，也可采取卖断货物方式或将货物再调拨销售 给其他外贸企业出口的方式，货物出口后也可办理出口退税。 １．作为外贸企业，采购的货物是自己出口还是委托他人出口抑或是再调拨销售 给他人由他人出口，需作如下进一步分析： 当出口货物受出口配额或出口许可证限制时，外贸企业可将收购的货物委托他人 出口或再调拨销售给其他外贸企业出口，前者仍由自己办理退税，后者由接受调拨货 物的外贸企业办理退税；而且在这两种方式下，双方都可自己结汇且谁办理结汇都不 影响退税。当外贸出口企业所在地出口退税标不足或某些人为原因影响正常出口退税 时，外贸出口企业可将收购的货物以调拨的方式销售给其他外贸企业，由另一外贸企 业出口和办理出口退税。 ２．作为生产企业，是自营出口还是委托出口自产货物，或将自产货物销售给外 贸企业由外贸企业出口，需视具体情况进行分析。 以上分析，仅从某个角度出发，并没考虑成本、费用等问题，因此在作税收筹划 时，同样要符合统筹兼顾原则，根据具体情况并经过仔细计算后方可选择。 三、改变退税管理方法 作为生产企业，其出口的自产货物，除规定执行免抵退税收管理办法的外，还有 一种先征后退管理办法，在１９９９年以前，还有一种出口免税管理办法。一般情况 下，作为生产企业生产和出口货物，在进料加工贸易方式下，从税收筹划角度分析， 应首选免税管理办法，其次为免抵退税管理办法，最后才是先征后退税收管理办法； 这对“两头在外“（耗用的免税进口料件多、货物出口的比例大）企业尤为重要。这 主要是由退税率低于征税率造成的［见本节的二（二）分析的内容］。在退税率接近 或等于征税率情况下，生产企业应首选免抵退税收管理办法，其次为先征后退管理办 法，最后才是免税管理办法。 四、调整内外销比例和货物国产化率 生产企业是采取免抵退管理办法还是先征后退管理办法，其货物的增值税负是相 同的。但在其中一种管理办法下，改变货物的内外销比例兼之在进料加工贸易方式下 改变料件的进口和国产比例（即出口货物国产化率）对生产企业当期应纳税额（应纳 税额为负数时即为退税额）和计入成本中的增值税额都将产生不同的影响。因此，生 产企业可根据材料采购、生产、货物销售（出口和内销）等具体情况，合理调整内外 销比例和货物的国产化率，将有助于生产企业减轻增值税负或节省出口货物成本。 五、突破自产货物的限制 现行政策规定，生产企业自营出口或委托出口的自产货物才能办理出口退税；生 产企业销售给外贸出口企业用于出口的货物，只有是自产货物才能开具增值税专用税 票和办理出口退税（外贸企业之间的调拨货物除外）。事实上，作为生产企业，可能 会受经营规模、资金等限制，自产能力有限或自产的货物数量达不到货物交易数量的 要求。在这种情况下，生产企业除自己生产的货物外，还可采用自购料件然后委托其 他生产企业加工收回成品的办法，满足交易方对货物数量的要求。因为，现行政策规 定，生产企业外购材料委托他人加工又收回的货物视同自产货物。这样，就避开了出 口退税必须是自产货物的限制。 六、避开出口货物退（免）税“税收陷阱” 出口企业应详尽了解税收政策尤其是出口货物退（免）税政策，尽力避开因对政 策的误解、不了解而产生的“税收陷阱”。对出口企业来说，下列几个方面容易形成 “税收陷阱”： （一）因对政策不了解出口了国家规定不予退（免）税的货物（了解此方面的政 策并愿意出口的除外）。此后果一是不能办理出口退（免）税；二是可能就出口销售 缴纳税收。 （二）对阶段性退（免）税货物的税收政策不了解或了解不详，出口后不能办理 退（免）税或因不了解政策对可办理出口退（免）税的货物失去了出口机会。 （三）出口国家规定不予退税的货物，按照出口货物销售收入征收增值税。因此， 出口企业若对此政策了解不详，将出口国家规定不予退税的货物误解为该货物出口后 可享受免税待遇，而被税务机关补征了增值税或罚款和滞纳金。 （四）生产企业出口货物销售实现后，其出口的货物未按规定的期限提供法定的 退（免）税凭证的，应就其出口收入向税务机关申报纳税。因出口企业对此规定不了 解或误解，除不按规定的期限申报退（免）税外，还可能因提供的退（免）税凭证不 齐全或不规范等虽然申报退（免）税但不能办理退（免）税，结果被补征了税款或罚 款、滞纳金。 （五）应享受免税的业务不按规定及时申报办理有关免税手续而丧失了免税待遇。 这一情况经常发生。结果是除了不能享受免税待遇外，还可能被补交税款或罚款、滞 纳金。 （六）从事来料加工复出口业务的出口企业和出口国家计划内卷烟的出口企业， 在货物报关离境后，不按规定进行核销而因此被补征了税款或罚款、滞纳金。 （七）因嫌办理出口退税麻烦等多种原因，出口货物不要或不办理出口退税，因 此，采购货物时，不向供货方索取合法的进货凭证而被补征了税款或罚款、滞纳金。 （八）对属于原高税率货物，非指定出口企业不能办理出口货物的出口退税，外 贸口企业应对此规定有所了解，避免踏足此“税收陷阱”。 （九）生产企业达到一般纳税人标准后，不积极申请认定一般纳税人资格，因出 口的货物销售额达到了一般纳税人标准，应就出口货物按免抵退或先征后退管理办法 实行出口货物退（免）税，但自认为是小规模纳税人应享受出口免税而被补征了税款 或罚款、滞纳金。 七、避免不必要的损失 毫无疑问，增大损失会降低企业盈利。但在实际经营中，除一些费用不得不支付 外，出口企业应力争避免以下情况可能带来的涉税损失： （一）不按规定办理出口货物退（免）税登记或每年一次的退税登记验证（年 审）。后果一是被罚款；二是在办理登记或验证之间出口的货物不能办理出口货物退 （免）税。 （二）不按规定的期限申报办理出口货物的免税或退税手续。后果是不能享受免 税或退税，甚至可能被补征税款或罚款、滞纳金。 （三）不按规定进行免税核销、退（免）税清算和检查等而被补征税款或罚款、 滞纳金。 （四）不按规定开设、使用、保管账簿和记账凭证而被罚款。 （五）受出口许可证或出口配额的限制，购进的货物不能出口而遭受损失，在此 情况下，出口企业可将购进的货物以委托出口方式或将其再销售给其他不受此限制的 出口企业出口，出口后仍可办理出口退税。 （六）生产企业或外贸企业应力争降低出口经营中的涉税风险所带来的损失。从 增值税看，供货方销售货物，价款应由两部分构成：货款及增值税专用发票上载明的 增值税额。在交易中，作为供贷方，应避免因暂不收取增值税款而待购货方将货物出 口并办理了出口退税后才收齐价款所带来的风险损失；作为购货方也应化解因付款不 足而不能按时取得增值税专用发票或专用税票和办理出口退税所带来的风险。供货方 和购货方要化解上述交易中产生的风险，可采取下列行之有效的方法： １．交易前，互相了解对方的商誉、信誉和经营等情况； ２．签订合同应明确具体，避免含糊不清给双方交易埋下纠纷隐患； ３．作为供货方，可不开具增值税专用税票或只给购货方提供增值税专用发票但 将已开具的专用税票作抵押，待购货方将货物报关出口和结汇并支付了供货方认为理 想的货款后才开具专用税票或将已开具的专用税票给购货方用于办理出口退税；作为 购货方，部分支付货款或不支付货款给委托方，待将货物出口后并收到已核销外汇或 办理了出口退税后才补足货款或支付货款，这样可避免因货物质量发生了退货（关） 或因票证不规范、不真实等原因不能办理出口退税所带来的风险和涉税损失。 作为购销双方，在国内交易中，为避免双方上述信任危机也可寻找双方共同认定 的第三者提供担保或者向受理此种风险业务的保险公司投保，以解除交易风险或信任 危机带来的交易障碍。 八、避免不必要的法律诉讼 市场经济就是法治经济。出口企业遇到纠纷应当通过法律途径来解决。但并不是 说，任何矛盾和纠纷都必须通过法律途径来解决。对不必要的纠纷应避免“打官司”， 尤其不要因税收问题与税务机关“打官司”。在这里，我们并不是反对出口企业与税 务机关或交易的另一方“打官司”，而是认为： １．因出口货物退（免）税同税务机关“打官司”，一般税务机关占主动地位。 因为，在当前税收法律法规不明确或有分歧的情况下，作为纳税人的企业在同通晓甚 至制定税法的税务机关打起官司，失败的往往是企业，即使胜诉，损失较大的也都是 企业。在税收政策尤其是出口退税政策不断变动的今天，在涉及到的出口退税法律诉 讼中，以企业失败居多，近几年的出口退税实践已证明了这一点。 ２．在出口交易中，国内交易双方及出口交易双方尤其是前者因出口退税问题引 起的法律诉讼，近几年呈不断增长趋势，大多是因货物质量不合格或型号不符遭到退 货或退关引起的诉讼，或者因货款或出口退税款问题引起的诉讼，抑或是因退税凭证 不真实、不规范或货物未完税而不能办理出口退税所引起的诉讼。这类诉讼，胜负虽 有定论，但结案后因种种原因而难以执行，因此大多是两败俱伤。 (4)