【中华财税网北京05/21/2003信息】　第五节 成本管理中其他税收筹划策略 　　一、技术改造时间的合理选择 　　(一)基本建设与更新改造 　　企业固定资产扩大再生产有两种形式，即基本建设和更新改造。基本建设是指固 定资产的新建、扩建、改建、重建和与之相连带的工作，属于固定资产的外延扩大再 生产。基本建设一般通过生产场所的扩大、劳动手段数量的增加来促进企业生产规模 的扩大和生产能力的提高，从而增加企业的收益。更新改造是以原有企业为依托，对 企业的原有车间、生产工艺和技术设备进行改造，或设备、建筑物的更新，属于固定 资产的内涵扩大再生产。更新改造一般是在技术进步的条件下，通过采用新技术、新 工艺、新设备、材料来提高产品质量，增加花样品种，促进产品的升级换代，从而提 高企业的市场竞争能力和增加企业的收益。 　　由于更新改造是在原有企业内部进行，一般具有施工规模小、投入资金少、见效 快的特点。而基本建设要达到扩大生产场所、增加劳动手段数量的目的，则必然要求 投入较多的资金，而且投资的周期也较长，投资效益在短期内不像更新改造那么明显。 因此，企业进行固定资产扩大再生产的基本原则是：首先应着眼于挖掘现有固定资 产的潜力，走更新改造内涵扩大再生产的路子，只有当更新改造不能达到预期的投资 效益或进行基本建设确实能给企业带来更大的投资效益时，才选择走基本建设进行外 延扩大再生产这条路子。 　　虽然基本建设和固定资产更新都会对企业的收益和税负产生影响，应通过慎重的 选择使企业获取最大的税收利益，但基本建设和固定资产更新的税收筹划属于投资项 目税收筹划的内容。因此，在这里我们主要讨论技术改造的税收筹划问题。 　　(二)技术改造时间对企业利润实现的影响 　　技术改造是企业在固定资产使用一段时间后，为改善其工作效能和产生更好的收 益，而对其进行技术和工艺上的革新、改造，是固定资产内涵扩大再生产的主要形式。 企业对固定资产进行技术改造，源自于两个方面的原因：一是技术方面的原因。我 们知道，固定资产在使用过程中虽然不会改变其实物形态，但是其性能却会因为有形 损耗和无形损耗而逐步退化。固定资产工作性能的恢复一般通过修理来实现，但是固 定资产修理往往受到经济界限和技术界限的约束。二是经济方面的原因。固定资产在 使用过程中为企业带来的利润具有一定的规律性，在初期磨损阶段，机器设备逐步磨 合直至进入最佳运行状态，设备给企业带来的收益逐步增加；在正常磨损阶段，机器 设备的磨损速度趋于缓慢，给企业带来的收益达到高峰；在急剧磨损阶段，机器设备 性能老化，磨损速度急剧增加，给企业带来的收益也迅速减少。因此，为了改善固定 资产的工作性能，使企业的收益维持在一个较高的水平线上，企业应选择一定的时机 对固定资产进行技术改造。 　　从理论上看，技术改造可以在固定资产使用一段时间后的任何一段时间内进行。 从现实看，技术改造一方面会改善固定资产的工作性能，提高固定资产的工作效率， 从而为企业带来更多的收益；另一方面，进行技术改造也会增加企业的成本，包括技 术改造本身支出和因增加收益带来的所得税费用。也就是说，技术改造会对企业的利 润水平产生影响，这种影响在很大程度上取决于技术改造时间的选择。 　　(三)企业技术改造时间的合理确定 　　《企业所得税税前扣除办法》规定：纳税人的固定资产改良支出，如有关固定资 产尚未提足折旧，可增加固定资产价值；如有关固定资产已提足折旧，可作为递延费 用，在不短于5年的期间内平均摊销。因此，企业进行固定资产技术改造所选择的年限 不同，不仅会使技术改造后固定资产带来的利润不同，也会影响到技术改造支出的列 支方式和列支时间，最终导致企业的所得税负不同。技术改造的时间选择得好，给企 业带来的税收利益就多，企业的税负相对减少。反之，给企业带来的税收利益就少， 企业的税负相对增加。 　　在所得税税率为超额累进税率的国家，不同年度进行技术改造必然带来企业利润 增长率、应纳税额增长率和税负增长率的不同。技术改造时间的选择可以通过比较利 润增长率、应纳税额增长率和税负增长率来完成，具体做法是： 　　首先，计算在不同年度进行技术改造的利润增长率、应纳税额增长率和税负增长 率。计算公式如下： 　　企业利润增长率＝(进行技术改造后的利润总额－未进行技术改造的利润总额)／ 未进行技术改造的利润总额×100％ 　　企业应纳税额增长率＝(进行技术改造后应纳税额合计－未进行技术改造应纳税额 合计)／未进行技术改造应纳税额合计×100％ 　　企业税负增长率＝(进行技术改造后的总体税负率－未进行技术改造的总体负税率 )／未进行技术改造的总体税负率×100％ 　　总体税负率＝应纳所得税额合计／利润总额合计×100％ 　　其次，综合比较税负增长率和应纳税额增长率，确定最佳的技术改造时间。其计 算公式为： 　　技术改造完成后的总体税负增长率／技术改造完成后的应纳税额增长率×100％ 　　把在不同年度进行技术改造的数据代入上述公式，分别计算出结果并加以比较， 数值最小的年度，就是进行技术改造的最佳年度。 　　在所得税税率为比例税率的国家，技术改造时间的选择一般可通过比较不同年度 进行技术改造的税后收益现值来完成。现举例说明如下： 　　某企业拥有生产线一条，原值100万元，预计使用年限10年，采用平均年限法计提 折旧(不考虑净残值)，企业所得税税率为30％。该生产线在满负荷运转时，10年内各 年度的收益、折旧、应纳所得税额如表6-17所示： 表6-17　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 单位：万元 　　 年限　　1　　2　　3　　4　　5 6　　 7　　 8　　 9　　10 项目 折旧前收益 18　　20 20 20 20 18　　17　　16　　14　　10 折旧　　 10　　10 10 10 10 10　　10　　10　　10　　10 应税收益　　 8　　10 10 10 10 8　　 7　　 6　　 4　　- 所得税　　 2．4 3　　3　　3　　3 2．4 2．1 1．8 1．8 - 税后收益　　 5．6 7　　7　　7　　7 5．6 4．9 4．2 2．8 - 　　如果第6年进行技术改造，用已提的折旧50万元对固定资产进行性能改革和完善， 使企业收益增加。那么从第6～第10年的收益、折旧、应纳所得税额如表6-18所示： 表6-18　　　　　　　　　　　　　　　　　　 单位：万元 　　 年限 项目　　　　　　6　　 7　　 8　　 9　　 10 折旧前收益　　 30　　 30　　 28　　 28　　 26 　　折旧　　　　 20　　 20　　 20　　 20　　 20 应税收益　　 10　　 10　　 8　　 8　　 6 所得税　　　　 3　　 3　　 2．4 2．4 1．8 税后收益　　　　7　　 7　　 5．6 5．6 4．2 　　如果第7年进行技术改造，用已提的折旧60万元对固定资产进行性能改革和完善， 使企业收益增加。那么从第7～第10年的收益、折旧、应纳所得税额如表6-19所示： 表6-19　　　　　　　　　　　　　　单位：万元 　　　　 年 限 　　项 目　　　　 7　　 8　　 9　　10 　　折旧前收益　　32　　32　　30　　30 　　 折旧　　 25　　25　　25　　25 　　 应税收益　　 7　　 7　　 5　　 5 　　 所得税　　 2．1 2．1 1．5 1．5 　　 税后收益　　 4．9 4．9 3．5 3．5 　　如果把两种技术改造方案的税后收益换算成现值，假设资金利率为10％，则分别 计算如下： 　　第6年进行技术改造税后收益的现值＝5．6×0．909＋7×(4．868－0．909)＋5． 6×(5．759－4．868)＋4．2×0．386＝39．4142(万元) 　　第7年进行技术改造税后收益的现值＝5．6×0．909＋7×(3．791－0．909)＋5． 6×0．564＋4．9×(5．335－4．355)＋3．5×(6．145－5．335)＝36．0598(万元) 　　根据上述计算结果，可以看出在第6年进行技术改造，税后收益现值比第7年进行 技术改造的税后收益现值多3．3544万元。因此，应选择第6年进行技术改造。 　　如果再考虑折旧和技术改造支出对企业现金流量的影响，则分别计算如下： 　　第6年进行技术改造的现金流量＝39．4142＋10×3．791＋20×(6．145－3．791) －50×0．621＝93．3542(万元) 　　第7年进行技术改造的现金流量＝36．0598＋10×4．355＋25×(6．145－4．355) －60×0．564＝90．5198(万元) 　　从现金流量的角度来看，也是在第6年进行技术改造较好。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　(4)