【中华财税网北京01/30/2002信息】 随着社会生产力的提高，社会分工越来越 细，从事各种行业、以不同的组织形式和生产方式进行经营活动的纳税人也越来越多。 他们从不同的角度涉及税收，因此，进行税收策划的渠道和方法也应多种多样，这是 问题的一个方面；另一方面，经济活动随着生产力的发展而不断地变化着，税收也要 随着经济情况的变化而变化，税收策划活动作为税收和经济相结合的派生活动，也要 随着经济情况的变化和税收政策的变化而变化，从而具有很强的不确定性。由此可见， 要想穷尽税收策划的具体措施和方法是不可能的，因此，我们研究税收策划，应该把 重点放在总结税收策划的原理和技巧上。 那么，税收策划都有哪些技巧呢？既然进行税收策划，其目的就是要降低税收负 担，这应该是我们从事税收策划的一个基本原则。因此，税收策划的技巧可以归纳为 三个方面，详见下文。 各国出于自身利益的需要，或者从自身的发展战略考虑，往往在一些地域或一些 行业制定了一些税收优惠政策，以我国为例，地域税收优惠方面有特区税收优惠、沿 海十四个城市的税收优惠、沿海沿边地区税收优惠等等，最近，国家为了开发我国的 西部，又对我国西部地区的十九个省市自治区制定了一系列的税收优惠政策。在企业 创建或通过设立分公司和子公司进行大市场运作的时候，就可以考虑不同的区域的税 收优惠特点，并充分运用优惠政策。这些问题在前面的有关章节里已经作了比较充分 的阐述，在这里就不再赘述。 这里需要进一步介绍的是纳税人从事大市场运作的主要手段之——转让定价问题。 转让定价是跨国公司或跨区域经营的公司常用的税收策划手段之一，以税收策划 为目的的转让定价的方法有多种，主要表现在七个方面： 一是通过调节费用的价格调节企业的利润。企业发生的费用直接影响相关业务的 成本，作为一个跨国公司或者跨区域的集团公司，下属企业一定不少，而这些企业在 一般的情况下都会有所分工，有的主要负责生产，有的主要负责销售，有的负责服务； 有的是缴纳增值税企业，有的也可能是缴纳营业税的企业，有的是主要从事出口创汇 的企业。这样，企业就可能发生各种费用，比如管理费、财务费、广告费、咨询费、 保险费、运输装卸费以及正常的和非正常的损失等等。针对这一系列情况，企业就应 该事先作出计划和安排，在不同的地区、负责不同职能的、经营不同项目的企业之间 合理地安排有关费用，从而使总公司的利润最大化，进而保证股东权益的最大化。 调节企业间费用的目的是通过用转让定价的方法策划税收，这样做的效果是明显 的，有关企业的税收在不同的区域作人为地流动，因此，各个国家几乎都将这种行为 视为“避税”，并在有关法律中规定了限制性条款，如我国在企业所得税法规中就有 税务机关保留调整相关利润的权利，税收征管法中也有类似的条款。但是，这并不意 味着企业就再也无法通过转让定价的手法策划降低税收负担了，而是需要提醒策划者 适当把握分寸和幅度而已。 此外，从单个企业(企业内部)的角度来看，也有一个费用抵扣的税收运筹问题。 这里有一个例子可以用来加以说明。 某粮食供销企业在一次经营活动中遇到一个棘手的问题，事情是这样的：该企业 平时的业务一直很正常，有关经营手段基本上都处于满负荷运转状态。１９９９年８ 月出现一个额外的商机，购入一批上等面粉，价值５０万元，因库房紧张，需在异地 存放１５天。 对这批货物如何保管，企业管理层拟出三种存放的方案：露天存放、租篷布存放 和搭建临时棚存放。如果露天存放，则遇小雨要损失６０%，下大雨则损失９０％；如 果向出租公司租用篷布(每天租金４０００元)，则遇小雨损失１０％，下大雨要损失 ５０％；如果搭建一个临时棚，则下小雨可保无损，下大雨损失１０％，但要支付料 工费计１４万元(设定可在纳税年度税前直接扣除)。根据当地气象部门的可靠预测， 面粉停放期间不下雨的可能性为１０％，下小雨的可能性为７０％，下大雨的可能性 为２０％。 其他相关资料如下： 其一，该纳税年度公司存货账面无余额。 其二，该纳税年度不计算本笔业务税前所得为３０万元。 其三，公司账面以前年度亏损１５．５万元，本年度为核定的最后一个可弥补亏 损年度。 公司财务部门根据上述资料进行了全面的运筹，其计算如下： 首先计算出各自然状态下的损失值，见表１０-１。 其次计算各方案在各状态概率下的损失期望值合计，见表１０-２。 再次比较各方案优劣，确定最优方案。 露天状态下，公司该纳税年度税前所得期望值为３０００００-３０００００＝０， 结果是以前年度的亏损１５．５万元将由公司自身的留存收益来承担；该纳税年度无 须缴纳企业所得税。 租用篷布情况下，公司该纳税年度税前所得期望值为３０００００-１４５０００ =１５５０００元，抵补公司以前年度亏损１５．５万元后，应纳税所得额为０，无须 缴纳企业所得税。 搭临时棚情况下，公司纳税年度税前所得额３０００００-１５００００＝１５０ ０００元，这样，公司以前年度亏损抵补后仍要有５０００元需由公司自身留存收益 来负担；该纳税年度不用缴纳企业所得税。 综上可以看出，三种方案下公司均无须缴纳企业所得税，但只是在第二种情况下 即租用篷布方案时，公司以前年度亏损能得到全额抵补，其他两种方案则不能，因此， 公司选择了租用篷布这一方案。可见，在纳税数额无差异的情况下，也存在策划的可 能。 表１０-１： (单位：元) 自然状态 损 失 值 方案 无雨 小 雨 大 雨 1.露天存放 500000×60%=300000 500000×90%=450000 2.租用篷布 60000 600000十500000×10% 60000十500000×50% =1100000 =310000 3.搭棚 140000 140000 140000+500000×10% 表１０-２ 单位：元 概率状态 无雨０．１ 小雨０．７ 大雨０．２ 损失期望值合计 １ 露天存放 - ２１００００ ９００００ ３０００００ ２ 租用篷布 ６０００ ７７０００ ６２０００ １４５０００ ３．搭棚 １４０００ ９８０００ ３８０００ １５００００ 二是在销售环节。利用产品的销售给购买方以比正常价格高或低的价格。比如， 生产产品的独立核算企业在高税负区域，而有关联关系的子公司在低税负区域，则用 比市面上低的价格将产品销售给对方，而对方子公司再以较高的价格将产品销售出去， 从而将利润转移到低税负的子公司，反之，则用较高的价格将利润转移到生产该产品 的企业，这样，从总公司或集团公司的角度讲。税收负担就比较低，从而实现利润最 大化。当然，在销售环节的转让定价方法还有很多，比如在价格上以正常的规则进行， 或者以平价的形式作销售，同时加上适当的佣金、回扣来影响公司的销售收入，还有 的是低价销售给对方，再以投资的形式给对方以回报等等。 三是通过控制零部件的价格来影响成本以调节税收。这种情况往往发生在主机的 生产和零件的协作配套之间的企业，而这些企业又往往是有关联关系的，企业与企业 之间的具体业务由总公司来安排。假如设在低税区的子公司作为总装车间生产出整机 后直接销售，而由其他企业供应零部件，总公司就通过降低各个零部件的供应价格的 办法来调节，这样，高税区的企业成本增加，利润下降，低税区的生产成本降低，利 润上升，从而使大额的税后利润留在低税区的子公司，只要这些利润不汇回，则公司 就可以长期占用，作为企业的流动资金，即使若干年以后汇回时补缴有关税收，企业 也已经获得多方面的好处。 四是通过提供资金，收取资金使用费的形式调节各企业的利益。如果地处高税负 地区的企业需要资金，而低税负地区的关联公司又有富余资金可以调出的话，总公司 则可以出面协调，由高税区的企业向低税负区域的企业拆借资金，出借方向借款方收 取足够高的借款利息，从而达到调节利润进而达到进一步调节税收之目的。 五是向子公司出售固定资产或规范有关公司的固定资产的使用年限来影响各公司 的成本。购进固定资产价格的高低以及固定资产的折旧年限，直接影响有关公司的生 产经营成本。如果提高高税负地区的企业的固定资产的购进价格，同时减少该企业的 折旧年限，那么该企业在一定的期限内的生产成本就会相应的提高，反之，低税负地 区的企业的生产成本就会比较低，这样，高税负地区企业的利润下降，而低税负地区 企业的利润则会相应的提高，从而影响到税收。 六是通过对无形资产的转让来影响税收。无形资产包括专利权、商标权、著作权、 非专利技术以及商誉等。无形资产的转让与有形资产的转让不同：其一是没有实物形 态，对其质地、效用的评价比较困难；其二，客观存在的独特性，导致其在市场的不 可比性。这就为拥有无形资产的集团性公司利用无形资产策划税收提供了得天独厚的 条件。具体的操作方法是：总公司向高税负地区的子公司以足够高的价格转让所需的 无形资产，或者收取足够高的服务费和技术咨询费，从而将利润从高税负地区转走， 其费用可以单独核算，也可以包含在相关的设备中。通过这种方法策划税收，隐蔽性 最强，效果最理想。 七是通过租赁业务调节相关企业的生产经营成本。通过租赁活动进行融资已经是 目前企业筹措资金的一种广泛使用的手段，租赁从形式上看包括经营性租赁和融资租 赁两个方面的内容，从内容上看又包括单台设备租赁、多台设备租赁、生产流水线租 赁、相对独立的生产车间租赁和整个企业的租赁等。在具体的操作过程中，可以通过 租赁费用的高低和折旧费用的提取的合理安排，在不同的税收水平的地区进行策划， 这些情况笔者已经在前文中介绍过，因此就不再赘述。 (3)