纳税筹划宝典:企业内部核算的纳税筹划——固定资产折旧的筹划
录入时间:2001-11-21
【中华财税网北京11/21/2001信息】 固定资产的特点是可以连续多次地参加生
产过程,但仍能保持原有的实物形态。由于长期被使用,发生损耗是必然的,其价值
也就逐渐减少。所以“固定资产折旧”便是固定资产由于损耗而转移到产品成本中去
的价值。固定资产折旧筹划属于企业成本费用筹划的内容之一。
我国现行增值税是生产型增值税,所以对固定资产已经征了一道增值税,而提取
“固定资产折旧”是对企业固定资产予以补偿的途径。由于折旧都要计入成本费用,
直接关系到成本的大小、利润的高低,以及应纳税额的多少,因此,固定资产如何计
提折旧成为企业十分关注的问题。
固定资产折旧的方法有很多种,但主要有以下几种:①平均使用年限法,又称平
均法、直线法,是固定资产的原始价值扣除预计净残值后,按照预计使用年限平均计
算折旧的一种方法。折旧额的具体计算方法便是固定资产原值减去净残值的余额除以
使用年限。②自然损耗法,即根据固定资产自然磨损程度提取折旧.这种方法的特点
在于折旧额先少后多。③加速折旧法,又称为递减折旧费用法,指固定资产每期计提
的折旧费用,在使用初期提得多,后期则提得少,从而相对加快了折旧的速度,以比
机器寿命更短的年限内提完折旧额。加速折旧法又有多种,主要的有双倍余额递减法
和年数总和法两种。④产量法。假定固定资产服务潜力会随着使用程度而减退,因此
单位产品折旧额的计算为将年限平均法中的固定资产使用年限改为使用这项固定资产
所能生产的产品或劳务数量。
采用什么样的固定资产折旧方法对纳税企业会产生不同的税收影响。首先,不同
的折旧方法产生不同的固定资产价格补偿和实物补偿,可以产生价格筹划节税机会以
及税收屏蔽。其次,不同的折旧方法造成的年折旧提取额的不同直接关系到利润额抵
减的程度,因而会造成纳税的差异。企业就是在有关折旧规定范围内,通过不同的折
旧方法的选择,力图减少税收,维护企业利益。
在适用累进税率的情况下以减轻税负角度出发,一般来讲,平均使用年限法使企
业承担的税务最轻,自然损耗法次之,加速折旧法最差。其原因在于:平均使用年限
法使折旧额摊入成本的数量平均,从而有效地制止某一年内利润过于集中,而别的年
份利润骤减,避免山头式利润的谷地和山峰;相反,加速折旧法把利润收入统统集中
在后几年,使后几年的利润收入与前几年形成明显的差距,导致后几年承担较重的税
负,从而使企业纳税额增加,税负加重。因此,就利润与折旧节税而言,折旧和利润
一样,大起大落的剧烈变化使企业承受的损失严重;而均衡增长、稳定发展可以避免
某些无谓的损失。
但在适用比例税率的情况下,则采用加速折旧法对企业更为有利。因为加速折旧
法可使固定资产成本在使用期限内加速得到补偿,企业前期利润少,纳税少;后期利
润多,纳税较多,从而达到了获利于税收屏蔽的效果。当然,对于计提完折旧的固定
资产,如果企业需要,还可以适当延长其使用年限,只不过不能再计提折旧了。
例18-2 某企业固定资产原值为100万元,使用期限为10年。10年内企
业未扣除折旧的年利润均维持在20万元。该企业适用税率见表18-3。
表18-3 该企业适用所得税税率表
利润收入/万元 适用税率(%)
5以下 5
5~10 10
10~15 15
15~20 25
20以上 40
(1)企业实行平均使用年限法计算折旧:
年折旧额为:100万元/10年=10万元/年
年折旧率为:(10万元/100万元)×100%=10%
扣除折旧后的利润收入为:20万元-10万元=10万元
年纳税额:(10-5)万元×10%+5万元×5%=0.75万元
税负为:(0.75万元/10万元)×100%=7.5%
(2)企业使用自然损耗法折旧,第1-10年折旧额和机器损耗程度及年折旧额
提取量见表18-4。
表18-4 第1-10年折旧颐和机器损耗程度及年折旧额提取量表
项目
年限 损耗程度(%) 损耗程度计算的折旧额/万元
第一年 1 100×1%=1
第二年 3 100×3%=3
第三年 5 100×5%=5
第四年 7 100×7%=7
第五年 9 100×9%=9
第六年 11 100×11%=11
第七年 13 100×13%=13
第八年 15 100×15%=15
第九年 17 100×17%=17
第十年 19 100×19%=19
合计 100 100
第一年扣除折旧后利润收入为:20万元-1万元=19万元
应纳税额:
(19-15)万元×25%+(15-10)万元×15%+(10-5)万
元×10%+5万元×5%=2.5万元
税负为:(2.5万元/19万元)×100%=13.5%
第二年扣除折旧后利润为:20万元-3万元=17万元
应纳税额:
(17-15)万元×25%+(15-10)万元×15%+(10-5)万
元×10%+5万元×5%=2万元
税负为:(2万元/17万元)×100%=11.76%
第三年扣除折旧后利润为:20万元-5万元=15万元
应纳税额:(15-10)万元×15%+(10-5)万元×10%+5万元
×5%=1.5万元
税负为:(1.5万元/15万元)×100%=10%
第四年扣除折旧后利润为:20万元-7万元=13万元
应纳税额:(13-10)万元×15%+(10-5)万元×10%+5万元
×5%=1.2万元
税负为:(1.2万元/13万元)×100%=9.23%
第五年扣除折旧后利润为:20万元-9万元=11万元
应纳税额:(11-10)万元×15%+(10-5)万元×10%+5万元
×5%=0.9万元
税负为:(0.9万元/11万元)×100%=8.18%
第六年扣除折旧后利润为:20万元-11万元=9万元
应纳税额:(9-5)万元×10%+5万元×5%=0.65万元
税负为:(0.65万元/9万元)×100%=7.22%
第七年扣除折旧后利润为:20万元-13万元=7万元
应纳税额:(7-5)万元×10%+5万元×5%=0.45万元
税负为:(0.45万元/7万元)×100%=6.43%
第八年扣除折旧后利润为:20万元-15万元=5万元
应纳税额:5万元×5%=0.25万元
税负为:(0.25万元/5万元)×100%=5%
第九年扣除折旧后利润为:20万元-17万元=3万元
应纳税额:3万元×5%=0.15万元
税负为:(0.15万元/3万元)×100%=5%
第十年扣除折旧后利润为:20万元-19万元=1万元
应纳税额:1万元×5%=500元
税负为:(500元/10000元) ×100%=5%
十年内平均年纳税额为:
(2.5+2+1.5+1.2+0.9+0.65+0.45+0.25+
0.15+0.05)÷10=0.965万元
平均税负为:
(13.15%+11.76%+10%+9.23%+8.18%+7.22
%+6.43%+5%+5%+5%)÷10=8.1%
(3)采用加速折旧法,比如头五年利润全部作为折旧提取,即五年前纳税额和
税负均为零,那么,后五年的年纳税额和税率完全相同,年利润额为20万元,应纳
税额均为:
(20-15)万元×25%+(15-10)万元×15%+(10-5)万
元×10%+5万元×15%=2.75万元
年税负为:(2.75万元/20万元)×100%=13.75%
用十年平均后五年纳税额和税负,则十年内平均纳税额为:
2.75万元×5/10=1.375万元
十年内平均税负为:(1.375万元/10万元)×100%=13.75%
比较上述几种折旧提取计算法表明,从减轻税负出发,平均使用年限法承担税负
最轻,自然损耗法次之,加速折旧法最差。这是因为,平均使用年限法折旧额摊人成
本的数量平均,从而防止某一年内利润过于集中,而另外年份利润骤减,使利润底数
扩大,避免了“山头式”利润出现,纳税额和税负都较小。当然,在比例税率的情况
下,结论又会不一样。
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