【中华财税网北京01/31/2002信息】 (五)借款费用 借款费用是指企业为经营活动的需要承担的、与借入资金相关的利息费用，包括： 1．长期、短期借款的利息； 2．与债券相关的折价与溢价的摊销； 3．安排借款时发生的辅助费用的摊销(包括债券发行手续费、印制费等； 4．与借入资金有关，作为利息费用调整额的外币借款产生的差额(指汇率差，在 会计上表现为汇兑损益)。 按照规定，企业在生产、经营期间发生的经营性借款(流动资金贷款)费用，凡是 符合规定条件的，可以直接扣除。具体来讲，向金融机构借款的利息支出，按照实际 发生数扣除；向非金融机构借款的利息支出，不高于按照金融机构同类、同期贷款利 率计算的数额以内的部分，准予扣除。 这里所说的金融机构，是指：各类银行、保险企业及经中国人民银行批准从事金 融业务的非银行金融机构。包括国家专业银行、区域性银行、股份制银行、外资银行、 中外合资银行及其他综合性银行；全国性保险企业、区域性保险企业、股份制保险企 业、中外合资保险企业及其他专业性保险企业；城市、农村信用合作社、各类财务公 司以及其他从事信托投资、租赁等业务的专业性和综合性的非银行金融机构。 这里所说的非金融机构，是指除上述银行、保险企业和非银行金融机构以外的所 有企业、事业单位以及社会团体等。 企业向银行之外的保险公司和非银行金融机构借款，其利息支出的扣除，必须限 定于中国人民银行所规定的浮动利率之内，超过浮动利率的部分在计算应纳税所得额 时，不允许扣除。 按照规定，企业之间相互拆借的利息支出，也允许扣除。其利息支出的扣除标准 为：按不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。 企业经批准集资的利息支出，凡不高于同期同类商业银行贷款利率的部分，允许 在计税时予以扣除；其超过部分，不准予扣除。 企业从关联方取得的借款金额超过注册资本50％的，其超过部分的利息支出，不 得在税前扣除。按照规定，对于集团公司母公司从金融机构统一取得的贷款，再转贷 给子公司使用的，如能证明有关资金确系从金融机构取得的贷款，可不作为关联方贷 款对待。 按照规定，企业购置、建造和生产固定资产、无形资产而发生的借款，在有关资 产购建期间发生的借款费用，应作为资本性支出计入有关资产的成本；有关资产交付 使用后发生的借款费用，可在发生当期扣除。企业借款未指明用途的，其借款费用应 按经营性活动和资本性支出占用资金的比例，合理计算应计入资产成本的借款费用和 可直接扣除的借款费用。 在一般情况下，除非企业借款时明确指明是用于开发无形资产，否则不得将借款 费用分配计入无形资产成本。如果企业开发无形资产的费用按规定作为技术开发费用 进行归集，那么企业为开发无形资产而发生的借款费用应直接作为技术开发费计入当 期管理费用，在税前予以扣除，不计入无形资产成本。 按照规定，企业为对外投资而借入的资金发生的借款费用，应计入有关投资的成 本，不得作为企业的经营性费用在税前扣除。 按照规定，企业在筹建期间发生的长期借款的利息费用，除购置固定资产、对外 投资而发生的长期借款费用按规定计入固定资产成本或投资成本外，应当作为开办费， 计入递延资产。 (六)租金支出 租赁是指企业通过向资产所有者定期支付一定量的费用，从而长期(一般指一年以 上)获得某项资产的使用权的行为。按照性质不同，租赁可以分为经营性租赁和融资性 租赁。 按照规定，对于企业以经营租赁方式从出租方取得固定资产，其符合独立企业之 间交易原则的租金可根据受益时间，均匀扣除。对于经营租赁租入固定资产的修理费， 应由企业负担的，可在实际发生时予以扣除；对于经营租赁租入固定资产的改良支出， 如前所述，应当计入递延资产，在不短于5年的期限内均匀摊销。这与现行财务制度规 定有所不同。按照现行财务制度规定，对于以经营租赁方式租入固定资产的改良支出， 应在租赁有效期内分期摊销。按照规定，融资租赁是指在实质上转移与一项资产所有 权有关的全部风险和报酬的一种租赁。符合下列条件之一的租赁为融资租赁： 1．在租赁期满时，租赁资产的所有权转让给承租方； 2．租赁期为资产使用年限的大部分(75％或以上)； 3．租赁期内租赁最低付款额大于或基本等于租赁开始日资产的公允价值。 按照规定，企业以融资租赁方式从出租方取得固定资产，其租金支出不得扣除， 但可按规定提取折旧费用。 (七)广告费 广告费用是企业为销售产品或者提供劳务而进行的宣传推广费用。按照《扣除办 法》的规定，企业的广告费用可以分为两个部分，一部分是企业正规的广告费支出， 另一部分是业务宣传费。 按照规定，企业申报扣除的广告费支出，必须符合下列条件： 1．广告是通过经工商部门批准的专门机构制作的； 2．已实际支付费用，并已取得相应发票； 3．通过一定的媒体传播。 按规定，企业每一纳税年度发生的广告费支出不超过销售(营业)收入2％的，可据 实扣除；超过部分可无限期向以后纳税年度结转。比如，菜农业企业当年实现销售(营 业)收入3o00万元，当年发生广告费支出120万元，则按规定当年允许在税前扣除的广 告费为60万元，其余60万元可以结转到下年度；假如下年度企业实现销售(营业)收入 4000万元，发生广告费70万元，根据当年度实现销售(营业)收入按2％的比例计算的准 予扣除的广告费为80万元，则年末应将未扣除的广告费50万元(60十70-80)继续结转下 年，依此类推，直到扣除完为止。按照规定，企业因行业特点、企业创办初期等特殊 原因，其广告费支出超过上述比例，确实需要提高广告费扣除比例的，凡属于国家鼓 励发展的行业的企业，报经国家税务总局批准后，可在一定年限内放宽广告费支出的 扣除比例。 业务宣传费是指企业发生的不符合上述广告费支出条件的、未通过媒体传播的广 告性质的宣传推广费用，包括广告性质的礼品支出等。按照规定，企业每一纳税年度 发生的业务宣传费，在不超过销售(营业)收入5‰范围内可据实扣除。超过部分不得结 转下年。 为合理引导酒类消费，解决粮食白酒生产耗费大量粮食的问题，税法规定粮食白 酒广告费(包括业务宣传费)不得在税前扣除。酒类生产企业直接为销售粮食类(包括薯 类)白酒而发生的广告费和业务宣传费不得扣除；如果企业同时生产其他类型的酒，且 以整体名义所作的广告宣传支出，应当按照粮食类白酒销售收入占全部销售(营业)收 入的比例分配计算不得扣除的粮食白酒广告宣传支出。 按照规定，纳税人申报扣除的广告费支出应与赞助支出严格区分。对于赞助支出， 不得在税前扣除。 (八)业务招待费 按照规定，企业每一纳税年度发生的与生产、经营直接有关的业务招待费，在下 列规定比例范围内，可以据实扣除：全年销售(营业)收入净额在1500万元及其以下的， 不超过全年销售(营业)收入的566；全年销售(营业)收入在1500万元以上的，不超过 该部分销售(营业)收入的3‰。这与现行企业财务制度的规定有所不同。现行财务制度 规定，全年销售净额在1500万元(不含1500万元)以下的，不超过全年销售净额的566； 超过1500万元(含1500万元)不足5000万元的，不超过该部分的3‰；超过5000万元(含 5000万元)不足l亿元的，不超过该部分的2‰；超过1亿元(含1亿元)的，不超过该部分 的1％。。显然，现行税法规定的扣除比例比财务制度规定的扣除比例有所提高。企业 在计算缴纳企业所得税时应按税法规定进行调整。 企业申报扣除的业务招待费，主管税务机关要求提供证明资料的，应提供能证明 真实性的足够的有效凭证或资料。不能提供的，不得在税前扣除。 (九)坏账损失 坏账损失是指企业由于发生坏账而产生的损失，而坏账则是指企业由于各种原因 所造成的无法收回的应收账款。在会计上，对于坏账损失有两种核算方法：一种是直 接转销法，即在发生时将其作为损失计入管理费用并同时冲减应收账款的方法；另一 种是备抵法，即建立坏账准备金，事先按期估计可能发生的坏账损失计入管理费用， 实际发生坏账时再冲销坏账准备金的方法。 按照《扣除办法》的规定，企业符合下列条件之一的应收账款，应作为坏账处理： 1．债务人被依法宣告破产、撤销，其剩余财产确实不足清偿的应收账款； 2．债务人残废或依法被宣告死亡、失踪，其财产或遗产确实不足清偿的应收账款； 3．债务人遭受重大自然灾害或意外事故，损失巨大，以其财产(包括保险赔款)确 实无法清偿的应收账款； 4．债务人逾期末履行偿债义务，经法院裁决，确实无法清偿的应收账款； 5．逾期3年以上仍未收回的应收账款； 6．经国家税务总局批准核销的应收账款。 关联企业之间的往来账款不得确认为坏账。 这与现行财务会计制度的规定有所不同。 《企业财务通则》规定，坏账损失是 指因债务人破产或者死亡，以其破产财产或者遗产清偿后仍然不能收回的应收账款， 或者因债务人未履行偿债义务超过三年仍然不能收回的应收账款。显然，《扣除办法》 在《企业财务通则》规定的基础上扩大了确定坏账损失的范围，只要符合其中之一项， 即可确定为坏账损失。但是《企业财务通则》并没有规定关联企业之间的往来账款不 能确认为坏账，而《扣除办法》则明确规定了这一点。 按照《实施细则》和《扣除办法》的规定，在计算应纳税所得额时，对于企业发 生的坏账损失，原则上应按实际发生额据实扣除。经税务机关批准，也可以按照规定 提取坏账准备金。这与现行会计制度的规定有所不同。现行财务会计制度规定，企业 可以采用直接转销法，也可以采用备抵法。这就要求采用备抵法的企业应当事先经主 管税务机关批准。 按照规定，提取坏账准备金的企业发生的坏账损失，应冲减坏账准备金；实际发 生的坏账损失超过已提取的坏账准备的部分可以在发生当期据实扣除；已核销的坏账 收回时，应相应增加当期的应纳税所得额。这和现行财务会计制度的规定是一致的。 按照规定，经批准提取坏账准备金的企业，除另有规定者外，坏账准备金提取比 例一律不得超过年末应收账款余额的5‰。计提坏账准备金的年末应收账款是企业因销 售产品或提供劳务等原因，应向购货客户或接受劳务的客户收取的款项，包括代垫的 运杂费。年末应收账款包括应收票据的金额。企业发生的非购销活动的应收债权以及 关联方之间的任何往来账款，不得计提坏账准备金。这与现行财务会计制度的规定也 有所不同：一是作为计提坏账准备依据的年末应收账款包括应收票据的金额。而按现 行财务会计制度规定，在计提坏账准备时，不包括应收票据的金额。二是企业发生的 非购销活动的应收债权不得计提应收账款。三是关联企业之间发生的购销业务往来账 款不得提取坏账准备。 (3)