【中华财税网北京01/24/2002信息】 第三节 金融保险企业土地增值税应纳税 额计算举例 ［例1］北国信托投资公司2001年经批准在其拥有的一块土地上进行商品房开发， 共取得房地产销售收入7000万元，企业按规定补缴土地使用权出让金600万元，房地产 开发成本2400万元，企业为进行该项目向银行贷款2000万元而按规定支付利息375．5 万元（已经计入财务费用中，并提供金融机构证明），转让环节应缴纳营业税、城建 税等税金385万元。 在这项业务中，企业转让房地产所取得的收入为7000万元。 企业转让房地产按规定准予扣除项目金额为： （1）支付土地价款600万元； （2）房地产开发成本2400万元； （3）房地产开发费用＝375．5（利息费用）＋（600＋2400）（前两项费用之和） ×5％＝525．5万元 （4）允许扣除的税金385万元； （5）按规定从事房地产开发的纳税人可以加计扣除20％，则： 加计扣除额＝（2400＋600）×20％ ＝600万元 扣除项目金额＝600＋2400＋525．5＋385＋600 ＝4510．5万元 增值额＝7000－4510．5 ＝2489．5万元 增值额占扣除项目金额的比率＝2489．5÷4510．5 ＝55．19％ 按照规定，增值额未超过扣除项目金额50％的部分，税率为30％；超过50％未超 过100％的部分，税率为40％。则： 未超过50％部分增值额的应纳税额＝4510．5×50％×30％ ＝676．575万元 超过50％未超过100％部分增值额的应纳税额 ＝（2489．5－4510．5×50％）×40％ ＝93．7万元 应纳税额＝676．575＋93．7 ＝770．275万元 如果按照速算扣除办法计算，则： 应纳税额＝2489．5×40％－4510．5×5％ ＝995．80－225．525 ＝770．275万元 两种计算方法所得结果相同。 在具体进行会计核算时，企业可根据计算出的应纳税额作如下会计分录： 借：营业税金及附加 7702750 贷：应交税金——应交土地增值税 7702750 ［例2］宏兴信用社将其拥有的旧营业房出售给某公司，取得转让收入1300万元。 该营业房固定资产账面原值为500万元，已提折旧200万元。税务机关确认营业房的评 估价格为496．3万元，转让过程中支付有关税费72．15万元。 在这项业务中，按照规定，企业出售旧房及建筑物的，应按评估价格计算扣除项 目金额。则： 出售旧房及建筑物的收入为1300万元。 评估价格为496．3万元。 允许扣除的税金为72．15万元。 扣除项目金额＝496．3＋72．15 ＝568．45万元 增值额＝1300－568．45 ＝731．55万元 增值率＝731．55÷568．45 ＝128．69％ 应纳税额＝731．55×50％－568．45×15％ ＝365．775－85．2675 ＝280．5075万元 在具体进行会计核算时，企业在计算出应缴纳的土地增值税时作如下会计分录： 借：固定资产清理 2805075 贷：应交税金——应交土地增值税 2805075 第四节 金融保险企业能享受的土地增值税免税、减税优惠政策 按照税法规定，下列两种项目经过企业申请，当地主管税务机关审批，可以免征 土地增值税： （一）建造普通标准住宅出售，增值额未超过上节所述各项规定扣除项目金额20 ％的。按照规定，增值额超过规定扣除项目金额20％的，不享受此项免税优惠，应就 其全部增值额按规定计税。 这里所说的“普通标准住宅”是指按照当地一般民用住宅标准建造的居住用住宅， 高级公寓、别墅、小洋楼、度假村以及超面积、超标准豪华装修的住宅，均不属于普 通标准住宅。普通标准住宅与其他住宅的具体界限由省级人民政府规定。 企业既建普通标准住宅，又从事其他房地产开发项目的，应分别核算增值额；不 能分别核算增值额的，或者不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能享受 该免税优惠。 （二）由于城市实施规划、国家建设需要，依法征用、收回的房地产，或者由纳 税人自行转让的房地产。 企业的房地产因城市市政规划、国家建设需要而拆迁，被政府依法征用、收回的， 或者由企业自行转让的房地产，经批准后可享受此免税优惠。对于这种情况，企业应 当在签订房地产转让合同之日起7日内到房地产所在地主管税务机关备案，并提供政府 要求其搬迁的批文等资料。 另外，按照税法规定，下列项目暂免征收土地增值税： （一）企业以房地产进行投资、联营，联营一方以房地产作价入股或者作为联营 条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中的。 （二）合作建房，一方出土地，一方出资金，建成后按照比例分房自用的。 （三）企业兼并，被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的。 第五节 土地增值税的征收 一、纳税申报 按照税法规定，纳税人应当从房地产合同签订日起7日之内向房地产所在地的主管 税务机关进行纳税申报，并提交房屋及建筑物产权、土地使用权证书，土地转让、房 产买卖合同，房地产评估报告和其他有关资料，然后按照主管税务机关核定的税额和 规定的期限缴纳土地增值税。 这里所说的房地产所在地，是指房地产的坐落地。如果企业的机构所在地或经营 所在地与所转让的房地产的坐落地在同一地的，可在办理税务登记的原管辖税务机关 进行纳税申报。如果企业的机构所在地或经营所在地与所转让的房地产的坐落地不在 同一地的，则应在房地产坐落地的主管税务机关进行纳税申报。转让房地产坐落在两 个或两个以上地区的，应按房地产所在地分别申报纳税。 如果纳税人从事房地产开发因而经常取得房地产转让收入而难以在每次转让后申 报纳税，经过主管税务机关批准，可以定期申报纳税，具体期限由主管税务机关根据 实际情况确定。纳税人按规定办理纳税手续后，持纳税凭证到房产、土地管理部门办 理产权变更手续。 在实际工作中，对于兼营房地产开发的金融保险企业，应当在签订房地产转让合 同后7日内或者在税务机关核定的期限内，向房地产所在地的主管税务机关进行纳税申 报，其纳税申报表格式见表5-2。 企业在报送纳税申报表时，应同时提供下列证件和资料： （1）房屋产权证、土地使用权证书； （2）土地转让、房产买卖合同； （3）与转让房地产有关的资料，主要包括取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本方面的财务会计资料、房地产开发费用方面的资料、与转让房地产有关的税金的完税凭证以及其他与房地产有关的资料； （4）根据税务机关的要求提供房地产评估报告，即当主管税务机关认为企业所提 供的转让房地产收入或扣除项目金额不实的，必须进行房地产评估，由政府批准设立 的评估机构按照税法规定进行房地产评估，并出具房地产评估报告。 税务机关对于企业报送的纳税申报表和有关证件和资料进行审查，对于涉及减免 税优惠的项目和需分次纳税的项目，重点对于是否符合减免税条件，如是否属于普通 标准住宅等进行审查。 对于一般金融保险企业，其在转让房地产时，也应当在签订房地产转让合同后7日 内，向房地产所在地的主管税务机关进行纳税申报，其纳税申报表格式见表5-1，并同 时提供下列证件和资料： （1）房屋及建筑物产权、土地使用权证书。 （2）土地转让、房产买卖合同。 （3）房地产评估报告。如果转让的是旧房，则按规定必须进行房地产评估，由政 府批准设立的评估机构按照税法规定进行房地产评估，并出具房地产评估报告。 （4）与转让房地产有关的税金的完税凭证。 （5）其他与转让房地产有关的资料，如该房地产的原造价或买价等。 二、税款缴纳 土地增值税的具体纳税时间，通常由主管税务机关根据房地产转让的不同情况确 定。 主要有以下几种情况： （一）以一次交割、付清价款方式转让房地产的 比如某企业将其拥有的办公楼一幢出售给某单位，合同规定由对方一次性付清全 部价款后，企业即将房屋产权过户给该单位。对于这种情况，主管税务机关在纳税人 办理纳税申报后，根据其应纳税额的大小及向有关部门办理过户、登记手续的期限等， 规定其在办理过户、登记手续前一次性缴纳全部土地增值税税款。 ［承例2］宏兴信用社将其拥有的旧营业房出售给某公司，7月12日双方正式签订 合同。按照合同规定，由对方在合同签订后5日内一次性支付全部价款1300万元。7月 16日信用社收到该公司开出转账支票一张，金额为1300万元。7月17日信用社按规定进 行纳税申报，填制纳税申报表（见表5-1），按规定应当缴纳土地增值税280．5075万 元。主管税务机关规定信用社应在4日内将全部税款一次性缴清。7月20日信用社按规 定开出转账支票，缴纳税款280．5075万元。 表5-1 土地增值税纳税申报表 （非从事房地产开发的纳税人适用） 税款所属时间：2001年7月 日 填表日期：2001年7月17日 纳税人编码： 金额单位：人民币元 面积单位：平方米 纳税人名称 宏兴信用社 项目名称 ×× 项目地址 ×× 业别 金融业经济性质集体 纳税人地址 ×× 邮政编码 ×× 开户银行 ×× 银行账号 ×× 主管部门 ×× 电 话 ×× 项 目 行次 金 额 一、转让房地产收入总额 1＝2＋3 1 其 货币收入 2 13000000 中 实物收入及其他收入 3 二、扣除项目金额合计 4＝5＋6＋9 4 1．取得土地使用权所支付的金额 5 2．旧房及建筑物的评估价格 6＝7×8 6 4963000 其 旧房及建筑物重置成本价 7 7090000 中 成新度折扣率 8 70％ 4．与转让房地产有关的税金等 9＝10＋11＋12＋13 9 721500 营业税 10 650000 其 城市维护建设税 11 45500 中 印花税 12 6500 教育费附加 13 19500 三、增值额 14＝1－4 14 7315500 四、增值额与扣除项目金额之比（％） 15＝14÷4 15 128．69 五、适用税率（％） 16 50 六、速算扣除系数（％） 17 15 七、应缴土地增值税税额 18＝14×16－4×17 18 2805075 （如果你已委托代理申报人，请 我声明：此纳税申报表是根 填写下列资料） 据《中华人民共和国土地增 授 为代理一发税务事宜，现 声 值税暂行条例》及其《实施 权 授权_______（地址）_____为 细则》的规定填报的。我确 代 本纳税人的代理申报人，任何 明 信它是真实的、可靠的、完 理 与本报表有关的来往文件都可 整的。 人 寄与此人。 授权人签字：____________ 声明人签字： ×× 纳税人 法人代表 经办人员（代理 签 章 ×× 签 章 ×× 申报人）签章 ×× 备 注 （以下部分由主管税务机关负责填写） 主管税务机 接收人 审核日期 税务审核 关收到日期 人员签章 审 主管税务 核 机关盖章 记 录 表5-2 土地增值税纳税申报表 （非从事房地产开发的纳税人适用） 税款所属时间：2001年11月 日 填表日期：2001年11月8日 纳税人编码： 金额单位：人民币元 面积单位：平方米 纳税人名称北京信托投资公司 项目名称 ×× 项目地址 ×× 业别 金融经济性质国有 纳税人地址 ×× 邮政编码 ×× 开户银行 ××银行账号×× 主管部门 ×× 电 话 ×× 项 目 行次 金 额 一、转让房地产收入总额 1＝2＋3 1 70000000 其 货币收入 2 70000000 中 实物收入及其他收入 3 二、扣除项目金额合计 4＝5＋6＋13＋16＋20 4 45105000 1．取得土地使用权所支付的金额 5 6000000 2．旧房及建筑物的评估价格 6＝7＋8＋9＋10＋11 ＋12 6 24000000 土地征用及拆迁补偿费 7 3600000 前期工程费 8 1200000 其 建筑安装工程费 9 14400000 中 基础设施费 10 2400000 公共配套设施费 11 1440000 开发间接费用 12 960000 3．房地产开发费用 13＝14＋15 13 5255000 其 利息支出 14 3755000 中 其他房地产开发费用 15 1500000 4．与转让房地产有关的税金等 16＝17＋18＋19 16 3850000 营业税 17 3500000 其 城市维护建设税 18 245000 中 教育费附加 19 105000 5．财政部规定的其他扣除项目 20 6000000 三、增值额 21＝1－4 21 24895000 四、增值额与扣除项目金额之比（％） 22＝21÷4 22 55．19 五、适用税率（％） 23 40 六、速算扣除系数（％） 24 5 七、应缴土地增值税税额 25＝21×23－4×24 25 7702750 八、已缴土地增值税税额 26 7000000 九、应补（退）土地增值税税额 27＝25－26 27 702750 （如果你已委托代理申报人，请 我声明：此纳税申报表是根 填写下列资料） 据《中华人民共和国土地增 授 为代理一发税务事宜，现 声 值税暂行条例》及其《实施 权 授权_______（地址）______为 细则》的规定填报的。我确 代 本纳税人的代理申报人，任何 明 信它是真实的、可靠的、完 理 与本报表有关的来往文件都可 整的。 人 寄与此人。 授权人签字：________ 声明人签字：×× 纳税人 法人代表 经办人员（代理 备注 签 章 ×× 签 章 ×× 申报人）签章 ×× （以下部分由主管税务机关负责填写） 主管税务机 税务审核 关收到日期 接收人 审核日期 人员签章 审 核 主管税务 记 机关盖章 录 在具体进行会计核算时，信用社应当根据实际缴纳税款的金额作如下会计分录： 借：应交税金——应交土地增值税 2801500 贷：银行存款 2801500 （二）以分期收款方式转让房地产的 比如某企业将其拥有的办公楼一幢出售给某单位，合同规定由对方在合同签订时 支付40％的价款，其余价款分6次支付，每半年支付一次，每次支付全部价款的10％， 付清全部价款后，企业将房屋产权过户给该单位。对于这种情况，主管税务机关在纳 税人办理纳税申报后，根据合同规定的收款日期确定具体的纳税时间等。即根据转让 房地产的收入、准予扣除项目金额等计算出应缴纳的土地增值税税款总额，求得应纳 税额占总收入的比例，在每次收款时按收到的款项乘以该比例即可计算出每次应纳税 款，并规定在每次收款后数日内缴纳土地增值税。 ［承例2］假如合同规定，由对方在合同签订当日内先支付价款300万元，以后每 半年支付一次，每次支付250万元，两年后付清全部款项。7月12日双方签订合同，对 方交来转账支票一张，金额为300万元。7月17日信用社按规定进行纳税申报，按规定 应当缴纳土地增值税280．5075万元。主管税务机关先根据有关资料计算出全部税款占 总收入的比例： 土地增值税占收入的比例＝280．5075÷1300 ＝0．215775 则首付款应纳税额为： 应纳税额＝300×0．215775 ＝64．7325万元 以后每期纳税额为： 应纳税额＝250×0．215775 ＝53．94375万元 税务机关规定信用社应在每次收款后7日内缴纳土地增值税税款。 7月18日信用社按规定开出转账支票，缴纳首期付款的应纳税款64．7325万元。 在具体进行会计核算时，信用社应当根据实际缴纳税款的金额作如下会计分录： 借：应交税金——应交土地增值税 647325 贷：银行存款 647325 以后每次收款后7日内信用社都应按规定缴纳税款53．94375万元。 在具体进行会计核算时，信用社应当根据实际缴纳税款的金额作如下会计分录： 借：应交税金——应交土地增值税 539437．5 贷：银行存款 539437．5 （三）项目全部竣工结算前转让房地产的 兼营房地产业务的金融保险企业，在项目全部竣工结算之前转让房地产取得的收 入，由于涉及成本核算或其他原因，无法据实计算土地增值税的，可以按照省级地方 税务局的规定实行预征，待项目全部竣工、办理结算后清算，多退少补。这主要有两 种情况： 1．企业采用预售方式转让房地产。比如采用销售期房的方式，在房屋未造成以前 即收取房屋的价款。在这种情况下，有关的成本尚未确定，因而无法据实计算土地增 值税。按照规定，对于采用预售方式转让房地产所取得的收入，税务机关可以预征土 地增值税。具体办法由省级地方税务局根据当地具体情况制定。 2．企业成片开发房地产项目，有一部分因先开发完成并已经转让出去，而其他部 分房地产项目以及配套设施尚未完成。比如，某企业经批准将一块土地开发为别墅区， 设计建成20幢，其中有10幢已经建成并销售出去，但其他10幢并未完工，有关的配套 设施也未完成，因而成本无法确定，也无法据实计算土地增值税。在这种情况下，税 务机关也可以对先行转让的房地产项目，在取得收入时预征土地增值税。 凡是采用预征方法征收土地增值税的，在该项目全部竣工办理清算时，都需要对 土地增值税进行清算，根据实际应纳税额和已征税额进行结算，多退少补。 ［承例1］北国信托投资公司从2001年3月开始预售，3月份取得收入1800万元，4 月份取得收入3200万元，5月份预售完成，取得收入2000万元。省地方税务局规定，对 于预售普通商品房的，应当从开始预售日起，每月末先按预售收入的10％预征土地增 值税，月度终了后5日内缴纳，等房屋竣工后进行结算，多退少补。11月房屋竣工结算。 11月8日与税务机关进行结算，填制纳税申报表（见表5-1），应纳税额为770．275万元。 在这项业务中，3月末该企业应当按当月预售收入预征土地增值税，当月应当预征 的土地增值税额为： 应预征税额＝1800×10％ ＝180万元 4月初企业开出支票，实际预缴税款180万元。 在具体进行会计核算时，应当根据预征的税额作如下会计分录： 借：应交税金——应交土地增值税 1800000 贷：银行存款 1800000 4月末、5月末分别计算出当月应当预征的土地增值税320万元和200万元。5月初、 6月初分别缴纳上月应当预征的土地增值税320万元和200万元。 在具体进行会计核算时，4月末、5月末分别应当作如下会计分录： 借：应交税金——应交土地增值税 3200000 贷：银行存款 3200000 借：应交税金——应交土地增值税 2000000 贷：银行存款 2000000 11月8日与税务机关进行结算，应纳税额为770．275万元，应补缴土地增值税 70．275万元。企业按规定开出支票，向税机关补缴税款70．275万元。 在具体进行会计核算时，可以根据“应交税金——应交土地增值税”账户的有关 资料确定应当补缴税金的数量，即根据“应交税金——应交土地增值税”账户累计借 方发生额减去贷方发生额后的余额。该企业“应交税金——应交土地增值税”账户有 关资料如下（见表5-3）： 表5-3 应交税金——应交土地增值税 借 方 贷 方 3月 1800000 4月 3200000 5月 2000000 … … 11月 7702750 合计 7000000 7702750 实际补缴税款时作如下会计分录： 借：应交税金——应交土地增值税 702750 贷：银行存款 702750 (3)