【中华财税信息网北京01/06/2005信息】 二、进项税额的计算
纳税人购进货物或者接受应税劳务所支付或者负担的增值税额为进项税额。进项
税额是与销项税额相对应的另一个概念。在开具增值税专用发票的情况下，它们之间
的对应关系是，销售方收取的销项税额，就是购买方支付的进项税额。对于任何一个
一般纳税人而言，由于其在经营活动中，既会发生销售货物或提供应税劳务，又会发
生购进货物或接受应税劳务，因此，每一个一般纳税人都会有收取的销项税额和支付
的进项税额。增值税的核心就是用纳税人收取的销项税额抵扣其支付的进项税额，其
余额为纳税人实际应缴纳的增值税税额。这样，进项税额作为可抵扣的部分，对于纳
税人实际纳税多少就产生了举足轻重的作用。然而，需要注意的是，并不是纳税人支
付的所有进项税额都可以从销项税额中抵扣。当纳税人购进的货物或接受的应税劳务
不是用于增值税应税项目，而是用于非应税项目、免税项目或用于集体福利、个人消
费等情况时，其支付的进项税额就不能从销项税额中抵扣。税法对不能抵扣进项税额
的项目作了严格的规定，如果违反税法规定，随意抵扣进项税额就将以偷税论处。因
此，严格把握哪些进项税额可以抵扣，哪些进项税额不能抵扣是＋分重要的，这些方
面也是纳税人在缴纳增值税实务中差错出现最多的地方。
（一）准予从销项税额中抵扣的进项税额
根据税法的规定，准予从销项税额中抵扣的进项税额，限于下列增值税扣税凭证
上注明的增值税税额和按规定的扣除率计算的进项税额。
１．从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。
２．从海关取得的完税凭证上注明的增值税额。
上述规定说明，纳税人在进行增值税账务处理时，每抵扣一笔进项税额，就要有
一份记录该进项税额的法定扣税凭证与之相对应；没有从销售方或海关取得注明增值
税税额的法定扣税凭证，就不能抵扣进项税额。
３．增值税一般纳税人购进农业生产者销售的农业产品，或者向小规模纳税人购
买的农产品，从２００２年１月１日起，准予按照买价和１３％的扣除率计算进项税
额，从当期销项税额中扣除。其进项税额的计算公式为：
准予抵扣的进项税额＝买价×扣除率
对这项规定需要解释的是：
（１）所谓“农业产品”是指直接从事植物的种植、收割和动物的饲养、捕捞的
单位和个人销售的自产农业产品，免征增值税；农业产品所包括的具体品目按照
１９９５年６月财政部、国家税务总局印发的《
农业产品征税范围注释》执行。
（２）购买农业产品的买价，仅限于经主管税务机关批准使用的收购凭证上注明
的价款；购买农业产品的单位在收购价格之外按规定缴纳并负担的农业特产税，准予
并入农业产品的买价，计算进项税额。
４．增值税一般纳税人外购货物（固定资产除外）所支付的运输费用，以及一般
纳税人销售货物所支付的运输费用（本章本节“一”所述不并入销售额的代垫运费除
外），根据运费结算单据（普通发票）所列运费金额依７％的扣除率计算进项税额准
予扣除，但随同运费支付的装卸费、保险费等其他杂费不得计算扣除进项税额。
准予抵扣的进项税额＝运费×扣除率
对这项规定需要解释的是：
（１）外购固定资产，因其自身的进项税额不得抵扣，因此，所支付的运输费用
也不得计算进项税额抵扣；另外，购买或销售免税货物（购进免税农业产品除外）所
发生的运输费用，也不得计算进项税额抵扣。
（２）准予作为抵扣凭证的运费结算单据（普通发票），是指国营铁路、民用航
空、公路和水上运输单位开具的货票，以及从事货物运输的非国有运输单位开具的套
印全国统一发票监制章的货票。
（３）准予计算进项税额抵扣的货物运费金额是指在运输单位开具的货票上注明
的运费和建设基金。
（４）从２００３年１１月１日起，公路、内河货物运输业（以下简称货物运输
业）发票的印制、领购、开具、取得、保管、缴销均由地方税务局管理和监督。凡已
委托给其他部门管理的，必须依法收回。
从２００３年１１月１日起，提供货物运输劳务的纳税人必须经主管地方税务局
认定方可开具货物运输业发票。凡未经地方税务局认定的纳税人开具的货物运输业发
票不得作为记账凭证和增值税抵扣凭证。
（５）从２００３年１２月１日起，国家税务局将对增值税一般纳税人申请抵扣
的所有运输发票与营业税纳税人开具的货物运输业发票进行比对。凡比对不符的，一
律不予抵扣。对比对异常情况进行核查，并对违反有关法律法规开具或取得货物运输
业发票的单位进行处罚。
（６）增值税一般纳税人在申报抵扣２００３年１１月１日起取得的运输发票增
值税进项税额时，应向主管国家税务局填报《增值税运输发票抵扣清单》纸制文件及
电子信息，未报送的其进项税额不得抵扣。
（７）纳税人取得的２００３年１０月３１日以后开具的运输发票，应当自开票
之日起９０天内向主管国家税务局申报抵扣，超过９０天的不得予以抵扣。纳税人取
得的２００３年１０月３１日以前开具的运输发票，必须在２００４年１月３１日前
抵扣完毕，逾期不再抵扣。纳税人办理时，应附抵扣发票清单。
５．生产企业一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的免税废旧物资，可按
照废旧物资回收经营单位开具的由税务机关监制的普通发票上注明的金额，按１０％
计算抵扣进项税额。
税法对一般纳税人的上述３、４、５项特殊业务所以作出准予从收购额或运费中
计算进项税额抵扣的特殊规定，是因为这些特殊业务在企业的营业支出中占较大份额，
且无论是收购农业产品、购入废旧物资，还是支付运费都不能取得作为进项税额抵扣
凭据的增值税专用发票，如果对这些业务支出不能计算进项税额抵扣，将加重企业的
税收负担。因此，需要作特殊照顾处理。但纳税人在运用上述三项特殊规定时，要注
意严格执行规定中限定的条件，例如：不能随意扩大收购价、运费的范围，抵扣进项
税额必须持有经税务机关批准使用的收购凭证，如果使用未经税务机关批准的收购凭
证，以及不按税务机关的要求使用、保管收购凭证的，不得计算进项税额抵扣。
（二）不得从销项税额中抵扣的进项税额
按《
增值税暂行条例》规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：
１．购进固定资产；
２．用于非应税项目的购进货物或者应税劳务；
３．用于免税项目的购进货物或者应税劳务；
４．用于集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；
５．非正常损失的购进货物；
６．非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务；
７．纳税人购进货物或者应税劳务，未按照规定取得并保存增值税扣税凭证，或
者增值税扣税凭证上未按照规定注明增值税额及其他有关事项的，其进项税额不得从
销项税额中抵扣。
对上述不得抵扣进项税额的各项目需要解释的是：
第１项所称固定资产是指：
（１）使用期限超过１年的机器、机械、运输工具，以及其他与生产经营有关的
设备、工具、器具；
（２）单位价值在２０００元以上，并且使用年限超过２年的不属于生产经营主
要设备的物品。
《增值税暂行条例》规定不得抵扣进项税额的购进固定资产的范围比《
企业财务
通则》和《
企业会计准则》规定的固定资产的范围要小一些，主要是不包括房屋、建
筑物等不动产，因为销售房屋、建筑物缴纳营业税，不缴纳增值税；另外，对“购进
固定资产”，应正确理解为，无论是从国内购人的，还是进口的，或是接受捐赠的，
即使取得了扣税凭证，其进项税额也不能从销项税额中抵扣。
第２项所称非应税项目是指提供非应税劳务（即营业税条例规定的属于交通运输
业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围
的劳务）、转让无形资产、销售不动产和固定资产在建工程等。纳税人新建、改建、
扩建、修缮、装饰建筑物，无论会计制度规定如何核算，均属于固定资产在建工程。
在购进货物或者应税劳务用于非应税劳务不得抵扣进项税额中，有两种特殊情况应排
除在外，当纳税人做出应确定为征收增值税的混合销售行为或兼营非应税劳务行为时，
其混合销售或兼营行为中用于非应税劳务的购进货物或者应税劳务的进项税额，就可
以在计算增值税时从销项税额中抵扣。
第３项所称免税项目是指：
（１）农业生产者销售的自产农业产品，是指直接从事种植业、养殖业、林业、
牧业、水产业的单位和个人销售自产的属于税法规定范围的农业产品；
（２）避孕药品和用具；
（３）古旧图书，是指向社会收购的古书和旧书；
（４）直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；
（５）外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；
（６）对符合国家产业政策要求的国内投资项目，在投资总额内进口的自用设备
（特殊规定不予免税的少数商品除外）；
（７）由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品；
（８）销售自己使用过的物品，是指个人（不包括个体经营者）销售自己使用过
的除游艇、摩托车、汽车以外的货物。
除上述《增值税暂行条例》规定的免税项目（其中第６小项为１９９８年起执行
的补充规定）外，财政部、国家税务总局报经国务院批准，对少数货物或应税劳务作
了免税规定，如：供残疾人专用的假肢、轮椅、矫形器，对国家定点企业生产和经销
单位经销的专供少数民族饮用的边销茶，均免征增值税。凡是税法规定为免税项目的，
对用于免税项目的购进货物或应税劳务的进项税额都不能抵扣。
第４项所称集体福利或者个人消费是指，企业内部设置的供职工使用的食堂、浴
室、理发室、宿舍、幼儿园等福利设施及其设备、物品等或者以福利、奖励、津贴等
形式发放给职工个人的物品。
纳税人凡购进货物或应税劳务是用于集体福利、个人消费的，由于其已改变了生
产、经营需要的用途，成为了最终消费品，因此，其进项税额不能抵扣。
第５、６项所称非正常损失，是指生产经营过程中正常损耗外的损失，包括：
（１）自然灾害损失；
（２）因管理不善造成货物被盗窃、发生霉烂变质等损失；
（３）其他非正常损失。
税法对非正常损失的购进货物的进项税额和非正常损失的在产品、产成品所耗用
的购进货物或应税劳务的进项税额不准予从销项税额中抵扣，是考虑到纳税人的这部
分损失与其生产经营活动没有直接的关系，这部分非正常损失中的进项税额不应由国
家承担。
上述不得将进项税额从销项税额中抵扣的各项目，纳税人须认真掌握，并在计税
时严格执行。
（４）
