【中华财税网北京12/24/2003信息】　一、对增值税的会计处理 我国实施增值税改革已有十年了，但是在当前会计教材中仍有许多会计处理与增 值税的相关规定不相协调，以致于产生误导。笔者就财务与会计的实践中有关增值税 会计处理的几个问题提出以下想法。 1、企业在途材料进项税额抵扣时间问题 例1：A企业为一般纳税人，某日购入原材料一批，取得增值税专用发票上注明的 原材料价款为100000元，增值税额为17000元，发票已经开具，货款已经支付，但材料 尚未收到。企业应于收到发票等结算凭据时：借：在途物资100000元，应交税金—— 应交增值税(进项税额)17000元；贷：银行存款117000元。上述材料到达并验收入库时： 借：原材料100000元；贷：在途物资100000元。 以上分录“借：在途物资”表明企业购进的货物尚未验收入库，按税法规定，工 业企业购进货物必须在验收入库后，才能申报抵扣进项税额，所以此会计分录与税法 规定不协调，计算应纳税额时也没有调整或加以说明。 对于工业企业购进货物的入库抵扣问题，笔者认为可以增设一个“待摊费用—— 待抵扣进项税额”科目进行处理。如上例可编制以下会计分录：(1)当材料尚未到达企 业或尚未验收入库时：借：在途物资100000元，待摊费用——待抵扣进项税款17000元； 贷：银行存款117000元。(2)上述材料到达并验收入库时：借：原材料100000元；贷： 在途物资100000元。同时，借：应交税金——应交增值税(进项税额)17000元；贷： 待摊费用——待抵扣进项税额17000元。 2、企业管理部门领用原材料的进项税转出问题 例2：某企业某月A材料的“发料凭证汇总表”列明：基本生产车间领用28000元， 辅助生产车间领用5600元，管理部门领用1200元。该企业据此编制如下会计分录：借： 生产成本——基本生产成本28000元、——辅助生产成本5600元，管理费用1200元； 贷：原材料——A材料34800元。 对于生产领用的原材料，由于其通过生产转化为产成品，产成品销售时要计算销 项税额交纳增值税，所以其进项税额是可以抵扣的。但是管理部门领用的原材料实际 已经消耗掉，管理费用属于期间费用，不计入生产成本，以后不再具有纳税环节，那 么与购入材料相应的那部分进项税额也不能再进行抵扣，而应该作进项税额转出。如 若不然，则会产生逃避纳税的现象。因此，对例2中管理部门领用的原材料的会计分录 应为：借：管理费用1404元(1200＋1200×17％)；贷：原材料1200元，应交税金—— 应交增值税(进项税额转出)204元。 二、“应交增值税”明细科目设置问题 对于增值税业务，现行会计制度在“应交税金”科目下单独设置了“应交增值税”， 二级科日下单独设置了“进项税额”、“销项税额”、“已交税金”、“转出未 交增值税”、“转出多交增值税”等三级科目进行明细核算。月末，汇算清缴增值税 时，若出现“应交增值税”二级科目有借方余额，则表明本期多缴纳税款或进项税额 未得到全部抵扣的情况，应按该借方余额借记“应交税金——未交增值税”科目；贷 记“应交税金——应交增值税(转出多交增值税)”科目，若出现“应交增值税”二级 科目有贷方余额，则表明本期少缴纳税款的情况，应按该贷方余额借记“应交税金— —应交增值税(转出未交增值税)”科目，贷记“应交税金——未交增值税”科目。结 转后，“应交增值税”二级科目将无余额。 笔者认为，上述处理可作以下改进：首先，对于增值税业务的核算，既然已设置 了“应交增值税”二级科目进行单独核算，就无需再设置“未交增值税”二级科目。 因此，可考虑在“应交增值税”二级科目下增设“未交税金”三级科目，用来核算原 来由“未交增值税”二级科目核算的内容。其次，在按月汇算清缴的情况下，“进项 税额”、“销项税额”、“已交税金”等三级科目应于汇算清缴时予以结平，以免将 上月的相关金额直接带入下月，有关差额则直接转入“未交税金”三级科目。同时， 取消原有“转出多交增值税”和“转出未交增值税”两个三级科目。这样，既可保证 将所有的增值税业务全部由“应交增值税”二级科目归口核算，又可减少二级科目和 三级科目的设置，精简账簿。而且，除“未交税金”三级科目外，其余的三级科目均 可做到“月结”，不再影响后期的核算，减少数据冗余。 综上所述，若月末“应交增值税”科目有借方余额时，应编制如下结转分录：借： 应交税金——应交增值税(销项税额)、(未交税金)等；贷：应交税金——应交增值 税(进项税额)、(已交税金)等。若月末“应交增值税”科目有贷方余额，应编制如下 结转分录：借：应交税金——应交增值税(销项税额)等；贷：应交税金——应交增值 税(进项税额)、(已交税金)、(未交税金)等。其中，“未交税金”三级科目金额为结 转前“应交增值税”科目的其他三级科目余额之和，其他三级科目金额则为本月实际 发生额。结转之后，只有“未交税金”三级科目有余额，转入下月汇算清缴。 三、查补增值税的账务处理问题 随着增值税税收征管体制的不断完善，纳税人在自查或税务稽查时，会涉及查补 增值税的事项。笔者在实际工作中体会到关于这方面的账务处理有待规范、完善。 查补税款的原因主要有：①购进货物的进项税额不符合抵扣条件却进行了抵扣需 补缴税款；②购进的货物用于非应税项目，原已抵扣的进项税额未转出的需补缴税款； ③购进的货物非正常损失，原已抵扣的进项税额未转出的需补缴税款；④视同销售 行为，未计征销项税额的需补缴税款。 为了正确核算查补的税款，纳税人应在“应交税金——应交增值税”科目下设置 “查补税款”三级明细科目。“查补税款”科目核算纳税人自查或税务机关检查，并 经税务机关确认，当月补缴的以前月份或以前年度应缴纳的增值税款。涉及查补本年 度内少计税款事项时，纳税人必须先调整有关成本、费用、收入及应交增值税等项目， 根据实际情况借记“生产成本”、“制造费用”、“应付福利费”、“在建工程”、 “营业外支出”、“长期股权投资”、“产(商)品销售收入”等科目；贷记“应交 税金——应交增值税(进项税额转出、销项税额)”等科目。同时将有关税额转入查补 增值税三级明细科目内：借记“应交税金——应交增值税(查补税款)”科目；贷记“ 应交税金——应交增值税(进项税额转出、销项税额)”等科目。对以前年度决算报告 已作出后的涉及计算当期损益的相应科目，如“产(商)品销售收入”、“营业外支出”、 “其他业务支出”等损益科目，不再调整原科目，而是分别借记或贷记“以前年 度损益调整”科目，同时贷记或借记“应交税金——应交增值税(查补税款)”科目。 查补的增值税入库时，应借记“应交税金——应交增值税”科目，贷记“银行存款” 科目。这样已交税金科目能完整反映企业当年入库正常税款，反映企业前期应交或已 交的查补税款。 四、查补税款的纳税申报问题 通过上述账务处理后，查补税款的会计核算已完成。笔者在实际工作中却多次遇 到查补税款当月“应交税金——应交增值税”账面余额与增值税纳税申报表中税款计 算结果不符的情况。究其原由是查补税款调账当月，纳税人正常业务计算出的增值税 有期末留抵税额，而增值税纳税申报表中税款计算项下的销项税额合计或进项税额合 计中含查补税款调账金额，即申报表中的期末留抵税额＝进项税额合计－进项税转出 合计－销项税额合计(期末留抵税额＝正常业务期末留抵税款－查补税款)；账簿中的 期末留抵税款＝进项税额合计＋查补税款－进项税转出合计－销项税额合计(期末留抵 税额＝正常业务期末留抵税额)。 例如：某企业当月正常的应交税金——应交增值税下三级科目余额如下：销项税 额余额为贷方8万元，进项税额余额为借方10万元，当月发生了查补税款事项：查补税 款余额为借方3万元，进项税额转出贷方为2万元，销项税额贷方为1万元。则账簿中的 期末留抵税款＝10＋3－2－(8＋1)＝2万元，而申报表中的期末留抵税额＝10－2－(8 ＋1)＝－1万元。两者的差异就在于申报表中未考虑查补税款的影响，因此，笔者认为 应将查补税款在申报表后予以注明，直至企业缴纳查补税款时才能消除这种差异。 （h20031103312）(4)