【中华财税网北京05/22/2003信息】　随着我国会计体制改革和税收体制改革的 进一步深化，我国会计准则和税法的国际化进程日益加快。企业会计准则、企业会计 制度以及一系列的税收法规的完善，使得财务会计与增值税会计之间的差异越来越大， 本文主要分析增值税应税收入与会计收入之间的时间性差异及其产生原因，并对其 会计处理提出建议。 一、增值税应税收入与会计收入之间的时间性差异 增值税应税收入与会计收入是两个完全不同的概念，会计收入是按《企业会计准 则——收入》确认的收入，增值税应税收入是指按增值税税法计算确定的纳税收入。 因税法规定与会计收入之间的差异有两类：一类是永久性差异，指增值税应税收入与 会计收入之间一旦产生差异，这种差异不会随着时间的推移而消失。比如企业将自产 产品用于在建工程，会计上不做收入处理，按增值税税法，则要求作为应税收入计征 增值税。另一类是时间性差异，指增值税应税收入与会计收入之间产生的差异，这种 差异会随着时间的推移而逐渐消失。如企业销售具有试用期的产品，在试用期内，会 计上不允许作为收入处理，只有在试用期满才能作为收入记账。而税法则要求在产品 发出收到货款或取得索取销售款凭据的当期确认应税收入而计征增值税。 时间性差异主要是因为税法与会计准则确认收入的时间不同而产生的。按收入准 则，销售商品的收入，应在上列条件均能满足时予以确认：(1)企业已将商品所有权 上的主要风险和报酬转移给购货方；(2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续 管理权，也没有对已售出的商品实施控制；(3)与交易相关的经济利益很可能流入企 业；(4)相关的收入和成本能够可靠地计量。 而税法对应税收入的原则没有明确的规定。只是对确认收入的时间作了规定：销 售货物或应税劳务，为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。根据销售结算方 式的不同，具体确定为：(1)采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为 收到销售款或者取得索取销售款凭据，并将提货单交给买方的当天；(2)采取托收承 付和委托银行收款方式销售货物、为发出货物并办妥收款手续的当天；(3)采取赊销 和分期收款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天；(4)采取预收货款方式 销售货物，为货物发出的当天；(5)委托其他纳税人代销货物、为收到代销单位销售 的代销清单的当天；(6)销售应税劳务，为提供劳务并同时收讫销售款或者取得索取 销售款的凭据的当天；(7)视同销售，为货物移送的当天。 对比收入准则与税法规定，可以看出，二者在收入确认上存在过多的时间性差异。 一般而言，税法确定收入的时间早于会计确定收入的时间。究其原因，笔者认为主 要是由于政府和企业的立场存在差异而形成的。从政府来说，制定税法主要是从组织 财政收入出发的，因此侧重收入的社会价值的实现。虽然有的收入对某个企业来说可 能没有实现，但是，从宏观来看，从整个社会来看，其社会价值已经实现。而对于企 业来说则不然。企业首先关心的是成本补偿，因此会计准则也是从实质重于形式和稳 健的原则出发的。因为，企业要想在激烈的市场竞争中准确地反映本企业的经营状况， 就必须采用稳健的会计政策。所以，企业往往多估和预计成本，少估和推迟估计收 入，由于企业和政府这两个利益主体的立场不同，于是产生了增值税应税收入与会计 收入的时间性差异。 二、对增值税应税收入与会计收入的时间性差异的会计处理 (一)、账外调整法。即对增值税应税收入与会计收入的时间性差异只在纳税申报 表上进行调整，而在会计上不另作账务处理。这种会计处理方法维护了会计核算的独 立性，也维护了会计准则对会计实务工作的指导地位，体现了财税分离的原则。但是， 这种方法也有自身不可避免的缺点：(1)不符合增值税管理的要求。从税务管理的 要求出发，增值税的会计处理应及时全面地反映增值税的征纳过程，因此，增值税纳 税申报与会计核算应该在内容、数据上相一致。然而，进行账外调整，易造成企业的 应交增值税账户与纳税申报表和主管税务机关的税收台账不相符，从而给增值税的管 理和稽核带来难度。(2)增加了纳税申报表的填报难度。企业在填报纳税申报表时， 必须分析本期会计收入中是否有前期已确认的时间性差异以及本期是否产生了新的时 间性差异，需要逐笔进行分析，势必会加大会计处理的工作量。 (二)、纳税影响会计法。比照所得税会计，在“递延税款”科目下设立二级科目 “应交增值税”，在增值税应税收入与会计收入的时间性差异发生当期进行会计处理。 “递延税款——应交增值税”的借方核算增值税应税收入与会计收入的时间性差异 产生的应纳税额，贷方核算转回的增值税应税收入与会计收入的时间性差异产生的已 纳税额。在发生增值税应税收入与会计收入的时间性差异时，借记“递延税款——应 交增值税”，贷记“应交税金——应交增值税(销项税额)”。在转回增值税应税收入 与会计收入的时间性差异时，借记“银行存款”、“应收账款”等，贷记“主营业务 收入(或其他业务收入)”、“递延税款——应交增值税”。 采用纳税影响会计法对增值税应税收入与会计收入的时间性差异进行会计处理， 能弥补账外调整的不足，可以真实地反映企业的会计信息和纳税信息，是企业实际操 作的首选办法。 （i20030505312）(4)