【中华财税信息网北京01/31/2005信息】 固定资产具有单位价值高、使用周期
长、风险大的特点，在企业生产经营和生存发展中处于重要地位。固定资产在使用过
程中，由于各个组成部分的耐用程度不同或使用的条件不同，往往会因局部或是大部
分损坏而发生修理、改建或扩建等后续性支出，这些支出的资本化或是费用化，由于
其税务处理上存在的差异，进而影响到企业增值税和所得税的缴纳。因此，在实际工
作中，必须重视固定资产修理的税收筹划。
差异分析
１．企业所得税处理差异
根据《
企业所得税税前扣除办法》（以下简称《办法》）的规定，符合下列条件
之一的固定资产修理，应视为固定资产改良支出：
（１）发生的修理支出达到固定资产原值的２０％以上；
（２）经过修理后有关资产的经济使用寿命可以延长２年以上；
（３）经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途。
同时，根据《办法》的规定，纳税人的固定资产修理支出可在发生当期直接在税
前扣除；而固定资产改良支出必须资本化。企业发生的固定资产改良支出，如有关固
定资产尚未提足折旧，可增加固定资产价值；如有关固定资产已提足折旧，可作为递
延资产，在不短于５年的期间内平均摊销。也就是说，资本化的支出，要么按规定计
提折旧，要么作为递延费用平均摊销，只能分次逐年在税前扣除。因此，固定资产修
理支出是资本化还是费用化，直接影响到企业所得税税前扣除，从而影响到企业所得
税的缴纳。
２．增值税处理差异
由于固定资产改良属于在建工程的范畴，按照现行《
增值税暂行条例》的规定，
其所耗用的备件原材料的进项税额不得抵扣，而固定资产大修理所购进备件原材料的
进项税额可以抵扣，这种处理差异直接影响到增值税的缴纳。
筹划案例
某企业有一台生产设备，该设备的部分附属设备已损坏，跟不上生产需要，
２００４年１０月企业对其进行大修理，１１月完工。修理前设备原值为２５０万元，
预计使用年限为１０年，并已使用８年，已提足折旧。
方案一：拟发生修理费用６０万元，其中：购买修理用备件材料取得增值税专用
发票注明的货款为４５万元，增值税税额为７．６５万元，运费为３万元，支付修理
人员工资４．３５万元。修理后该设备经济使用寿命可延长１６个月，仍用于原用途。
企业在进行账务处理时，将此笔支出记入待摊费用--修理费，金额为６０万元，当年
可计入制造费用的额度为５万元（按１２个月平均摊销）。
据此方案，修理支出占固定资产原值的比例＝６０÷２５０＝２４％＞２０％
因此，根据《办法》的规定，该项修理支出属固定资产改良支出。因其已提足折
旧，应在不短于５年的期间内平均摊销。
本年税法允许税前摊销的费用＝６０÷５÷１２＝１（万元）
而企业会计当年计入制造费用的为５万元，因此需调增应纳税所得额４万元。
应补缴企业所得税额＝４×３３％＝１．３２（万元）
方案二：在设备备件更换时，发现有一备件价值为１０万元（进项税额１．７万
元），可以留待下次更换，不会影响企业的正常生产经营。此次设备修理支出降为
４８．３万元。
据此，修理支出占固定资产原值的比例＝４８．３÷２５０＝１９．３２％＜
２０％，不满足《办法》规定的固定资产改良支出的条件。
因此，通过上述筹划，固定资产修理支出由资本化转为费用化，可以获得如下财
务利益：
（１）修理支出４８．３万元中，计算可以抵扣的固定资产修理购进备件原材料
的进项税额为：
７．６５－１．７＋３×７％＝６．１６（万元）
可以少缴增值税６．１６万元；因少缴增值税而相应少缴的城建税和教育费附加
合计为０．６１６万元。
（２）因为固定资产修理支出可在当年进行税前扣除，与方案一相比，税前可多
扣除４１．１４万元（４８．３－６．１６－１），企业可以获得此项企业所得税的
递延缴纳收益。
结论：上述计算表明，在固定资产修理过程中，蕴藏着很多的税收筹划机会。如
果企业能够根据生产经营的实际需要，把握固定资产修理与固定资产改良的税法界定
尺度和税务处理差异，合理安排固定资产修理，将固定资产改良尽可能转变为固定资
产大修理或分解为几次修理，不仅能使企业因企业所得税的递延缴纳而赢得资金的时
间价值，而且可以获得购进固定资产修理用备件原材料进项税额的抵扣，从而直接节
约用于缴纳增值税的现金流量。（bu20050131）
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