【中华财税信息网北京01/25/2005信息】　随着我国经济的进一步发展，税收筹 划作为一项重要内容也受到广泛重视。然而，很多人认为税收筹划是企业在经营过程 中才存在的事情，其实在筹建阶段就应该进行合理筹划。企业的出资方式、注册登记 地点、组织形式、投资方向、投资期限的不同都可能影响税负的高低。合理筹划得越 早，节约税负的空间可能就越大。本文以企业筹建时出资方式不同对企业税负的影响 为例，简要说明这一问题。 　　例：某市甲公司现拥有４００亩具有合法土地使用权的尚未开发土地，拟投资设 立控股的房地产开发企业乙公司，但公司的决策层在出资方式上产生争议。财务总监 认为应以土地使用权出资，这样可以减少甲公司的现金流量，减轻资金压力；投资部 经理认为应以现金出资，不但手续简单，与土地使用权出资方式相比可以节约一笔土 地评估费用，乙公司成立后，用投入的现金购买土地使用权一样可以达到房地产开发 的目的。 　　经调查，由于甲公司拥有的土地使用权取得较早，每亩取得的历史成本为１０万 元，近期由于土地价格的上涨，该宗土地的现行市价每亩在１５万元到２０万元之间， 前不久该地段的土地还曾有每亩２２万元售出。以下就不同出资方式对甲、乙公司税 负的影响分别进行分析。 　　方案一：现金方式出资 　　以现金方式出资可以节约５万元评估费用。甲公司出资后，乙公司用现金购买甲 公司的土地使用权时，甲公司应按照税法的相关规定缴纳营业税、城建税、教育费附 加和土地增值税。如果甲、乙公司以公允价值６５００万元的价格交易，甲公司应交 税金如下： 　　按转让土地使用权所得差额计算交纳营业税１２５万元（２５００万元×５％）； 　　按营业税的７％的税率计算缴纳城建税８．７５万元（１２５万元×７％）； 　　按营业税的３％的税率计算缴纳教育费附加３．７５万元（１２５万元×３％）； 　　按照土地增值税暂行条例的规定计算缴纳土地增值税：增值额２３６２．５万元 （２５００－１２５－８．７５－３．７５），扣除项目４１３７．５万元 （４０００＋１２５＋８．７５＋３．７５）　　增值额占扣除项目的比例： ２３６２．５／４１３７．５＝５７％，所以适用４０％的税率 　　应交土地增值税：２３６２．５×４０％－４１３７．５×５％＝７３８．１３ 万元 　　按企业所得税的相关规定应计算缴纳企业所得税５３６．０４万元［（２５００ －１２５－８．７５－３．７５　７３８．１３）×３３％］ 　　甲公司应交税金合计：１２５＋８．７５＋３．７５＋７３８．１３＋ ５３６．０４＝１４１１．６７万元 　　方案二：土地使用权出资 　　如果以土地使用权方式出资，根据《公司法》第二十四条的规定：“对作为出资 的实物、工业产权、非专利技术或土地使用权，必须进行评估作价，核实资产不得高 估或者低估作价。”甲公司应对拟出资的土地使用权进行评估作价。按现行市价法进 行评估，每亩至少可实现评估增值５万元（１５万元－１０万元），使原账面价值为 ４０００万元的土地使用权增值至６５００万元。 　　根据财税［２００２］１９１号《国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的 通知》，自２００３年１月１日起，以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方 利润分配，共同承把投资风险的行为，不征收营业税。对股权转让也不征收营业税。 　　根据财税［１９９５］４８号《国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定 的通知》的规定：“对于以房地产进行投资或联营，如果投资、联营一方以土地（房 地产）作价入股进行投资或者作为联营条件的，暂免征收土地增值税，但是投资联营 企业将上述房地产再转让的属于征收土地增值税的范围。”也就是说，对甲公司转让 土地使用权增值的２５００万元部分暂免征收土地增值税。 　　对于甲公司的投资行为，根据国税发［２０００］１１８号《国家税务总局关于 企业股权投资业务若干所得税问题的通知》，企业以经营活动的部分非货币性资产对 外投资，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资 两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。上述资产转 让所得如数额较大，在一个纳税年度确认实现缴纳企业所得税确有困难的，报经税务 机关批准，可作为递延所得，在投资交易发生当期及随后不超过５个纳税年度内平均 摊转到各年度的应纳税所得中。被投资企业接受的上述非货币性资产，可按经评估确 认后的价值确定有关资产的成本。也就是说，甲公司只需在投资交易发生后的五年内 交纳企业所得税８２５万元（２５００×３３％），若再考虑货币的时间价值，甲公 司实际应交税金小于８２５万元。 　　两种方案缴纳税费比较如下表： 出资方式 现金方式出资 土地使用权出资 　　应交税金　　　　　　　　　 　　应交营业税　　　　　１２５　　　　　　　　　０ 　　应交城建税　　　　８．７５　　　　　　　　　０ 　　应交教育费附加　　３．７５　　　　　　　　　０ 　　应交土地增值税　７３８．１３　　　　　　　　０ 　　应交企业所得税　５３６．０４　　　　　　　８２５ 　　应交税费合计　　１４１１．６７　　　　　　８２５　 单位：万元　　　　　　　 　 　　与方案一相比较，同一块土地的使用权从甲公司转移到乙公司，方案二明显比方 案一至少节省税金５８６．６７万元。 　　对于接受投资方乙公司，按照国税发［２０００］１１８号《国家税务总局关于 企业股权投资业务若干所得税问题的通知》第三条第三款的规定：“被投资企业接受 的非货币资产，可以按经评估确认后的价值确定有关资产的成本。”对投入的土地使 用权可以按照评估确认的６５００万元的价值入账，其中所含的２５００万元增值部 分以后随着房地产的开发销售，将逐渐计入商品房的成本，可以在企业所得税前抵扣， 不但可以抵减所得税，而且还可以使土地增值税的税负降低。 　　综合分析及注意事项： 　　税收筹划不仅需要注意税法的相关规定，而且要考虑其他法律法规的规定，违背 任何法律法规的筹划都是不成功的。本案中不仅要注意所得税、营业税、土地增值税 等相关法规，还要注意投资方面的规定。本案中土地评估后价值的升高，要注意使投 资部分不高于甲公司净资产的５０％。 　　根据税法相关的规定：“对于以房地产进行投资或联营，如果投资、联营一方以 土地（房地产）作价入股进行投资或者作为联营条件的，暂免征收土地增值税，但是 投资联营企业将上述房地产再转让的属于征收土地增值税的范围。” （ｂｔ２００５０１０３９１２） 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 (4)