【中华财税网北京01/22/2002信息】 第九节 利用保税制度的节税案例 一、你了解保税制度吗? 作为外向型公司，不了解保税制度，在当前竞争愈演愈烈的中国市场，不能不说 是一个巨大的缺陷。山东某地有一外贸公司，为了从海关得到进口货物的减免税批准， 年年都求爷爷告奶奶，花了不少“公关费”，但实际上，他们经营的业务属于保税制 度中进料加工业务的范畴，完全可以依照保税制度的有关规定无条件地获得免税的待 遇。该公司由于不了解保税制度，不但白花了钱，而且导致了其产品的成本偏离，从 而在国际市场上处于竞争的劣势。 下面将就保税制度展开全面的论述，希望本节能成为处于保税制度大门之外的各 外向型公司的一把启门钥匙。 首先，让我们来思考一个问题，即进口货物若不在进口国国内销售，是否应对该 货物征收关税。明白了这个问题，我们也就明白了保税制度的本质。在国际贸易中， 经常会发生货物虽已进境，但却不一定在该国市场上销售的情况，这就意味着货主缴 纳关税与否，须视该货物决定为进口还是复运出口而定。如果货物决定为进口，在进 口国国内销售，则无疑应按章缴纳关税；但如果货物决定为复运出口，那么，将该货 物置于某种可以免纳进口关税的海关监管之下，不仅符合进口商的利益，而且还能促 进该国的转口贸易和出口贸易。所以对本段开头提出的问题，我们可以归结为下面一 句话：进口货物若不在进口国国内销售，可以免征进口关税。 这同时也是保税制度的本质所在。 为了活跃国际贸易，吸引外资和简化海关手续，当今世界大多数国家都定有保税业务 的海关制度。虽然各国制定的保税业务的海关制度有所不同，所使用的名称也不尽一 致，但归根结底都是以免除进口关税来为本国的对外贸易服务的，即其保税制度在本 质上都是一样的。综合说来，国外大体有以下几种保税类型： 1．保税仓库。货物进口免办进口纳税手续，直接存入置于海关监管之下的仓库， 原状出库时再办有关手续，这种仓库即为保税仓库。保税仓库的作用有以下两方面： 一是作为国际转口贸易的集散地，使各国购货者能够在短期内就近得到所需要的货物； 二是设立保税仓库为本国增加了一个进口货物的供应市场，随时可以根据本国工业和 贸易的需要从保税仓库中获得供应。 2．保税工厂。保税工厂也被称做保税车间或工业保税仓库。保税工厂与保税仓库 的根本区别在于：保税仓库不能进行加工生产，而保税工厂则可以进行加工生产。这 一点从二者的命名上也能得到体现。在工商业活动中，有时从进口、生产、储存到出 口是一个连续不可中断的过程。如果在生产出口产品的工厂内开辟出一块免税自由贸 易区，或者使整个厂都成为这样的自由贸易区，那么，不仅使上述过程浑然一体，一 气呵成，而且可以大大简化海关手续。另外，建立保税工厂还有以下两点好处：一是 可以不受真正自由区的种种限制，如地域限制等；二是可以利用原有的厂房、设备， 不必再建造新厂。 3．出口加工区。出口加工区是指专门加工生产出口商品的区域，一般都设置在交 通发达，技术精良、劳力充分的地区，并伴随有相应的优惠政策和方便措施以吸引外 国投资。进入出口加工区的设备和原材料可以免征进口关税，因此其直接导致在出口 加工区加工生产的产品成本偏低，从而在国际市场上具有相当的价格竞争优势。 4．自由港、自由区或自由边境区。自由港、自由区或自由边境区是指在海港、河 港、空港或陆路边境地区划定某个区域，在这个区域内实行进出口贸易自由。进入区 域的进口商品不得越出区域进入该国其他地区。 以上简单介绍了国外典型的几种保税业务类型，下面将就我国的保税制度进行具 体的论述。 与国外的保税制度相比，我国的保税制度形成晚、发展慢、欠完善，但就目前情 况而言，已有一定规模。我国海关的保税制度大体有以下三项内容： 1．保税货物。在我国，保税货物概念的形成经历了一个曲折的过程。 新中国成立初期，我国曾使用过保税货物的概念，也曾有过几个保税仓库，但由 于那时帝国主义对我国实行经济封锁，我国又采取的是闭关锁国的政策，因此保税仓 库失去了存在的必要，保税货物的概念也渐渐为人遗忘。 党的十一届三中全会以后，随着我国对外开放政策的实行，我国的对外贸易得以 迅速发展，外国产品潮水般涌入我国生产、消费领域，同时进出境运输工具和人员也 日益增多，因此，保税货物这一概念又被重新使用。 从1979年起，我国海关已经开始管理带有保税货物性质的进境货物，直到1981年， 我国才明确规定了保税货物的初步概念。 1981年2月，我国海关总署制定了《中华人民共和国海关对保税货物和保税仓库监 管暂行办法》。这个办法规定，保税货物，系指已经入境但经海关特许缓办进口纳税 手续存放后再复出口的货物。虽说该办法是明确表述保税货物概念的第一个文件，但 其表述的保税货物的概念是不完全的，因为它没有包含加工贸易进出口货物，即这时 保税货物的概念只有保税仓库保税货物的内涵，而没有保税工厂保税货物的内涵。 1982年10月1日，海关总署公布实施的《海关对加工装配和中小型补偿贸易进口货 物监管和征免税实施细则》，第一次明确规定，加工装配，补偿贸易进口的料、件、 设备和加工装配的成品，均系保税货物。随后不久海关总署又明文规定了进料加工进 出口货物，也属保税货物。这样，保税货物的概念内涵便逐渐完全了。 1987年全国人大常委会通过的《海关法》最终以法律形式确定了保税货物的概念： “保税货物，是指经海关批准未办理纳税手续进境，在境内储存、加工、装配后复运 出境的货物。”由此，保税货物的概念在我国得以正式形成。 从《海关法》的规定中我们可以看出保税货物应具有以下三个特点： (1)经海关批准。 (2)进境时未办理纳税手续。 (3)保税货物最终的流向应该是出境。 根据《海关法》规定的保税货物的概念，我国海关管理的保税货物大体可以分为： (1)加工生产类保税货物，主要指对加工贸易部分进出口货物。 (2)储存出境类保税货物，系指进境后暂时存放再复运出境的货物。 (3)特准缓税类保税货物，系指入境时难以确定应否完税，如何完税，经海关批准 特许缓税的货物。 保税货物的分类不是绝对的，在一定条件下，三大类保税货物可以相互转化。 2．保税仓库。保税仓库系指经海关核准专门存放保税货物的仓库或场地。目前， 我国的保税仓库主要有： (1)专用型保税仓库，该类仓库存入的保税货物都有专门的用途。 (2)公共型保税仓库，主要是存放进境后尚未确定最后去向的保税货物。 (3)加工型保税仓库，是指存放加工贸易货物的保税仓库，是出口加工备料仓库。 它只是储存的场所，而不是加工的场所。它既可以储存加工贸易用的料、件，也可以 储存加工贸易的半成品、成品。 3．保税工厂。我国目前实行的保税制度中的保税工厂主要是加工贸易保税工厂。 加工贸易保税工厂可以经营加工装配业务，也可以经营进料加工业务，我国目前的加 工贸易保税工厂主要是经营后者。保税工厂中的进料加工业务，其为加工出口产品而 进口的料、件皆可保税，这一方面使得出口产品的生产周期得以缩短，另一方面又大 大简化了进口料、件的核销手续。 进料加工保税工厂主要有两种形式：一种是一厂加工型保税工厂，即独厂进口料、 件，独厂加工生产成品出口，这一形式占大多数；另一种形式是多厂加工型保税工厂。 实行这一形式的保税工厂主要是为了解决一个外贸或工贸公司进口的同一种料、件需 要多家工厂同时生产同一种产品出口或一种出口产品需要多家工厂分工协作，进行多 层次的加工这样两种情况所产生的问题。因此多厂加工型保税工厂又可以分为分工协 作多层加工和单一加工两种类型。 二、保税制度节税策略 众所周知，资金具有存时间价值，一个外向型公司若是能把其进口货物应纳的税 款置后缴纳，则无疑相当于该公司从海关获得了一笔无息贷款，从而既能使该公司达 到节税的目的，同时又能使其产品在国内市场上富有较强的价格竞争力。本节所介绍 的保税制度就为各外向型公司提供了这种可能性，实现这种可能性的关键环节则是外 向型公司能否将其进口货物向海关申请为保税货物。 如前所述，我们知道，进口货物若能经海关批准为保税货物，就能从批准日起暂 时免征进口关税，而后视货物经储存或加工或装配后是否复运出境，再决定需不需要 补征税款，这样作为进口方的外向型公司，不论其进口的货物最终流向何处，都能在 批准日到补交税款之间的时段内占有该笔税款的时间价值，从而能达到节税的目的和 效果。以前在我国，进口货物要成为保税货物，基本上只需进口公司做出复运出口的 许诺或保证即可。因此海关负担着很大的风险。为了改变这种状况，目前，海关总署 正敦促各地海关采取有力限制，加强风险管理，其措施之一便是收取保证金，即在海 关批准进口货物为保税货物时，向进口公司收取相当于该公司应纳的进口税款，如进 口货物最终实践诺言复运出口，海关则向进口公司按银行得率给付利息，并退还收取 的保证金。如进口货物最终销往国内，海关则向进口公司按银行利率收取利息，并将 保证金转化为税款交入国库。其措施之二是在海关审批进口公司的申请书时，必须考 核该公司的信誉度，若信誉良好则给予批准。这样一来，上面提到的节税方法在当前 已不适用。 下面笔者将就保税制度提供一种新的节税思路和方法。 我们知道，从客观上看，保税浑然如一整体，但从微观上看，保税则是一个包含 众多环节的过程。现假设进口货物最终将复运出境，则其基本环节就是进口和出口， 我们节税策划的入手处就是这两个环节。在这两个环节，既是进口公司又是出口公司 的外向型公司都必须向海关报关，在该公司填写的报关表中皆有单耗计量单位的定义。 所谓单耗计量单位，即生产一个单位成品需耗费几个单位原料，通常有以下几种形式： 第一种是度量衡单位/度量衡单位，如果米/米、吨/立方米等；第二种是度量衡单位／ 自然单位，如吨/块，米/套等；第三种是自然单位／自然单位，如件/套、匹／件等。 度量衡单位容易测量，因此在前面几种形式上难以做文章，而自然单位要具体测量则 很困难，所以，我们将利用第三种形式做出节税策划，现举例说明。 我国广东省某地有一生产出口产品的A家具生产公司，于1995年1月从某国进口一 批木材，并向当地海关申请保税，其报表上填写的单耗计量单位为：200块/套，即做 成一套家具需耗用200块木材，而该公司由于近期引进先进设备，目前做成一套家具只 需耗用150块木材，但因为自然单位难以测量，海关通过以前的交往，认定A公司信誉 良好，给予批准，8个月后，A公司将成品复运出口，完成一个保税过程。现假设A公司 进口木材100000块，每块价格100元，海关关税率50％，我们来计算一下A公司的节税 成果。 (100000-100000/200×150)×100×50％＝1250000(元) A公司由于灵活运用单耗计算单位，成功地节税1250000元。 (3)