【中华财税网北京08/14/2001信息】 以前，因为卷烟消费税在工业环节征收， 即按卷烟出厂价为基础核定的计税价格缴纳消费税，因此许多卷烟生产企业出于降低 消费税的目的，专门设立了独立的卷烟调拨站。烟厂以较低的价格把烟卖给调拨站， 消费税以此价格计征，调拨站再以较高的价格对外出售，从而降低消费税。这是很多 烟厂规避消费税的常见手法。 今年６月，国家下发了《关于调整烟类产品消费税政策的通知》（财税?[２００ １]?９１号），对卷烟消费税政策作了重大调整：消费税税率由单一的比例税率调 整为定额税率和比例税率，规定定额税率为每标准箱１５０元，比例税率为调拨价格 ５０元以上的４５％，５０元以下的３０％。计税办法由从价定率计征改为从量定额 和从价定率相结合的复合计税办法。也就是说，生产销售卷烟，首先按销售数量每箱 征收１５０元的定额消费税，再按调拨价格征收一道定率的消费税。 业内人士普遍认为，此次政策调整的一个目的就是防止企业以设立调拨站的手法 避税。因为，从价定率的计税依据为卷烟的调拨价格或者税务机关核定的价格，调拨 价格不是出厂价格，而是烟厂通过卷烟交易市场与购货方签订的卷烟交易价格，其最 后由国家税务总局确定公布。 从以上可以看出，通过调拨站规避消费税的可行性也非常小。那么，调拨站是否 就没有存在的必要了呢？这是许多卷烟厂目前很关注的问题。业内人士认为，从降低 企业所得税的角度来看，设立调拨站的筹划方法仍然可行，只不过目的不在于降低消 费税税负，而在于降低企业所得税税负。 众所周知，大部分烟草公司历来效益不错，而且变成了多产业经营的集团公司， 缴纳的企业所得税很多；同时，随着卷烟市场竞争的加剧，虽然卷烟不能做广告，但 卷烟厂为提高企业知名度，采取宣传企业整体形象而支付的广告费不在少数（即形象 广告），业务宣传费也越来越多，为销售卷烟的业务招待费也不少。因此，存在三费 大大超标而不能在所得税前全部扣除的现象。而调拨站的存在，则可以分摊一部分上 述费用，从而起到减轻企业所得税的作用。基本做法是，集团公司按销售额独立做形 象广告、业务宣传；调拨站也按自己的销售额独立做形象广告、业务宣传，双方独立 地支出形象广告费、业务宣传费。举例分析如下： 假定某集团卷烟厂２０００年没有设立独立的调拨站，其实现的卷烟销售收入为 ２２００００万元，形象广告费５３００万元，业务宣传费２０５０万元，业务招待 费５１０万元。根据《企业所得税税前扣除办法》的规定，广告费符合扣除标准的， 可扣除额为销售收入的２％，则该卷烟厂广告费实际可以扣除限额为４４００万元 （２２００００×２％），超支９００万元（５３００－４４００）；业务招待费可 扣除限额为：在１５００万元以内的部分为销售收入的５‰，超过部分为３‰，因此 其可以扣除的限额是６６３万元，实际支出为５１０万元，可以全额扣除；业务宣传 费扣除标准为销售收入的５‰，因此其实际可以扣除限额为１１００万元（２２００ ００×５‰），超支９５０万元。 该集团因形象广告、业务宣传费超支合计１８５０万元，不能在税前扣除，多缴 纳所得税６１０.５万元。 ２００１年，该集团设立了独立的调拨站，负责该厂卷烟的最终销售。即烟厂按 税务机关核定的调拨价格将卷烟销售给调拨站，再由调拨站向各地销售，调拨站实际 上就是一个独立的销售公司。因为卷烟厂和调拨站是关联企业，可以把调拨站的利润 控制在几乎为零，即调拨站的销售利润在扣除广告费、业务宣传费、招待费、人员工 资等费用后，几乎为零，不用缴纳多少所得税。为此，假定调拨站２００１年的销售 收入仍然为２２００００万元，卷烟厂的销售收入为２１２５３０万元，即卷烟厂以 总价２１２５３０万元把卷烟销售给调拨站。这样，卷烟厂和调拨站间形成了购销关 系，按增值税有关法规的规定，这种销售应缴纳增值税，但因为增值税属于流转税， 而且卷烟对外销售的价格不变，整体增值额不变，卷烟厂、调拨站缴纳的增值税、城 建税不会增加，因此此处不考虑增值税、城建税的影响。 通过调拨站这个中间环节，调拨站可以扣除的独立支出的“三费”同上面的分析， 卷烟厂也独立做形象广告、做业务宣传，其可扣除“三费”如下：广告费实际可以扣 除限额为４２５１万元（２１２５３０×２％）；业务招待费可扣除限额为６４１万 元；业务宣传费实际可以扣除限额为１０６３万元（２１２５３０×５‰）。 假定２００１年卷烟厂和调拨站的“三费”保持２０００年水平不变，则通过合 理的分摊，“三费”不超过扣除限额，可以扣除，免缴所得税６１０.５万元。但是， 因为卷烟厂和调拨站之间构成销售关系，除不考虑的增值税、城建税，还涉及印花税， 因为多了一道销售关系，需要多缴纳印花税１２８万元（２１２５３０×０.０００ ３×２）；对于教育费附加，因为卷烟工业教育费附加为流转税的１?５％，而调拨 站为商业单位，其教育费附加为流转税的３％，二者相差１.５％，则多缴纳教育费 附加１９万元?（２２００００－２１２５３０）×１７％×１.５％?，二者合计 为１４７万元。 通过上述分析，我们可以通过公式计算出调拨站是否有必要独立存在的数值。假 设调拨站的销售收入为Ｘ万元，购进额为Ｙ万元。当调拨站独立存在可以多列支的 “三费”带来的少缴所得税而增加的净利润，等于多负担的税费减少的净利润时，存 在与否皆可。即： 多缴的印花税和教育费附加减少的净利润为：?０.０００３Ｙ×２＋（Ｘ－Ｙ） ×１７％×１.５％?×６７％；多列支的“三费”增加的净利润为：?２％Ｘ＋５‰ Ｘ＋１５００×５‰＋（Ｘ－１５００）×３‰?×３３％，经过简化推出：?０. ０００６Ｙ＋０.００２５５（Ｘ－Ｙ）×０.６７?÷０.３３＝（３＋０.０２８Ｘ）， （３＋０.０２８Ｘ）为可多列支费用，则当烟厂的“三费”支出超限额且大于?０. ０００６Ｙ＋０.００２５５（Ｘ－Ｙ）×０.６７?÷０.３３时，调拨站有独立存 在的必要，反之，则无必要。 我们将上例套用公式，可以求出?０.０００６Ｙ＋０.００２５５（Ｘ－Ｙ）× ０.６７?÷０.３３＝２９７万元，烟厂的“三费”支出超限额１８０７万元，大于 ２９７万元，故应设立独立的调拨站。 此文分析的是烟厂是否有必要设立、保留调拨站的问题，但分析思路同样适用于 其他行业设立独立销售公司的企业，只是应根据具体所涉税种和税率进行变换。(4)