【中华财税网北京11/27/2001信息】 ４．流动与非流动结合法 跨国避税可以在不超过国家税收管理权限的情况下实现。非流动跨国避税意味着 过去一段时间处在流动状态下的跨国避税现在处于凝结和相对静止状态，这种凝结和 静止不是减少和削弱避税活动而是为了更有效地实现跨国避税。许多事实证明，流动 --非流动--流动--非流动这种不断的交叉与结合是实现跨国避税的重要方式和途径。 流动与非流动结合方式有四种，这四种形式是：①人的流动与资金流动。②人的 流动与资金非流动。③人的非流动与资金流动。④人的非流动与资金非流动。在这四 种基础形式之上还可能派生出其他形式。 人与资金的流动是指自然人与法人连同其资金或所得的资产一同移居国外的行为。 当纳税主体连同其收入来源或资产一并转移到国外时，常常是为了达到完全的避税的 目的（完全躲避纳税者本国的税收）。如果一纳税人在国外短期经营且雇员均拥有本 国国籍，并且该纳税人在本国登记注册，那么该纳税人尽管在外国经营期间避开国内 某些流转税、财产税，但在所得和利益方面就很难避开国内的征税要求。在这种情况 下，只有彻底移居国外或符合纳税人本国有关豁免国内税的法律规定，才可免除其税 负。 一般来说，任何人的收入与资产，在移出国内时一般要服从税收条约或协定的规 定，或者服从对非居民纳税人征税规定。如德国有称之为“展期的非居民纳税义务”， 对移居到低税区的前居民纳税人留下的收入来源和资产，德国财政部门将其视为仍属 于居民纳税人来对待，原税照收不误。如果在某个国家中，货物、资本和人有充分自 由的流动权，不受种种限制，就会为移居出境这种双流动式避税大开方便之门。 总之，要实现人员、资金双流动方式避税的一个先决条件是纳税人及其拥有的财 产、资本等有充分或一定的流动自由，所受限制很少。在管理甚严，自由度不高的国 家，这种避税法几乎没有用武之地。 当纳税人游离于不同国家之间，而其财源和资产保留在某一国境内，则构成人动 资金不动的情况。这种方式的好处是：纳税人可将财物置于一低税国或低税区，实行 人财分离，同时纳税人可以将其活动安排在低消费区或低费用区（如香港居民将财产 留在香港，而本人在大陆活动）。这样，纳税人不仅可以获得资金财产非活动的好处， 而且可以获得人员流动在税收上的好处。例如，一部分自然人移居到国外，但仍在原 移出国工作。于是，他就可以避开原移出国的部分税收管辖。特别是当避开这部分税 收十分重要时，这种作法更加有效。当然，这种避税方法适用范围小，只有当纳税人 可能选择低税住宅区和低税财源地时才可能使用。 人的非流动与资金的流动避税法，人员与资金非流动避税法一般多适用于跨国公 司，很少被个人应用，这里就不再赘述。 ５．避免双重征税筹划法 税收管辖权是指一国政府行使的征税权力。它是一国主权的重要组成部分。对这 个权力，国际上没有统一的规定，各国所确定的税收管辖权一般有两种：一种是按属 地原则确立的税收管辖权，即凡是发生在本国领土内的收入来源，无论是本国还是外 国企业或居民都要征税；另一种是按属人原则确立的税收管辖权，即凡是属于本国的 公民或居住在本国的居民，其收入无论来自国内国外，都要征税。 不同的税收管辖权，对不同经济条件的财产利益有着不同的影响。在当今世界上， 绝大多数国家为了维护本国的财产权利益，都同时实行两种税收管辖权，只是具体的 侧重点有所不同。国际双重征税是指两个或两个以上的国家，对同一跨国纳税人的同 一项跨国所得进行重复的课税，其原因是当今世界上大多数国家都同时行使两种税收 管辖权。 双重征税的产生，导致一系列消极后果：从微观看，刺激了避税活动，减少了投 资人再投资的能力，削弱了纳税人在生产经营中的地位等等；从宏观上看，它阻碍了 国际间资金、技术、文化等的交流，阻碍了各国经济的合作与发展，也不利于发展中 国家的经济开发。因此，消除国际间双重征税是跨国纳税人和税收管理机构共同的课 题。 免税法又称豁免法，是避免国际重复征税的基本方法之一。这种方法是采用综合 所得税制（将纳税人的所有收入汇总统一征税的一种制度）的国家或行使居民居住管 辖权的国家对本国法人、自然人，在国外因从事投资、经营活动而取得的收入予以免 税，避免对本国纳税人的国外收入重复征税。免税法一般是一国政府为鼓励本国资本 输出或其他目的而采取的一种避免双重课税的方法。对跨国避税人来说，这种方法是 其从低税区、避税地获取收入自由汇回本国，而又可享受免除国内税的重要途径。因 为在采用这种方法的国家里，国外收入凡已经经过税收处理的（包括国外免税及各种 税收优惠处理），本国政府一律视同在国外已纳税而给予国内税免除。 抵免法是当今国际上最为流行的避免国际重复征税的方法。实行抵免法的国家在 向本国居民或公民征收所得税时，准许他们将在国外向外国政府缴纳的所得税税额， 从应向本国缴纳的所得税税额中扣除，以达到避免重复课税的目的。由于抵免法的实 质是使本国跨国纳税人仍按本国标准纳税（只有当本国纳税人的外国收入所纳外国税 收标准超过本国标准时才免于征税），因此给跨国纳税人避税带来了一定的困难。但 是这并不是说在实行抵免法的国家里跨国避税不可能，而是要求在这种情况下运用一 些技巧并提高操作水平。 扣除法是一个国家对其居民来自世界范围的所得征税时，允许居民将已向外国政 府缴纳的所得税额作为费用在应税总所得中予以扣除，税后余额汇入本国依本国适用 税率缴税。经扣除法避免国际重复征税的效果并不理想，而且这种方法对跨国避税是 不适宜的。 减免法是一种允许本国跨国纳税人已纳外国所得税的国外收入按低于本国的正常 税率纳税，即按特别优惠税率征收国内税的方法。这种方法的特点是，跨国纳税人在 国外经过税收处理的收入所得汇入本国后，本国政府再以比本国正常税率低的标准向 其再次征税。例如，比利时国内几种所得税的特别优惠税率是它正常税率的１／５。 这种方法对跨国纳税人来说是一种有条件的避税途径。所谓有条件是指当跨国纳税人 海外所得来源国税率明显低于本国，而该纳税人母国同时定有税收减免又特别优惠时， 纳税者可以获得实际纳税少于母国同等收入的纳税金额。 当然，现实情况是很复杂的，纳税人可以不同国家的不同税收政策来确定自己的 筹划方法，以达到节省税款的目的。 　 (3)