【中华财税网2009-9-18信息】　　近几年，随着股权激励新情况的不断出现，总局先后出台了多个相关文件，有《关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税[2005]35号）、《国家税务总局关于个人股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的补充通知》（国税函[2006]902号）、《关于股票增值权所得和限制性股票所得征收个人所得税有关问题的通知》（财税[2009]5号）、《财政部、国家税务总局关于上市公司高管人员股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的通知》（财税[2009]40号）、《国家税务总局关于股权激励有关个人所得税问题的通知》（国税函[2009]461号）等等，本文结合相关文件，重点谈谈股权激励所得个人所得税计算及相关涉税征管事项。

　　一、明确了股票增值权所得和限制性股票所得的个人所得税计算。

　　例1：2009年3月1日，境内某上市公司当年内第一次授予职工王某10000股股票增值权，授予张某限制性股票20000股。2009年9月1日，王某对被授权所有股票进行行权，授权日股票价格为3元，行权日股票价格为8元。2009年9月1日，授予张某的限制性股票中解禁15000股，限制性股票登记日股票市价为2元，解禁当日股票市价6元，张某为取得限制性股票实际支付资金总额20000元。王某股票增值权和张某限制性股票形式工资薪金所得的境内工作期间月份数分别为8个月和30个月。王某和张某每月工资分别为3000元、5000元。

　　国税函[2009]461号规定，个人在纳税年度内第一次取得股票期权、股票增值权所得和限制性股票所得的，上市公司应按照财税[2005]35号文件第四条第一项所列公式计算扣缴其个人所得税。

　　1、股票增值权所得个人所得税计算

　　股票增值权所得项目为“工资、薪金所得”，计算方法比照股票期权所得个人所得税计税方法。2009年9月，王某的股票增值权某次行权应纳税所得额=（行权日股票价格－授权日股票价格）×行权股票份数=（8-3）×10000=50000（元）。8<12，50000÷8=6250（元），则适用税率为20%，速算扣除数为375，应纳税额=（6250×20%-375）×8=7000（元），此外，王某正常工资应纳税额（3000-2000）×10%-25=75（元），王某当月应纳个人所得税共计7075元。

　　2、限制性股票所得个人所得税计算

　　限制性股票所得项目为“工资、薪金所得”，计算方法比照股票期权所得个人所得税计税方法。2009年9月，张某的限制性股票所得应纳税所得额=（股票登记日股票市价+本批次解禁股票当日市价）÷2×本批次解禁股票份数-被激励对象实际支付的资金总额×（本批次解禁股票份数÷被激励对象获取的限制性股票总份数）=（2+6）÷2×15000-20000×（15000÷20000）=45000（元）。30>12，45000÷12=3750（元），则适用税率为15%，速算扣除数为125，应纳税额＝（3750×15%-125）×12=5250（元），此外，张某正常工资应纳税额（5000-2000）×15%-125=325（元），张某当月应纳个人所得税共计5575元。

　　例2：接例1，假设公司于2009年5月1日再授予张某股票增值权5000股，且于2009年10月1日行权，授权日股票价格为3元，行权日股票价格为9元。其它资料同例1.

　　国税函[2009]461号规定，个人在纳税年度内两次以上（含两次）取得股票期权、股票增值权和限制性股票等所得，包括两次以上（含两次）取得同一种股权激励形式所得或者同时兼有不同股权激励形式所得的，上市公司应将其纳税年度内各次股权激励所得合并，按照《国家税务总局关于个人股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的补充通知》（国税函[2006]902号）第七条、第八条所列公式计算扣缴个人所得税。应纳税款=（本纳税年度内取得的股票期权形式工资薪金所得累计应纳税所得额÷规定月份数×适用税率-速算扣除数）×规定月份数-本纳税年度内股票期权形式的工资薪金所得累计已纳税款。因月份数已超过12，故不再需要加权计算。因此，张某2009年10月取得股票增值权所得为（9-3）×5000=30000（元），考虑到张某2009年9月已取得限制性股票所得45000元，故截止2009年10月，本纳税年度内张某取得的股权激励形式工资薪金所得累计应纳税所得额为45000+30000＝75000（元），75000÷12=6250（元），则适用税率应纳税款的计算为：适用税率为20%，速算扣除数为375，应纳税额=（6250×20%-375）×12-5250=5250（元）。此外，张某正常工资应纳税额（5000-2000）×15%-125=325（元），张某当月应纳个人所得税共计5575元。

　　纳税义务发生时间的规定：股票增值权个人所得税纳税义务发生时间为上市公司向被授权人兑现股票增值权所得的日期；限制性股票个人所得税纳税义务发生时间为每一批次限制性股票解禁的日期。因此，例1中公司向王某兑现股票增值权所得的日期为2009年9月1日，公司向张某兑现股票增值权所得的日期为2009年10月1日，公司授予张某的限制性股票第一批解禁日期为2009年9月1日，因此这些日期就是王某和张某的纳税义务发生时间。由上市公司或其境内机构依法计算并扣缴其个人所得税。

　　二、相关资料的报送规定

　　（一）实施股票期权、股票增值权计划的境内上市公司应报送的资料。

　　应按照财税[2005]35号文件第五条第（三）项规定报送有关资料。具体是：实施股票期权计划的境内企业，应在股票期权计划实施之前，将企业的股票期权计划或实施方案、股票期权协议书、授权通知书等资料报送主管税务机关；应在员工行权之前，将股票期权行权通知书和行权调整通知书等资料报送主管税务机关。扣缴义务人和自行申报纳税的个人在申报纳税或代扣代缴税款时，应在税法规定的纳税申报期限内，将个人接受或转让的股票期权以及认购的股票情况（包括种类、数量、施权价格、行权价格、市场价格、转让价格等）报送主管税务机关。

　　（二）实施限制性股票计划的境内上市公司应报送的资料。

　　应在中国证券登记结算公司（境外为证券登记托管机构）进行股票登记、并经上市公司公示后15日内，将本公司限制性股票计划或实施方案、协议书、授权通知书、股票登记日期及当日收盘价、禁售期限和股权激励人员名单等资料报送主管税务机关备案。境外上市公司的境内机构，应向其主管税务机关报送境外上市公司实施股权激励计划的中（外）文资料备案。

　　（三）扣缴义务人和自行申报纳税的个人应报送的其它资料。

　　扣缴义务人和自行申报纳税的个人在代扣代缴税款或申报纳税时，应在税法规定的纳税申报期限内，将个人接受或转让的股权以及认购的股票情况（包括种类、数量、施权价格、行权价格、市场价格、转让价格等）、股权激励人员名单、应纳税所得额、应纳税额等资料报送主管税务机关。

　　三、其他有关问题的规定

　　（一）政策适用范围

　　财税[2005]35号、国税函[2006]902号和财税[2009]5号以及本通知有关股权激励个人所得税政策，适用于上市公司（含所属分支机构）和上市公司控股企业的员工，其中上市公司占控股企业股份比例最低为30%（间接控股限于上市公司对二级子公司的持股）。间接持股比例，按各层持股比例相乘计算，上市公司对一级子公司持股比例超过50%的，按100%计算。

　　（二）不适用该政策的情形

　　具有下列情形之一的股权激励所得，不适用本通知规定的优惠计税方法，直接计入个人当期所得征收个人所得税：

　　1、除上市公司（含所属分支机构）和上市公司控股企业的员工之外的集团公司、非上市公司员工取得的股权激励所得；

　　2、公司上市之前设立股权激励计划，待公司上市后取得的股权激励所得；

　　3、上市公司未按照规定向其主管税务机关报备有关资料的。

　　（三）特殊情况下个人所得税的计算

　　被激励对象为缴纳个人所得税款而出售股票，其出售价格与原计税价格不一致的，按原计税价格计算其应纳税所得额和税额。

　　（四）文件执行时效

　　国税函[2009]461号的发文日期是2009年8月24日，自该日起执行此文件。国税函[2009]461号下发之前已发生但尚未处理的事项，按国税函[2009]461号执行，也就是说对未处理的事项应追溯处理。