根据《国家税务总局关于税收征管若干事项的公告》（国家税务总局公告2019年第48号）的规定，自2020年3月1日起，对纳税人、扣缴义务人、纳税担保人应缴纳的欠税及滞纳金不再要求同时缴纳，可以先行缴纳欠税，再依法缴纳滞纳金。新政实施后对增值税留抵税额抵减欠税产生了较大的影响。本文从企业财务人员和税务干部的视角对相关政策进行梳理，对操作要点进行解析，希望对实务工作者有所帮助。

　　一、留抵抵欠的基本政策规定

　　增值税一般纳税人既欠缴增值税，又有增值税留抵税额的，对纳税人因销项税额小于进项税额而产生期末留抵税额的，应以期末留抵税额抵减增值税欠税。

　　【政策依据】《关于增值税一般纳税人用进项留抵税额抵减增值税欠税问题的通知》（国税发〔2004〕112号）第一条

　　二、增值税留抵税额可抵减查补税款欠税

　　增值税一般纳税人拖欠纳税检查应补缴的增值税税款，如果纳税人有进项留抵税额，可按照《国家税务总局关于增值税一般纳税人用进项留抵税额抵减增值税欠税问题的通知》（国税发〔2004〕112号）的规定，用增值税留抵税额抵减查补税款欠税。为确保税务机关和国库入库数字对账一致，抵减的查补税款不能作为稽查已入库税款统计。

　　【政策依据】《国家税务总局关于增值税进项留抵税额抵减增值税欠税有关处理事项的通知》（国税函〔2004〕1197号）

　　三、关于税务文书的填开

　　 当纳税人既有增值税留抵税额，又欠缴增值税而需要抵减的，应由县（含）以上税务机关填开《增值税进项留抵税额抵减增值税欠税通知书》，一式两份，纳税人、主管税务机关各一份， 式样如下：

　　增值税进项留抵税额抵减增值税欠税通知书

　　      税    字(    )第  号

　　              ：

　　    你单位至     年     月     日止，增值税欠缴税额为      元，应缴滞纳金为      元，增值税进项留抵税额为      元。根据《国家税务总局关于增值税一般纳税人用进项留抵税额抵减增值税欠税问题的通知》（国税发〔2004〕112号）规定，现将你单位增值税留抵税额      元抵减欠缴税额      元，抵减滞纳金      元。尚余增值税留抵税额／欠缴税额      元。

　　    请你单位据此通知对相关会计账务进行调整。

　　××国家税务局（注：国地税已合并）    

　　 ×年×月×日

　　【政策依据】《国家税务总局关于增值税进项留抵税额抵减增值税欠税有关处理事项的通知》（国税函〔2004〕1197号）第一条及其附件

　　四、抵减金额的确定

　　（一）2020年3月1日前，按配比方法计算抵减的欠税和滞纳金

　　抵减欠缴税款时，应按欠税发生时间逐笔抵扣，先发生的先抵。抵缴的欠税包含呆账税金及欠税滞纳金。确定实际抵减金额时，按填开《通知书》的日期作为截止期，计算欠缴税款的应缴未缴滞纳金金额，应缴未缴滞纳金余额加欠税余额为欠缴总额。若欠缴总额大于期末留抵税额，实际抵减金额应等于期末留抵税额，并按配比方法计算抵减的欠税和滞纳金；若欠缴总额小于期末留抵税额，实际抵减金额应等于欠缴总额。

　　【政策依据】《国家税务总局关于增值税进项留抵税额抵减增值税欠税有关处理事项的通知》（国税函〔2004〕1197号）第二条

　　（二）自2020年3月1日起，可以先行缴纳欠税，再依法缴纳滞纳金

　　自2020年3月1日起，对纳税人、扣缴义务人、纳税担保人应缴纳的欠税及滞纳金不再要求同时缴纳，可以先行缴纳欠税，再依法缴纳滞纳金。所称欠税，是指依照《欠税公告办法（试行）》（国家税务总局令第9号公布，第44号修改）第三条、第十三条规定认定的，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人超过税收法律、行政法规规定的期限或者超过税务机关依照税收法律、行政法规规定确定的纳税期限未缴纳的税款。

　　按照旧的规定，纳税人缴纳欠税时必须以“配比”的办法同时清缴税款和相应的滞纳金，不得将欠税和滞纳金分离处理。例如，A公司产生欠税200万、滞纳金40万，若A公司筹集120万用于清缴欠税，根据“配比”要求，此120万中用以缴纳税款的部分为100万、用以缴纳滞纳金的部分为20万。此次“清欠”后，A公司还有欠税100万、滞纳金20万，并按100万欠税为基数继续按日加收0.5‰的滞纳金。新政对纳税人、扣缴义务人、纳税担保人应缴纳的欠税及滞纳金不再要求同时缴纳，可以先行缴纳欠税，再依法缴纳滞纳金。按照新政，上例中A公司可以先将120万全部用以缴纳税款，这样“清欠”后A公司还有欠税80万、滞纳金40万，并按80万为基数继续按日加收0.5‰的滞纳金。

　　【政策依据】《国家税务总局关于税收征管若干事项的公告》（国家税务总局公告2019年第48号）第一条及其解读

　　五、企业会计处理的规定

　　（一）会计处理基本规定

　　纳税人发生用进项留抵税额抵减增值税欠税时，按以下方法进行会计处理：

　　1．增值税欠税税额大于期末留抵税额，按期末留抵税额红字借记“应交税金—应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应交税金——未交增值税”科目。

　　2．若增值税欠税税额小于期末留抵税额，按增值税欠税税额红字借记“应交税金——应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应交税金——未交增值税”科目。

　　【政策依据】《关于增值税一般纳税人用进项留抵税额抵减增值税欠税问题的通知》（国税发〔2004〕112号）第二条

　　（二）会计处理的科目要点分析

　　留抵抵欠并不通过“应交税费—应交增值税（进项税额转出）”核算，而是通过红字借记“应交税金——应交增值税（进项税额）”核算。原因是“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”，记录一般纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产等发生非正常损失以及其他原因而不应从销项税额中抵扣、按规定转出的进项税额。（注：在增值税纳税申报时，留抵抵欠填列在《增值税纳税申报表附列资料（二）》“二、进项税额转出额”第21栏“上期留抵税额抵减欠税”。也就是说，会计处理时不计入进项税额转出，而纳税申报时要填入进项税额转出的栏次，请注意账务处理和纳税申报的差异）

　　【政策依据】《 财政部关于印发<增值税会计处理规定>的通知》（财会〔2016〕22号）第一条

　　留抵抵欠也不通过“应交税费——增值税留抵税额”科目核算。原因是“应交税费—增值税留抵税额”明细科目，核算兼有销售服务、无形资产或者不动产的原增值税一般纳税人，截止到纳入营改增试点之日前的增值税期末留抵税额按照现行增值税制度规定不得从销售服务、无形资产或不动产的销项税额中抵扣的增值税留抵税额。

　　【政策依据】《 财政部关于印发<增值税会计处理规定>的通知》（财会〔2016〕22号）第一条

　　（三）会计处理的金额要点分析

　　上述国税发〔2004〕112号第二条规定的两种情况的差异之处在于红字借记“应交税金——应交增值税（进项税额）”科目时金额的不同。“应交税金——应交增值税（进项税额）”的红字金额（纳税申报意义上的进项转出）按照欠税金额和进项留抵金额中较小的来确定。举个例子，比如欠税7000万元，留抵税额8000万元，用留抵税额抵欠，纳税申报意义上的进项转出金额就是两者中较小的欠税金额7000万元；如果欠税7000万元，留抵税额6000万元，用留抵税额抵欠，纳税申报意义上的进项转出金额就是两者中较小的留抵金额6000万元。

　　六、税务机关的税收会计账务处理

　　税收会计根据《通知书》载明的实际抵减金额作抵减业务的账务处理。即先根据实际抵减的2001年5月1日之前发生的欠税以及抵减的应缴未缴滞纳金，借记“待征”类科目，贷记“应征”类科目；再根据实际抵减的增值税欠税和滞纳金，借记“应征税收——增值税”科目，贷记“待征税收——××户——增值税”科目。

　　七、纳税申报表的填写

　　（一）《增值税纳税申报表》（主表）相关栏次的填报口径

　　第13项“上期留抵税额”栏数据，为纳税人前一申报期的“期末留抵税额”减去抵减欠税额后的余额数，该数据应与“应交税金——应交增值税”明细科目借方月初余额一致。第25项“期初未缴税额（多缴为负数）”栏数据，为纳税人前一申报期的“期末未缴税额（多缴为负数）”减去抵减欠税额后的余额数。

　　【政策依据】《关于增值税一般纳税人用进项留抵税额抵减增值税欠税问题的通知》(国税发〔2004〕112号)第三条

　　（二）《增值税纳税申报表附列资料（二）》的相关栏次填写

　　第21栏“上期留抵税额抵减欠税”，填写本期经税务机关同意，使用上期留抵税额抵减欠税的数额。

　　【政策依据】《国家税务总局关于调整增值税纳税申报有关事项的公告》（国家税务总局公告2019年第15号）附件2《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）》及其附列资料填写说明