千呼万唤始出来，财税（2016）47号文的公布，让劳务派遣差额扣除政策这块石头落地。该政策基本平移原营业税政策，给予了劳务派遣公司可以选择差额征税的权利。劳务派遣差额征税，具体应如何操作、会计如何处理、风险防控应对，这些都是摆在面前的问题。
　　一、政策规定：三个明确
　　（一）明确劳务派遣服务概念
　　财税〔2016〕47号文件明确，劳务派遣服务，是指劳务派遣公司为了满足用工单位对于各类灵活用工的需求，将员工派遣至用工单位，接受用工单位管理并为其工作的服务。
　　（二）明确可以选择差额征税
　　一般纳税人提供劳务派遣服务，可以按照《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照一般计税方法计算缴纳增值税；也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。
　　小规模纳税人提供劳务派遣服务，可以按照《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税；也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。
　　（三）明确增值税发票开具
　　选择差额纳税的纳税人，向用工单位收取用于支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。
　　二、劳务派遣服务的税务处理
　　按照财税〔2016〕47号文件规定，纳税人提供劳务派遣服务可以全额缴税，也可以选择差额缴税。
　　（一） 全额缴税
　　1、一般纳税人
　　一般纳税人提供劳务派遣服务，可以按照《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照一般计税方法计算缴纳增值税。公式如下：
　　应纳增值税额=不含税销售额（取得的全部价款和价外费用）×税率（6%）—当期可抵扣的进项税额
　　2、小规模纳税人
　　小规模纳税人提供劳务派遣服务，可以按照《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税。公式如下：
　　应纳增值税额=不含税销售额（取得的全部价款和价外费用）×征收率（3%）
　　（二）差额缴税
　　一般纳税人和小规模纳税人提供劳务派遣服务选择差额缴税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。公式如下：
　　应纳增值税额=不含税销售额（取得的全部价款和价外费用—代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后）×征收率（5%）
　　（三） 劳务派遣服务差额缴税的增值税发票开具
　　按照财税〔2016〕47号文件规定，选择差额纳税的纳税人，向用工单位收取用于支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。
　　1.一般纳税人差额征税开票方法
　　（1）开具增值税专用发票：一般纳税人按销售额实行差额征税的，纳税人可对计税销售额部分开具增值税专用发票，对差额扣除部分按零税率另行开具增值税普通发票；
　　（2）开具增值税普通发票：一般纳税人按销售额实行差额征税的，需要开具增值税普通发票的，纳税人可就计税销售额部分按适用税率开具普通发票，同时，就差额扣除部分在同一张发票上按零税率开具。
　　2.小规模纳税人差额征税开票方法
　　（1）开具增值税专用发票：小规模纳税人按销售额实行差额征税的，需要代开增值税专用发票的，可就计税销售额部分到主管税务机关代开增值税专用发票，差额扣除部分可自行按零税率开具增值税普通发票；
　　（2）开具增值税普通发票：小规模纳税人按销售额实行差额征税的，需要开具增值税普通发票的，纳税人可就计税销售额部分按适用征收率开具增值税普通发票，同时，就差额扣除部分在同一张发票上按零税率开具普通发票。
　　纳税人差额扣除部分按零税率另行开具（不在同一张发票开具）增值税普通发票时，应在备注栏注明对应的征税部分销售额、已开增值税专用发票的号码及代码。
　　三、劳务派遣服务差额缴税的会计处理
　　1.一般纳税人按照一般计税方法的差额征税会计处理
　　财政部关于印发《营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》的通知（财会〔2012〕13号）规定：企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。
　　2.一般纳税人按照简易计税方法的差额征税会计处理
　　企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费——未交增值税”科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。
　　特别提醒：因一般纳税人按照简易计税方法差额纳税，简易计税方法的应纳税额对应的科目是“应交税费——未交增值税”，其抵减的销项税额不能抵减一般计税方法的销项税额，所以没有按照财会〔2012〕13号规定的，在“应交税费——应交增值税”增设“营改增抵减的销项税额”科目下核算，在“应交税费——未交增值税”科目下核算“按规定允许扣减销售额而减少的应交增值税”。
　　〔例1〕一般纳税人提供劳务派遣服务适用差额征税，含税销售额100万元，向用工单位收取用于支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的费用80万元，征收率5%.
　　选择差额纳税的纳税人，向用工单位收取用于支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。
　　原营业税=（1000000-800000）×5%=10000元
　　现增值税=（1000000-800000）×5%/（1+5%）=9523.81元
　　金额=1000000-9523.81=990476.19元
　　（1）确认收入时会计处理
　　借：银行存款 100，000.00
　　　贷：营业收入 952，380.95
　　　　　应交税费——未交增值税 47，619.05
　　（2）支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金会计处理
　　借：应交税费——未交增值税 38，095.24
　　　　营业成本 761，904.76
　　　贷：银行存款 800，000.00
　　3.小规模纳税人差额征税会计处理
　　财政部关于印发《营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》的通知（财会〔2012〕13号）规定：企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的应交增值税，借记“应交税费——应交增值税”科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。
　　对于期末一次性进行账务处理的企业，期末，按规定当期允许扣减销售额而减少的应交增值税，借记“应交税费——应交增值税”科目，贷记“主营业务成本”等科目。
　　〔例2〕如果小规模提供劳务派遣服务选择差额征税，含税销售额80，000.00元，支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的费用6万元时，按规定允许扣减销售额而减少的应交增值税60，000.00/（1+5%）×5%=2，857.14元，则：
　　（1）确认收入时会计处理
　　借：银行存款 80，000.00
　　　贷：营业收入 76，190.48
　　　　　应交税费——应交增值税 3，809.52
　　（2）支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金会计处理
　　借：应交税费——应交增值税 2，857.14
　　　　主营业务成本 57，142.86
　　　贷：银行存款 60，000.00
　　四、劳务派遣服务的税务风险分析
　　劳务派遣服务的涉税风险点，归纳起来主要有以下几点：
　　（一）虚构业务，虚开发票
　　凑发票，是某些不法企业虚列成本，虚假税前扣除的手段。而不法的劳务派遣公司往往容易跟他们一拍即合。
　　一是因为劳务是无形，税务机关难以核实；
　　二是因为开具劳务费发票时通常只在项目栏填写劳务费几个字，容易浑水摸鱼、蒙混过关；
　　三是劳务派遣公司可以享受差额扣除政策，上游扣除不交税，下游还能列支成本，还有这等好事。
　　不法企业通常与劳务派遣公司签订虚假的劳务派遣合同，取得发票，冲减成本，偷逃企业所得税税款，实际上并没有真实发生劳务派遣业务。
　　（二）虚增工资，虚假扣除
　　某劳务派遣公司取得劳务费收入10万元，其中包含的代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金为9.9万元，然后该公司差额扣除后的销售额只有1000元……或者劳务派遣公司直接找来一大堆身份证发工资，这些人根本不是该公司员工，并未与劳务派遣公司签订劳动合同，也并未到用工单位工作。
　　（三）漏缴社保，不交个税
　　劳务派遣公司通常利用法律的盲区和监管的模糊，不给劳动者缴纳社保，甚至不代扣个人所得税，但却仍然在企业所得税核算上扣除工资。不符合国税函（2009）3号的工资薪金支出，不允许税前扣除。
　　（四）真“外包”，假“派遣”
　　劳务外包与劳务派遣适用不同的税收政策。劳务派遣可以差额征税，劳务外包不可以差额征税！但有企业对政策理解错误，或故意混淆，不当使用劳务派遣的差额扣除政策。
　　五、防范劳务派遣服务的税务风险
　　（一）资质要求
　　劳务派遣公司必须取得人力资源部门核发的劳务派遣资质证书。
　　（二）合同规范
　　一是劳务派遣公司应依法与被派遣的劳动者签订规范的劳动合同，并按照人力资源部门的要求实行网上备案。劳动合同中应载明被派遣的劳动者的用工单位、派遣期限、岗位等情况；
　　二是劳务派遣公司应与用工单位签订劳务派遣合同，载明被派遣人员的工资、保险、公积金等数额。
　　（三）通过金融机构支付工资
　　劳务派遣公司支付给被派遣劳动者的工资必须通过银行转账方式，要有明细的银行流水单据。
　　（四）扣除凭证要求
　　扣除凭证除了第二项中的两个合同和第三项中的银行单据之外，还需要劳务派遣公司的花名册、用工单位的花名册、劳务派遣公司和用工单位的工资核算明细账，以及劳务派遣公司为劳动者缴纳社会保险的缴费凭证。
　　（五）规范发票开具
　　选择差额征税的，扣除的差额部分不得开具专用发票，可以通过防伪税控系统的差额开票功能，差额开具发票。同时，需要在备注栏中备注上支付给劳动者的工资和五险一金的数额。
　　（六）加强对劳务派遣公司和用工单位的企业所得税年度审核鉴证
　　严格执行国税函（2009）3号和2015年34号公告，不符合规定的工资和福利费，不允许税前扣除，更防止一笔工资两头扣除。
　　（七）加强部门协作
　　营改增前成立的劳务派遣公司，企业所得税一般都在地税，国地税稽查部门可信息共享，协调办案。同时，税务、工商、人力资源、银行等部门，可联合加强对劳务派遣的监督管理，实现信息共享，业务互通。