【中华财税网北京05/10/2004信息】 合作社是由利用其服务的人们所有、投资 和管理的企业，其盈余是按照惠顾程度向社员进行分配，而不是按股本进行分配的。 美国税法承认了合作社的转移分配性质，因此联邦对以合作社方式的经营业务实现的 盈余在征收所得税上允许实行单税制。本文介绍合作社是如何纳税的以及社员在规划 纳税时可进行的选择。 合作社与其他企业具有同样的权利与义务，包括依法纳税的义务。合作社与其他 企业一样要支付大量的税款。首先，合作社与其他企业一样都要支付各种税收；第二， 合作社和其所有者对净收益一般只在所有者层次支付一次所得税。但在所得税的某些 方面各种形式的企业又有所不同。尽管各州税法不尽一致，但绝大多数州在对合作社 净收益所得税征收方面都遵循联邦的规定。 一、联邦所得税 合作社联邦所得税的显著特点是，如果净收益是根据严格的规定按照顾客与合作 社的交易量进行分配的，其净收益就不需要对合作社与顾客征收两次所得税。这是因 为税则承认合作社按成本价提供服务的经营原则。因此，对按惠顾量返还的净收益只 需要交纳一次联邦所得税。这一待遇适用于选择以同样的方式返还净收益的企业。享 受该待遇的合作社和顾客必须遵守的规定体现在税则T章之中。 税则T章对惠顾返还金做出了定义。但税则使用的是“惠顾分红”的概念，而不 是“惠顾返还金”。为避免与正常的股本分红相混淆，本文使用的是惠顾返还金的概 念。 税则T章把惠顾返还金定义为一个组织按如下规定向顾客支付的款项。 1．按与顾客或为顾客所做业务或价值量为基础。 2．在获得应支付的款项收入之前，该组织支付该款项的义务就已经存在。 3．返还的金额是按照与顾客或为顾客的业务所获得的净收益来确定的。 例如，一个合作社本年度实现了2000美元的盈余，而Jones女士与合作社的业务 量占10％，那么，她就可获得200美元(＄2000×10％)的惠顾返还金。按规定合作社 可按年对社员进行盈利返还，而无须考虑每笔业务的盈利情况，这与标准的会计惯例 是一致的。 二、分配的书面通知 合作社在分配惠顾返还金和利用税则T章的税收待遇方面可有几种选择。合作社 可以将所有的收益全部以现金形式返还。采用这种做法的多是那些不需要追加资本或 其社员通过其他融资方式的合作社。 分配惠顾返还金最常用的方法是一部分用现金兑现，一部分采取非现金分配，后 者称之为书面分配通知。由书面分配通知代表的金额不是作为利润而是作为社员在合 作社的投资保留在合作社。税则允许采取多种书面通知的形式，只要是以书面形式通 知社员在合作社的账户上分配给一个顾客的总金额是多少以及惠顾返还金分配的比例 即可。 在合作社的净收益中应有多少保留在合作社以满足其资本需要是由社员来决定的。 书面通知是社员在合作社投资份额的凭据。这种融资方法有助于贯彻执行按照现有顾 客利用的程度来获得资金的合作社原则。 合作社可在获得返还金收入的年度作为税收抵扣项，而在顾客获得现金返还的年 度作为个人应税所得项目纳税。社员和合作社对以书面分配通知形式保留的资金在纳 税上有两种选择。具体的纳税方法取决于书面分配通知是属于限定分配还是非限定分 配。 三、限定分配与非限定分配 如果合作社选择能满足税则对限定书面分配通知的具体要求，那么，对限定书面 分配通知所代表的金额的税收处理与现金惠顾返还金相同。合作社在获得此项收入的 年度里全部作为扣除项从应税收入中扣除，而社员在收到书面分配通知的年度里作为 应税收入纳税。税则允许合作社在纳税年度终了后的八个半月内办理纳税申报与分配 惠顾返还金。 下面举例介绍一个典型的销售合作社在税收上是如何处理的。合作社在社员交售 农产品时支付社员货款＄600，合作社销售该产品开支了＄300的费用，合作社获得销 售收入＄1000。 合作社税收处理与顾客限定留存资本示例 合作社 顾客 货款： ＄600 货款收入：＄600 费用： ＄300 总成本： ＄900 销售收入： ＄1，000 盈余： ＄100 返还金： ＄100 应税收入： 0 应税收入：＄700 合作社要把＄100的净收益以惠顾返还金的形式返还给顾客。社员获得的总价款 为＄700，其中预付款＄600，惠顾返还金＄100。 当合作社计算其应税收入时，可以扣除预付款(＄600)，销售费用(＄300)和惠顾 返还金(＄100)。结果，其应税收入为零。而顾客的应税收入为预付款(＄600)，惠顾 返还金(＄100)，总计＄700。 税则对书面分配通知有如下要求： 1．书面分配通知必须是整个惠顾返还项目的一部分，其中20％现金支付或限定 支票。 2．在书面分配通知发出的90天内，顾客有权选择按其面值予以赎回。 3．顾客同意将按通知的面值纳入其应税收入。 现金的概念既包括实物现金也包括银行支票。限定支票是一种专门制作的支票， 可用于明确顾客同意将其惠顾返还金的非现金部分作为其应税所得。 顾客可通过如下三种方式同意将书面分配通知中的金额纳入其应税所得： 1．加入在章程中包括社员同意这种规定内容纳一个合作社，而且社员都持有社 章与实行这种做法的书面声明。这是用来确认同意的最常用的方法。 2．在惠顾发生的纳税年度终了之前，向合作社签发书面的同意意见。该同意是 不可撤回的，除非另有规定。该书面同意如果没有撤回在以后的年度内仍然有效。 3．通过背书与兑现限定支票确认同意。在限定支票上清楚地印有详细的说明， 即背书与兑现则视为同意。按照联邦所得税法规定，惠顾返还金的金额一部分为书面 分配通知形式，另一部分为现金支票。 合作社可选择不按书面分配通知的要求去做。例如以现金或支票支付的比例低于 20％，也不要求顾客同意考虑返还金的纳税问题。如果一个书面通知不符合对限定惠 顾返还的要求，则称之为非限定分配。 如果合作社发出的为非限定分配书面通知的形式，那么，它就必须把通知分配的 金额纳入获得收入年度的应税收入，并按一般的公司所得税税率交纳所得税。 当顾客收到非限定分配通知时，并不需要按通知的金额立即纳税。但是，当合作 社把通知的金额支付给顾客时，顾客在收到这笔款时，应计入当年的应税收入。合作 社支付时要按照税则确定的计算公式将其从支付年度收入中扣除。 合作社税收处理与顾客非限定留存资本示例 合作社 顾客 货款： ＄600 货款收入：＄600 费用： ＄300 总成本： ＄900 销售收入： ＄1000 盈余： ＄100 返还金： ＄100 应税收入： ＄100 应税收入：＄600 在上例中，如果合作社发出的是非限定分配通知形式，它的应税所得为＄100， 即净收益。顾客的应税收入为＄600，即农作物的价款。 之后，当非限定通知被赎回时，合作社要从应税收入中扣除＄100，而顾客要在 收到现金的年度呈报告为应税所得。 因此，合作社与社员或为社员所做业务的单一税的待遇完全与实行单一税制的其 他实体相同。所得收入最终只纳一次税，即在企业的所有者--用户的层次上。 四、单位资本留存 社员在履行向合作社融资责任的方法上有几种选择。他们可以用现金投资，如购 买社员资格或股票。他们可将部分惠顾运还金留存在合作社。销售合作社的社员还可 采取授权合作社按通过合作社销售产品的价值量或实物量为基础从其销售收入中扣除 一部分作为投资。这种方法的融资称为单位资本留存。 单位资本留存的税收处理与惠顾返还金基本相同。除非有符合税法规定的限定分 配的凭据，否则合作社要按单位资本留存额纳税。顾客必须将限定单位资本留存的面 值纳入其收到年度的应税所得。只有顾客同意将把分配通知的面值纳入当年的收入， 才属于限定分配通知。由于单位资本留存要从产品货款中扣除，因而单位资本留存的 书面限定分配通知没有必须有20％的现金分配的规定。如果顾客收到非限定单位资本 留存通知时，其收入在实际收到之前无须报告为其收入。 人们往往把惠顾返还金与单位资本留存相混淆。实际上，惠顾返还金是以净收益 为基础的，而单位资本留存是按所做的业务量为基础的，而与盈余无关。 五、税收筹划选择 对以合作社方式经营的企业的税收待遇的概念是相当简单的，即合作社按成本价 经营，因此没有真正的纳税收入。但是，这一概念包含在复杂的联邦所得税体系时， 也就变得相当复杂了。 社员和其合作社精心的纳税筹划像其他个人和企业一样重要。当涉及到惠顾返还 金时情况更是如此，因为绝大多数决策对合作社及其社员在纳税问题上都有很大影响。 下面介绍几种可能的选择： (一)如何向合作社融资。社员可通过直接投资、惠顾返还金或单位资本留存向合 作社提供资金。创立合作社的原始投资通常来源于社员。当合作社开始盈利时，保留 的惠顾返还金在一般情况下就成为合作社资本的主要来源。而销售合作社还可采用单 位资本留存的方法。同时采用上述几种办法也是允许的。国家鼓励合作社对这些方法 在资本形成上如何发挥作用进行筹划。 (二)收到惠顾返还金的是谁。合作社既可以向所有的用户，也可以只向属于社员 的用户支付惠顾退还金。如果对非社员业务的盈余不按惠顾情况返还给非社员，合作 社对这部分资金要交纳公司所得税。 (三)文件是否符合规定。绝大多数合作社都使其书面分配通知和单位资本留存分 配证明符合规定的要求，因为社员认为马上接受对其在合作社的投资应税责任对自己 是有利的，这样也就使合作社能尽可能早地获得所需要的资本。按规定允许合作社部 分作为限定分配，而另一部分采取其他分配形式。究竟有多少采取非限定分配取决于 其合作社的资本需求以及合作社在分配时的税率高低。 (四)如何做才能符合规定。绝大多数合作社都通过在章程中明确规定以获得社员 对限定分配的同意。其做法是在生产者申请社员资格时给予必要的解释，从而确立按 惠顾量返还的事先的法律责任。社章只对社员具有约束力，因此社章中同意这种做法 的规定并不适用于非社员业务。如果合作社的经营要实行惠顾分配制度，就需要获得 单独的书面同意。限定分配的支票只能作为惠顾返还金的一部分来使用，但却很少使 用，这是因为顾客是否兑现存在着不确定性。 (五)如何赎回旧的惠顾分配通知。如果现在的社员计划履行向合作社融资的责任， 那么记录在合作社账簿上已经多年的书面分配通知和单位资本留存证明就应该予以赎 回。赎回计划要有一定的灵活性，以免合作社难以维持合理的资本水平。但是，制定 一个正式的赎回项目与合作社的原则是相辅相成的。 社员顾客必须对采取哪种办法更符合他们的利益以及如何经营合作社集体做出决 定。 (4)