【中华财税网北京08/24/2001信息】 从法律角度来讲，避税可分为顺法性避税 和逆法性避税。 顺法性避税是指避税者的意向与税法作用的意向一致，它不影响或削弱税法的法 律地位，也不影响或削弱税收各项功能。例如，我国原税收制度中设有奖金税，旨在 控制消费基金的过快增长，如果应纳税义务人以使自己发放奖金数额控制在起征点以 下来躲避纳税义务，则这种避税就是顺法性避税。从本质上说，这种行为与税法设置 的初衷相吻合。从严格意义上讲，顺法性避税不属于真正的避税范围。因为顺法性避 税是对税法的承认和遵守，它没有显示和说明税法的缺陷与不足。 逆法性避税是指与税法的意向相悻，利用税法不及的特点进行反制约、反控制的 行为和活动，它不影响也不削弱税法的法律地位，但对国家税收收入及其作用的发挥 有一定影响。例如，我国现行税收制度中对在经济特区、经济技术开发区、沿海经济 开发区，在所得税等税收上订有许多优惠条款，目的在于促使高新技术和特定地区经 济的更快发展。如果纳税义务人并不在这些地区经营可以享受优惠条款的行为或项目， 而将其经营所得，体现为在这些地区的所得，这就是逆法性避税。 当然，纳税人进行逆法性避税不是随心所欲的，只能限定在法律许可的范围内。 征纳关系是税收的基本关系，法律是处理征纳关系的共同准绳。纳税人要依法缴税， 税务机关也要依法征税。如果纳税人违反法律规定，逃避税收负担，显然是要绳之以 法的。不过在有多种纳税方案可供选择时，纳税人作出缴低税负的决策也是无可厚非 的，征税人不应当加以反对。用道德的名义劝说纳税人选择高税负，不是税收法律的 要求。如果政府靠行政命令或政策、纪律去抵消或缩小避税的影响，这在法制十分健 全的国家是很难做到的。即使勉强去做，也有可能遭到抵制。因为这样做意味着政府 用非法的形式矫正法律上的缺陷，这种矫正并不具有法律上的效力。目前在我国，由 于人们法制观念比较淡薄，以权代法、以言代法，在一定程度上阻碍了税法的实施， 全国各地违反税法的案件普遍存在，给税务司法部门带来很大压力。在这种压力之下， 只能就一些大案、要案进行处理，如何完善法律上的反避税条款，暂时不列入议事日 程，这不能不影响税收法制的建设和税收工作质量。因此，当务之急是要健全法律， 贯彻执行法律。我们的注意力不应该放在否认避税、反对避税上，与其堵不如疏，在 一定时期内，如能通过法律把避税控制在极小的幅度，不仅为国家增加了财政收入， 更重要的是完善了国家税收法规。当然要做到这一点，首先需要认清避税，从纷繁的 避税现象中找出税法不完善的症结所在，才能对症下药。为此，我们对企业常用避税 方式需要进行鉴别。 １．利用有伸缩性的税法条文来避税 这是因为税法所规定的条文在实际执行时可宽可严，弹性较大，纳税人采用一些 简单的手法，就能轻而易举地实现避税。例如，原税法规定中有关于新办企业减免税 的规定。有的企业为了避税，在减免税到期后，就改头换面，申报停业或关闭另以新 的名义再办开业等方法，继续享受新办企业的减免税待遇。再如，国家规定试制新产 品可以免税，至于什么是“新产品”，财政部文件规定：在结构、性能、技术特征上 比老产品有改进或提高，具有先进性、实用性，能提高经济效益，有推广价值。有些 企业就利用这个空隙，把已经享受过试制免税的产品，采取改变型号、改变装满或通 过联合经营、扩散到外省市等办法，再次申请免税照顾。又如，原税法规定，对民政 部门办的集体福利工厂，街道办的社会福利生产单位，安排盲、聋、哑、残人员占生 产人员总数３５％以上的，免征所得税；超过１０～３５％的，减半征税。有的企业 就可以和福利工厂联营，安排残疾人员刚好超过１０％，就可以享受减半征税的照顾， 即便给残疾人按月付工资，也是相当合算的，因为他们本身也创造着产值。更有甚者， 还利用给残疾人挂空名的办法，不让其参加生产活动，不付给工资，每月仅给 ２０～３０元补贴，以提高残疾人占全部生产人员的比重，同样也可以收到依法少缴 所得税的效果。 ２．利用税法条文不明晰来避税 这是因为税法规定的条文不够确定或者不太完整，使人们对某个问题的认识存在 多种理解，在实际执行中模棱两可，纳税人往往从自身利益的角度来理解，如果纳税 人的这种理解得到了税务机关的默许，也就实现了避税。 目前，我国房地产业飞速发展，在税收政策上，国家税务总局根据形势的需要， 于１９９０年在营业税中增设了“土地使用权转让及出售建筑物”和“经济权益转让” 两个重要税目。但由于涉及到国家土地管理制度和土地两种所有制问题，而这些制度 又正处于不断变革过程中，相当部分土地使用权的出让、转让性质难以划分，随之即 来的是一些税收征免界限也难以掌握，从而使企业避税成为可能。 例：广东惠东县某乡政府先与有关管理区签定征地合同，再与用地单位签定供地 合同，陆续征购下辖村委会８００多亩丘陵、荒地和２．５平方公里海堤、滩涂，有 偿转让销售给惠州市城市建设开发总公司，永泰发展公司等四家企业，兴办旅游开发 区。兹后，乡政府陆续收到四家用地单位的购地款共１０６８万元。其中根据原定合 同转付征地费９３２万元给各村委会、村民，余额１３６万元归乡政府所有。当地税 务部门对该购地款作出全额征收“土地使用权转让”营业税的决定。但乡政府认为其 行为属土地使用权出让性质，不该征税。情况反映到县、市税务局，因内部对此也有 争议，故一直悬而未决。因为《民法通则》第７１条规定“农民集体对所属土地享有 占用、使用、收益和处分的权利”包括作价和自由对外出让、赠与、转让等，使其所 有权在管理上、经济上得到实现，这是有一定法律依据的。但改革后的土地使用权制 度规定，农村集体土地应由县以上地方政府征为国有后，才能有偿出让给其他单位使 用。现实中，地方政府也随时需要征用集体土地，而且以政府标准对被征土地的补偿 费及出让价单独作价。这样，集体所有的土地实质上在逐步发生质的变化。正是由于 这一变革，使得《宪法》规定的两类土地所有权归属问题难以分辨，并使派生的土地 使用权出让、转让不易划清，进而影响了土地市场纳税主体的确定，具体的征税与不 征税也就难免各有依据。 ３．利用收买亏损企业来进行避税 一家盈利的大企业可以收买亏损的另一家企业，利用亏损企业的亏损来抵消盈利 大企业的利润，以达到避税的目的。因为我国规定，企业的年度亏损可用下一纳税年 度的所得弥补，不足弥补的可逐年延续弥补，但最终不得超过５年。 假设某公司１９８９年创办，１０年内盈亏情况是：１９９０年到１９９４年５ 个年度各亏损１０万元；１９９５年盈利３０万元；１９９６、１９９７年两个年度 各亏损１０万元；１９９８、１９９９两个年度各盈利１０万元。按照税法规定，该 公司１９９０年至１９９２年３个年度的亏损３０万元，可从１９９５年实现盈利的 ３０万元弥补；１９９３、１９９４年两个年度共亏损２０万元，分别从１９９８、 １９９９两个年度实现的盈利２０万元中弥补；至于１９９６、１９９７两个年度的 亏损可分别延续至２０００、２００１年弥补。依照本规定，往往形成长期年年没完 没了的亏损弥补，换句话说可能长期不缴所得税。一旦预计某年度可能盈利要缴税时， 就可采取收买小型亏损企业的办法，冲减盈利，以减少缴纳所得税，甚至不缴纳所得 税。 ４．利用不同性质的企业之间所得税法的差异避税 由于我国的原所得税法是按不同企业的性质分别制定的，这就使等量的所得额因 企业的性质不同其负担的税额也不同。某些企业设法以联营、租赁、承包等形式，改 变纳税人的经济性质，以达到少缴所得税的目的。 一般常见的方式有： ①改变企业核算形式。主要由独立核算改变为非独立核算，利用两个经济实体之 间的结合部管理比较薄弱的环节，从中逃避税收。有部分下属承包单位，通过非独立 核算形式，只向主管部门上缴利润、管理费，并以利、费代替税金。如某图片社年利 润近百万元，但主管部门经营亏损，该社改为非独立核算后，不再缴所得税，搞所谓 “肉烂在锅里”，造成国家税源流失。 ②频繁改变经营方式。有些企业，特别是一些小集体企业或私营企业，一年数次 倒换营业执照，从中谋取私利。如千方百计地挂靠某企业，使小集体变成大集体，老 企业变成新企业，换上新名字，挂上新牌子，钻免税的空子。 ③改变经营地点或间歇经营。频繁变更经营地点，在税务机关管辖地段之间的结 合部，即所谓的“中英街”“金三角”跳来跳去，乘税务管理之虚。一些纳税人（主 要是自然人）为逃避检查，利用税务稽查的规律性间歇经营，一遇检查就停业。这种 方式严格来说属于逃税，所冒风险较大，应该受到国家法律的制裁。当然，如果只是 为了少缴税而变更经营地点，利用不同地区税率的差异增加自己的所得，国家政策是 允许的。 ④搞“假合资”。“假合资”最普遍的一种就是大陆驻外机构在当地办的公司又 回大陆投资。它还有其他种种形式：在境外兜一圈取得护照的某大陆人，或自己筹资 或亲友提供资金，以外商名义回大陆办公司，享受合资的优惠政策，待公司获得利润 后，他就用种种手段把利润全部转移出境，有的甚至一天也没有出去的人，亦当起 “外商”来。广东顺德有一企业，其外方老板其实是广州人，但身分却是“香港代理”。 开始他投入一些外资，但后来就不再投入，而他的企业仍以“合资”的名义享受种种 优惠。更有甚者，有些国内的集体企业本来经济效益颇佳，对财政的贡献也不小，但 为了指揩国家的油，故意把数以百万计的人民币换成美元，然后到境外找“老乡”， 以“老乡”的名义回乡投资，联合办厂。集体企业“摇身一变”成为合资企业，损了 国家，肥了自己。 (3)